환지 예정지에 대한 분리과세의 기한을 해석함에 있어 수용방식에 맞추어 환지방식에서 ‘매수자의 취득일’과 동일한 효력이 발생하는 시점까지만 분리과세를 적용하여야 할 것인바, 이 건 환지 예정지의 사용허가일 이후부터는「지방세법 시행령」제102조 제24호 가목의 분리과세를 적용받을 수 없는 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 이 건 환지 예정지의 재산세 분리과세 종기일을 환지 예정지 지정일로 보아 그 날부터 종합합산과세대상으로 구분하여 청구법인에게 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 있다.

지방세법 제106조제1항 / 지방세법 시행령제102조제5항

OOO의 사용허가일인 2008.11.5.을 각 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제24호 가목 전단의 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료된 때로 보아 그 과세표준 및 세액을 경정하고 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 처분청은 청구법인이 2011년도부터 2013년도까지의 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 소유한 OOO을 2014.2.18. 청구법인에게 부과·고지하였다.

나. 청구법인은 이에 불복하여 2014.5.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

「지방세법 시행령」제102조 제5항 제24호 가목에서 도시개발사업 실시계획을 고시한 날부터 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 같은 법 제51조에 따른 공사완료 공고가 날 때까지 도시개발사업에 제공하는 토지에 대하여 재산세 분리과세대상으로 구분하도록 규정하고 있고,

도시개발사업은 수용 또는 환지 중 하나의 방식으로 시행되는데 수용 방식의 경우 사업시행자가 도시개발사업으로 조성된 토지를 분양하기 때문에 매수자가 취득할 수 있으나, 환지 방식의 경우에는 도시개발사업의 절차상 환지처분공고에 따라 조성된 토지가 배분되므로 사업시행자의 분양에 의한 토지의 공급(매수자의 취득)이 이루어질 수 없는바,

「지방세법 시행령」제102조 제5항 제24호 가목 전단의 규정은 도시개발사업을 수용 방식으로 시행하는 경우에 적용할 수 있는 규정이고, 도시개발사업을 환지 방식으로 시행하는 경우에는 그 후단의 규정이 적용되는 것이므로, 「도시개발법」제51조에 따라 도시개발사업의 공사완료 공고가 나지 아니한 이 건 환지 예정지를 재산세 분리과세대상이 아니라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과한 이 건 처분은 위법하다.

나. 처분청 의견

이 건 종전토지가 위치한 도시개발구역에 대한 도시개발사업이 2007.8.30. 실시계획 인가되고 2008.6.26. 환지 예정지가 지정되었으며, 환지 예정지가 지정된 경우 종전토지의 소유자는 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지에 대하여 종전과 같은 권리를 행사할 수 있으므로 환지 예정지 지정시 도시개발사업으로 조성된 토지의 공급이 완료된 것으로 볼 수 있는 점, 도시개발사업에 따른 공사완료의 공고가 이루어지기 이전에도 허가를 받아 토지를 사용할 수 있고, 도시개발사업으로 환지 예정지의 토지가치가 증가하여 공시지가가 상승하는 점 등에 비추어 환지 예정지 지정시 도시개발사업으로 토지가 조성되어 공급이 완료된 것으로 보아 재산세 종합합산과세대상으로 구분함이 타당하므로, 처분청이 이 건 환지 예정지를 분리과세대상이 아니라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

도시개발사업에 제공되어 환지 예정지로 지정된 이 건 환지 예정지를 그 사업의 공사 완료 공고가 날 때까지 재산세 분리과세대상으로 구분하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 지방세법 제106조 [과세대상의 구분 등] ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

마. 가목부터 라목까지의 토지와 유사한 토지 중 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지

(2) 지방세법 시행령 제102조 [분리과세대상 토지의 범위] ⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만, 제1호 및 제37호에 따른 토지 중 취득일부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지는 제외하며, 제4호 및 제8호부터 제10호까지의 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행 중인 토지를 포함한다.

24.「도시개발법」 제11조에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)와 종전의 「토지구획정리사업법」(법률 제6252호 토지구획정리사업법폐지법률에 의하여 폐지되기 전의 것을 말한다. 이하 이 호에서 같다)에 따른 토지구획정리사업의 시행자가 그 토지구획정리사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다) 및 「경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법」제8조의3에 따른 경제자유구역 또는 해당 단위개발사업지구에 대한 개발사업시행자가 그 경제자유구역개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다). 다만, 다음 각 목의 기간 동안만 해당한다.

가. 도시개발사업 실시계획을 고시한 날부터 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 같은 법 제51조에 따른 공사 완료 공고가 날 때까지

(3) 도시개발법 제26조 [조성토지등의 공급 계획] ① 시행자(지정권자가 시행자인 경우는 제외한다)는 조성토지 등을 공급하려고 할 때에는 조성토지 등의 공급 계획을 작성하거나 변경하여 지정권자에게 제출하여야 한다. 이 경우 행정청이 아닌 시행자는 시장(대도시 시장을 제외한다)ㆍ군수 또는 구청장을 거쳐 제출하여야 한다.

② 조성토지등의 공급 계획의 내용, 공급의 절차ㆍ기준, 조성토지등의 가격의 평가, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제35조 [환지 예정지의 지정] ① 시행자는 도시개발사업의 시행을 위하여 필요하면 도시개발구역의 토지에 대하여 환지 예정지를 지정할 수 있다. 이 경우 종전의 토지에 대한 임차권자등이 있으면 해당 환지 예정지에 대하여 해당 권리의 목적인 토지 또는 그 부분을 아울러 지정하여야 한다.

② 제29조 제3항 및 제4항은 제11조 제1항 제5호부터 제11호까지의 규정에 따른 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려고 할 때에 준용한다.

③ 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려면 관계 토지 소유자와 임차권자등에게 환지 예정지의 위치·면적과 환지 예정지 지정의 효력발생 시기를 알려야 한다.

제36조 [환지 예정지 지정의 효과] ①환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자와 임차권자등은 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지나 해당 부분에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다.

② 시행자는 제35조 제1항에 따라 환지 예정지를 지정한 경우에 해당 토지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다.

③환지 예정지 지정의 효력이 발생하거나 제2항에 따라 그 토지의 사용 또는 수익을 시작하는 경우에 해당 환지 예정지의 종전의 소유자 또는 임차권자등은 제1항 또는 제2항에서 규정하는 기간에 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다.

④ 시행자는 제34조에 따른 체비지의 용도로 환지 예정지가 지정된 경우에는 도시개발사업에 드는 비용을 충당하기 위하여 이를 사용 또는 수익하게 하거나 처분할 수 있다.

⑤ 임차권등의 목적인 토지에 관하여 환지 예정지가 지정된 경우 임대료·지료(地料), 그 밖의 사용료 등의 증감(增減)이나 권리의 포기 등에 관하여는 제48조와 제49조를 준용한다.

제40조 [환지처분] ① 시행자는 환지 방식으로 도시개발사업에 관한 공사를 끝낸 경우에는 지체 없이 대통령령으로 정하는 바에 따라 이를 공고하고 공사 관계 서류를 일반인에게 공람시켜야 한다.

② 도시개발구역의 토지 소유자나 이해관계인은 제1항의 공람 기간에 시행자에게 의견서를 제출할 수 있으며, 의견서를 받은 시행자는 공사 결과와 실시계획 내용에 맞는지를 확인하여 필요한 조치를 하여야 한다.

③ 시행자는 제1항의 공람 기간에 제2항에 따른 의견서의 제출이 없거나 제출된 의견서에 따라 필요한 조치를 한 경우에는 지정권자에 의한 준공검사를 신청하거나 도시개발사업의 공사를 끝내야 한다.

④ 시행자는 지정권자에 의한 준공검사를 받은 경우(지정권자가 시행자인 경우에는 제51조에 따른 공사 완료 공고가 있는 때)에는 대통령령으로 정하는 기간에 환지처분을 하여야 한다.

⑤ 시행자는 환지처분을 하려는 경우에는 환지 계획에서 정한 사항을 토지 소유자에게 알리고 대통령령으로 정하는 바에 따라 이를 공고하여야 한다.

제42조 [환지처분의 효과] ① 환지 계획에서 정하여진 환지는 그 환지처분이 공고된 날의 다음 날부터 종전의 토지로 보며, 환지 계획에서 환지를 정하지 아니한 종전의 토지에 있던 권리는 그 환지처분이 공고된 날이 끝나는 때에 소멸한다.

② 제1항은 행정상 처분이나 재판상의 처분으로서 종전의 토지에 전속(專屬)하는 것에 관하여는 영향을 미치지 아니한다.

③ 도시개발구역의 토지에 대한 지역권(地役權)은 제1항에도 불구하고 종전의 토지에 존속한다. 다만, 도시개발사업의 시행으로 행사할 이익이 없어진 지역권은 환지처분이 공고된 날이 끝나는 때에 소멸한다.

④제28조에 따른 환지 계획에 따라 환지처분을 받은 자는 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 환지 계획으로 정하는 바에 따라 건축물의 일부와 해당 건축물이 있는 토지의 공유지분을 취득한다. 이 경우 종전의 토지에 대한 저당권은 환지처분이 공고된 날의 다음 날부터 해당 건축물의 일부와 해당 건축물이 있는 토지의 공유지분에 존재하는 것으로 본다.

⑤ 제34조에 따른 체비지는 시행자가, 보류지는 환지 계획에서 정한 자가 각각 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 해당 소유권을 취득한다. 다만, 제36조 제4항에 따라 이미 처분된 체비지는 그 체비지를 매입한 자가 소유권 이전 등기를 마친 때에 소유권을 취득한다.

⑥ 제41조에 따른 청산금은 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 확정된다.

제51조 [공사 완료의 공고] ① 지정권자는 제50조 제2항에 따른 준공검사를 한 결과 도시개발사업이 실시계획대로 끝났다고 인정되면 시행자에게 준공검사 증명서를 내어주고 공사 완료 공고를 하여야 하며, 실시계획대로 끝나지 아니하였으면 지체 없이 보완 시공 등 필요한 조치를 하도록 명하여야 한다.

② 지정권자가 시행자인 경우 그 시행자는 도시개발사업의 공사를 완료한 때에는 공사 완료 공고를 하여야 한다.

(4) 도시개발법 시행령 제57조 [조성토지 등의 공급방법 등] ② 조성토지 등의 공급은 경쟁입찰의 방법에 따른다. 다만, 「주택법」제2조 제3호에 따른 국민주택규모 이하의 주택건설용지(임대주택건설용지를 포함한다), 「주택법」제2조 제5호에 따른 공공택지, 국토교통부령으로 정하는 면적 이하의 단독주택용지 및 공장용지에 대하여는 추첨의 방법으로 분양할 수 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실들이 나타난다.

(가) 처분청은 청구법인이 2011년도부터 2013년도까지의 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 소유한 이 건 종전토지의 일원에 대한 도시개발사업으로 인하여 2008.6.23. 지정된 이 건 환지 예정지에 대하여 당초 재산세를 분리과세하였다가 종합합산과세대상에 해당하는 것으로 보아 경정한 재산세 등 OOO을 2014.2.18. 청구법인에게 부과·고지하였다.

(나) OOO 일원을 도시개발구역으로 지정하고, 사업시행자를 창원시장으로 하여 실시계획인가일부터 2011.12.31.까지의 기간 동안 환지 방식으로 도시개발사업을 시행하는 것으로 되어 있으며, 그 이후 도시개발사업의 시행기간이 2013.12.31.까지 연장되었다가 2014.12.31.까지 재연장되었다.

(다) OOO이 PF대출금을 연체하여 공매된 동 토지를 2010.11.4. 청구법인이 낙찰받아 취득하였다.

(라) 이 건 환지 예정지 중 4B-15L에 대한 사용 허가는 OOO에 대한 사용 허가는 2012.2.13. 청구법인이 받은 것으로 확인된다.

(마) 청구법인은 환지방식 도시개발사업의 경우 다른 지방자치단체에서 실제로 환지 예정지 지정일 이후에도 분리과세를 적용하여 재산세를 고지하고 있는 사례가 있음을 주장하며 해당 지역의 ‘도시개발사업 실시계획인가 고시’ 및 재산세 납세고지서 등을 제출하였다.

(바) 청구법인은 "실시계획인가일부터 환지 예정지 지정일까지는 그 기간이 단기여서 환지 예정지 지정일을 분리과세 종기일로 한다면 환지방식의 사업에 대하여는 해당 조문의 혜택을 전혀 받지 못하는 결과가 초래되고, 실시계획인가부터 환지 예정지 지정까지 단 3일이 걸린 사업도 있다"고 주장하며 관련 증빙자료를 제출하였고, 처분청의 도시개발사업 담당자는 "환지 예정지 지정은 토지가 조성되지 아니한 상태에서도 가능하고, 사용권자들이 사용허가 신청을 하면 각 환지 예정지의 조성 상태를 검토하여 사용허가를 내주는 것이며, 이 건 도시개발사업은 실시계획인가 후 10개월여 만에 환지 예정지 지정이 이루어졌다"고 유선 답변하였다.

(사) 처분청 및 청구법인은 우리 원의 조세심판관회의(2015.5.12., 2015.9.1., 2016.4.12., 2016.5.24, 2016.11.28.)에 참석하여, 처분청에서는 "환지 예정지 지정시 그 토지에 대하여 권리를 행사할 수 있고, 허가를 받아 이를 사용수익할 수 있으므로 환지 예정지 지정시 사실상 토지가 조성되어 공급이 완료된 것으로 보아 이날을 분리과세 종기로 보는 것이 타당하다"는 취지의 진술을 하였고, 청구법인은OOO 도시개발사업이 환지 방식으로 시행되어 이 건 종전토지에 대하여 지정된 이 건 환지 예정지의 경우, 수용 방식의 사업시행을 전제로 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제24호 가목 전단에서 규정한 토지의 공급(매수자의 취득일)이 있을 수 없으므로 그 후단의 규정에 따라 도시개발사업의 공사완료 공고가 날 때까지 재산세 분리과세대상으로 구분하여야 하고, 설령, 위 전단의 규정을 적용한다고 하더라도 이 건 환지 예정지에 대한 환지처분이 이루어지지 아니하여 환지된 토지의 취득일이 미도래하였다"라는 취지로 진술하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제24호 가목에서 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 주택건설용 토지는 도시개발사업의 실시계획을 고시한 날부터 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 공사 완료 공고가 날 때까지 재산세를 분리과세하도록 규정하고 있는바,

위 규정을 문리 해석할 경우 수용방식이 아닌 환지방식에 대하여는 분리과세를 적용하기 어려우나, 대법원이 "도시개발사업에 제공하는 토지를 분리과세대상으로 규정한 입법취지는 사업의 시행자가 사업을 보다 효율적으로 수행할 수 있도록 하기 위하여 공익목적으로 사용되는 토지를 종합합산대상에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세를 하여 조세부담을 경감하여 주는 데 있는 것으로 보이는바, 환지방식에 의한 경우에도 그 시행자가 도시개발사업을 보다 효율적으로 수행할 수 있도록 저율의 분리과세를 할 합리적인 이유가 있다"고 하여 환지방식에 대하여도 분리과세를 적용하라고 해석하였고, 이에 따라 처분청도 이 건 종전토지에 대하여 분리과세를 적용하였으므로 수용방식의 ‘매수자의 취득일’과 동일한 효력이 발생하는 시점까지만 분리과세를 적용하는 것이 타당하다 할 것인 점,

「도시개발법」제36조 제1항 및 제2항에서 환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자는 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으나, 환지 예정지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다고 규정하였고 「창원시 읍·면지역 도시개발사업 시행 조례」제14조 제3항에서는 토지소유자가 환지 예정지를 사용하고자 할 경우에는 환지 예정지 사용허가를 시장에게 신청하여야 한다고 규정하였던 점, 이 건 환지 예정지의 경우 지정의 효력발생일부터 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으나 사업시행자인 처분청이 위 규정에 따라 그 사용을 제한하여 지정일에는 현실적으로 해당 토지를 사용할 수는 없는 상태였던 점, 이후 OOO 및 청구법인의 신청에 따라 사업시행자는 2008.11.5.(4B-15L) 및 2012.2.13.(2B-8L) 이 건 환지 예정지의 사용을 허락하였고 그 때부터 소유자가 사용하는 것이 가능하게 된 점 등에 비추어 이 건 환지 예정지의 사용허가일 이후부터는 「지방세법 시행령」제102조 제24호 가목의 분리과세를 적용받을 수 없는 것으로 보는 것이 타당하다 하겠다.

따라서 처분청이 이 건 환지 예정지의 재산세 분리과세 종기일을 환지 예정지 지정일로 보아 그 날부터 종합합산과세대상으로 구분하여 청구법인에게 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세기본법」 제123조 제4항과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.