2017헌바474(20200828) 취득세합헌
지방세법 제10조 제2항 단서 등 위헌소원
결정요지
심판대상조문
참조조문
참조판례
당해사건
주문
이유
1. 사건개요
가. 청구인들은 2016. 12. 16. 이□□으로부터 평택시 (주소 생략) 임야 39,257㎡의 지분 26/28을 매수하고(이하 ‘이 사건 매매’라 한다), 2017. 1. 25. 이 사건 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.
나. 청구인들은 2017. 1. 13. 당해사건 피고(평택시 송탄출장소장)에게 이 사건 매매에 대하여 실거래가격인 6억 6,000만 원(이하 ‘이 사건 거래가액’이라 한다)을 과세표준으로 한 취득세, 농어촌특별세, 지방교육세를 납부하려 하였으나, 당해사건 피고는 ‘부동산 거래신고 등에 관한 법률’ 제5조에서 정한 부동산거래가격 검증체계인 ‘부동산거래관리 시스템'에 의하여 이 사건 거래가액의 적정성을 진단한 결과 위 거래가액은 하한미달로 부적정 판정이 내려졌으므로 다른 과세표준이 적용되어야 한다는 사유로 위 세액의 영수를 거부하였다.
다. 당해사건 피고는 2017. 1. 13. 위 나.항 기재 취득세 등에 대한 과세표준을 지방세법 제10조 제2항 단서, 제4조에 의하여 이 사건 거래 목적물의 개별공시지가인 1,837,227,601원으로 정한 후 청구인들에게 취득세 73,489,100원, 농어촌특별세 3,674,450원, 지방교육세 7,348,910원 합계 84,512,460원을 부과·고지하였다.
라. 청구인들은 2017. 1. 25. 당해사건 피고에게 위 다.항 기재 취득세, 농어촌특별세, 지방교육세를 모두 납부한 후 2017. 4. 11. 위 부과처분의 과세표준 및 세액을 위 나.항 기재와 같이 경정하여 달라는 경정신청을 하였으나, 당해사건 피고는 2017. 4. 14. 위 경정신청을 거부하였다(이하 ‘이 사건 거부처분’이라고 한다).
마. 청구인들은 2017. 5. 29. 이 사건 거부처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였으나(수원지방법원 2017구합65068) 1심 법원은 2017. 10. 24. 기각판결을 선고하였다. 청구인들은 위 기각판결에 대하여 2017. 11. 6. 항소하였으나(서울고등법원 2017누80983), 2018. 2. 27. 항소 기각되어 2018. 3. 14. 위 판결이 확정되었다.
바. 청구인들은 1심 소송 계속 중 지방세법 제10조 제2항 단서 중 ‘그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때’ 부분, 제10조 제5항, ‘부동산 거래신고 등에 관한 법률’ 제5조에 대하여 위헌법률심판 제청신청을 하였으나, 2017. 10. 24. 판결 선고와 함께 제청신청이 기각되자(수원지방법원 2017아3458), 2017. 11. 23. 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
청구인들은 ‘부동산 거래신고 등에 관한 법률’ 제5조도 심판대상으로 삼고 있다. 그러나 이와 관련한 청구인들의 주장은 결국 청구인들의 부동산 거래가격을 사실상 취득가격으로 인정받지 못하는 것이 위헌이라는 취지로서 취득세 과세표준에 대한 구 지방세법 제10조 제5항에 관한 것이므로, 부동산 거래신고 검증에 대하여 규정하는 ‘부동산 거래신고 등에 관한 법률’ 제5조는 심판대상에서 제외한다.
그렇다면 이 사건 심판대상은 지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 것) 제10조 제2항 단서 중 ‘그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때’ 부분(이하 ‘이 사건 시가표준액조항’이라 한다), 구 지방세법(2015. 7. 24. 법률 제13427호로 개정되고, 2016. 1. 19. 법률 제13797호로 개정되기 전의 것) 제10조 제5항(이하 ‘이 사건 사실상 취득가격조항’이라 한다. 그리고 이 사건 시가표준액조항과 이 사건 사실상 취득가격조항을 합쳐 ‘심판대상조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이다. 심판대상조항은 다음과 같고 관련조항은 [별지]와 같다.
[심판대상조항]
지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 것)
제10조(과세표준) ② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
구 지방세법(2015. 7. 24. 법률 제13427호로 개정되고, 2016. 1. 19. 법률 제13797호로 개정되기 전의 것)
제10조(과세표준) ⑤ 다음 각 호의 취득(증여·기부, 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조 제1항 또는 「법인세법」 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
1. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득
2. 외국으로부터의 수입에 의한 취득
3. 판결문·법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득
4. 공매방법에 의한 취득
5. 「부동산 거래신고에 관한 법률」 제3조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제6조에 따라 검증이 이루어진 취득
3. 청구인들의 주장
가. 이 사건 시가표준액조항에 관한 주장
당사자가 신고한 거래가액이 진실한 거래에 따른 실제거래가격임에도 불구하고 그 가액이 개별공시지가보다 낮은 경우 예외 없이 개별공시지가에 따라 취득세를 과세하므로 헌법 제119조 제1항과 재산권을 침해한다. 또한 조세행정의 어려움을 이유로 실제거래가격보다 높은 시가표준액에 따라 취득세를 과세하므로, 헌법 제7조 제1항 및 제10조 후문 위반에 해당한다.
나. 이 사건 사실상 취득가격조항에 관한 주장
사인 간의 거래의 진실성을 부정하는 전제에서 개인과 법인을 차별하여 사실상의 취득가격을 과세표준으로 하여 취득세를 신고·납부할 수 있는 요건을 달리 규정하고 있고, 사인의 경우에는 개별공시지가에 미달하는 거래가격이 사실상 취득가격으로 인정받는 길이 봉쇄되어 있으므로 평등원칙에 위반된다.
4. 판단
가. 취득세의 과세표준 체계
지방세법은 취득세의 과세표준과 관련하여 ‘취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다.’고 규정하면서(제10조 제1항 본문) 여기서 ‘취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액’으로 하되(같은 조 제2항 본문), ‘다만 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 지방세법 소정의 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.’(같은 조 제2항 단서)고 규정하고 있다.
이 사건 사실상 취득가격조항은 지방세법 제10조 제2항 단서의 특칙으로 ① 국가·지방자치단체 및 지방자치단체조합으로부터의 취득, ② 외국으로부터의 수입에 의한 취득, ③ 판결문·법인장부 중 대통령령이 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득, ④ 공매방법에 의한 취득 및 ⑤ 구 ‘부동산 거래신고에 관한 법률’ 제6조의 규정에 따라 검증이 이루어진 취득에 대하여는 위 신고 유무 및 신고가액에 관계없이 그 입증된 사실상의 취득가격에 따라 취득세를 부과하도록 규정하고 있다. 이 사건 사실상 취득가격조항은 그 요건이 충족된 경우에만 납세의무자의 신고 유무 및 신고가액에 관계없이 입증된 사실상의 취득가격으로 과세표준을 정한다는 것이므로 이 사건 사실상 취득가격조항에 열거된 사유는 사실상의 취득가격에 의할 수 있는 제한적, 한정적 요건에 해당하며, 그에 열거된 요건을 갖추지 못한 경우에는 사실상의 취득가격을 과세표준으로 삼을 수 없다(대법원 2006. 7. 6. 선고 2005두11128 판결 참조).
나. 쟁점의 정리
(1) 이 사건 시가표준액조항은 신고된 거래가격이 시가표준액보다 낮은 경우 시가표준액을 과세표준으로 하므로 취득세 납부의무자는 자신이 신고한 금액보다 높은 과세표준에 따라 취득세를 납부하게 된다. 따라서 이 사건 시가표준액조항이 재산권을 침해하는지 문제된다.
헌법 제119조 제1항은 헌법상 경제질서에 관한 일반조항으로서 국가의 경제정책에 대한 하나의 헌법적 지침이고, 동 조항이 언급하는 ‘경제적 자유와 창의’는 직업의 자유, 재산권의 보장, 근로3권과 같은 경제에 관한 기본권 및 비례의 원칙과 같은 법치국가원리에 의하여 비로소 헌법적으로 구체화된다(헌재 2002. 10. 31. 99헌바76등 참조). 따라서 이 사건에서 청구인들이 헌법 제119조 제1항과 관련하여 주장하는 내용은 구체화된 헌법적 표현인 재산권을 기준으로 심사하도록 한다. 그 밖에 이 사건 시가표준액조항이 헌법 제7조 제1항, 제10조 후문을 위반한 것이라는 주장은, 결국 이 사건 시가표준액조항이 재산권을 침해한다는 주장에 포함되는 내용이므로 별도로 판단하지 않는다. 아래에서는 이 사건 시가표준액조항이 과잉금지원칙에 위반되어 재산권을 침해하는지 여부를 살펴본다.
(2) 한편 이 사건 사실상 취득가격조항은 각 호에 열거된 경우를 제외하고는 신빙성이 상당 정도로 보장된 객관적 자료에 의하여 취득가격을 증명하고 취득세 과세표준으로 인정받는 것을 허용하지 않고 있다. 따라서 이 사건 사실상 취득가격조항이 조세평등주의 내지 평등원칙에 위반되는지 여부를 살펴본다.
다. 이 사건 시가표준액조항에 관한 판단
(1) 헌법재판소는 지방세법 제10조 제2항 단서와 같은 내용을 규정하고 있던 구 지방세법(1995. 12. 6. 법률 제4995호로 개정되고, 2000. 2. 3. 법률 제6260호로 개정되기 전의 것) 제111조 제2항 단서 중 ‘그 신고가액이 다음 각 호에 정하는 시가표준액에 미달하는 때에는’ 부분에 대하여 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 합헌 결정을 한 바 있다(헌재 1999. 12. 23. 99헌가2). 그 요지는 다음과 같다.
『취득세는 재산의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 세금을 부과하는 유통세이자 취득행위를 과세객체로 하여 세금을 부과하는 행위세이다. 즉, 취득세는 취득자가 물건을 사용하거나 수익, 처분함으로써 얻을 수 있는 이익을 포착하여 부과하는 조세가 아니라 취득행위가 이루어진 경우 취득당시의 과세물건의 가치를 과세표준으로 하여 세금을 부과하는 조세이다. 따라서 그 과세표준은 취득을 위하여 실제로 지출한 금액이 아니라 취득재산의 객관적인 가치를 기준으로 설정되어야 한다.
취득자가 취득재산의 가치를 반영하는 실제취득가액을 그대로 신고하는 때에는 그 신고가액을 객관적인 재산의 가치로 삼을 수 있으나, 만일 취득자가 허위로 낮은 가액을 신고하거나 객관적인 가치에 비하여 현저히 낮은 가액으로 재산을 취득하여 그대로 신고한 경우, 또는 교환, 상속, 증여 등과 같이 실제취득가액이 나타나지 않는 취득의 경우에는 과세물건의 객관적인 재산가치를 파악하여야 한다. 그러나 그때그때마다 객관적인 재산의 가치나 실제거래가격을 조사한다는 것은 조세행정상 심히 곤란할 뿐만 아니라 담당공무원의 능력이나 자세에 따라 납세의무자의 세부담이 달라지게 되며, 실제거래가격을 조작한 자들만 이득을 보게 될 여지도 있어 오히려 실질적으로는 조세부담의 공평을 해칠 수도 있다. 이에 따라 지방세법은 시가표준액제를 도입하여 일정한 요건 하에서 시가표준액을 과세표준으로 보고 있다.
따라서 시가표준액이 재산의 객관적 가치, 즉 시가를 적절히 반영하는 한, 신고가액이 시가표준액에 미달하는 때에는 시가표준액을 과세표준으로 보도록 하는 것은 세법의 집행과정에 개재될 수 있는 부정을 배제하고 실질적인 조세부담의 공평과 조세정의를 실현하는 규정으로서, 조세평등주의나 실질적 조세법률주의에 위반되지 아니한다고 볼 것이다.』
위 선례에서 헌법재판소는 이 사건 시가표준액조항의 위헌성을 조세평등주의나 실질적 조세법률주의 관점에서 판단하였다. 그런데 실질적 조세법률주의는 과세요건이 법률로 명확히 정해진 것일지라도 그것만으로는 불충분하고, 조세법의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 헌법상 요구되는 제원칙에 부합하여야 한다는 것을 의미한다(헌재 1994. 6. 30. 93헌바9; 헌재 2017. 8. 31. 2015헌바339 참조). 결국 위와 같은 내용의 실질적 조세법률주의는 재산권 침해 여부에 대한 과잉금지원칙 위배 여부에 관한 판단과 사실상 다르지 않으므로 과잉금지원칙위반 여부에 관한 판단에서도 위 선례의 판단내용을 그대로 원용할 수 있다.
(2) 한편, 이 사건 시가표준액조항은 취득세 납부의무자가 취득가액을 허위로 낮게 신고하여 조세를 포탈하는 것을 막고 실질적인 조세부담의 공평과 조세정의를 도모하기 위한 것인바, 실제거래가격보다 낮은 허위의 신고가액이 시가표준액보다 낮은 경우에도 그 신고가액에 따라 취득세를 납부하게 할 경우 재정자립도가 낮은 지방자치단체의 재정에 악영향을 미칠 수밖에 없다. 따라서 공평과세와 지방재정에 필요한 세수 확보를 위하여 신고가액이 시가표준액보다 낮은 경우 과세표준을 시가표준액으로 삼는 것은 지나치다고 보기 어렵다.
나아가 시가표준액이 시가를 적절히 반영하지 못하여 현저히 불합리한 것으로 인정되는 경우에는 이를 기초로 한 당해 과세처분의 취소를 구하는 행정소송에서 시가표준액 산정의 위법을 독립된 위법사유로 주장하여 구제받을 수 있고(대법원 2008. 6. 12.자 2008아17 결정, 대법원 2014. 11. 13. 선고 2014두9578 판결 참조), 지방세법 제10조 제5항에 해당하는 경우 그 사실상 취득가격을 과세표준으로 인정받을 수도 있으므로 실제거래가격이 시가표준액보다 낮다고 하여 구제의 길이 완전히 봉쇄되어 있는 것도 아니다.
따라서 선례의 판단은 현재에도 유효하며 이를 변경할 만한 사정변경이나 필요성이 인정되지 않는다. 이 사건 시가표준액조항은 과잉금지원칙에 위배되어 재산권을 침해하지 않는다.
라. 이 사건 사실상 취득가격조항에 관한 판단
(1) 헌법재판소는 이 사건 사실상 취득가격조항과 유사한 내용을 가지고 있던 구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 개정되고, 2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되기 전의 것) 제111조 제5항이 사실상의 취득가격을 취득세의 과세표준으로 하는 사유 중에 재판상 화해를 규정하지 않은 것은 헌법상 조세평등주의에 반하지 아니한다고 판시한 바 있고(헌재 2003. 4. 24. 2002헌바71등), 개정 연혁은 다르지만 동일한 내용의 구 지방세법 제111조 제5항 제3호 ‘법인장부’ 부분에 대해서도 두 번에 걸쳐 조세평등의 원칙이나 실질과세의 원칙에 위반되지 않는다고 판시한 바 있다(헌재 1995. 7. 21. 92헌바40; 헌재 2012. 7. 26. 2011헌바230). 위 지방세법 조항은 2005년 12월 개정으로 제5호가 추가되어 구 ‘공인중개사의 업무 및 부동산 거래신고에 관한 법률’에 따라 검증이 이루어진 경우에는 사실상 취득가격을 과세표준으로 할 수 있게 되었는데, 헌법재판소는 2011. 8. 30. 2009헌바288 결정에서 이 구 지방세법(2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되고, 2008. 12. 31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것) 제111조 제5항 제1호 내지 제4호에 대하여는 위 92헌바40, 2002헌바71등 결정을 원용하고, 제5호에 대하여는 새롭게 판단을 추가하여 이것이 조세평등주의 내지 평등원칙을 침해하지 않는다고 결정하였다(헌재 2011. 8. 30. 2009헌바288). 위 선례들의 요지는 다음과 같다.
『이 사건 사실상 취득가격조항 각 호의 내용과 그 취지를 살펴보면 이 사건 사실상 취득가격조항이 정하고 있는 사유는 모두 특별한 사정이 없는 한 제도적으로 그 신빙성이 상당 정도 보장되어 있는 객관적 자료에 의하여 사실상의 취득가액이 추정될 수 있고 그 확인이 용이한 경우임을 알 수 있다.
즉, 국가 또는 지방자치단체가 국공유재산을 매각할 때에는 국유재산법 또는 지방재정법 등의 관계규정에 의한 일정한 절차에 따라 매각이 이루어지기 때문에 매각관계서류가 정확하게 기록·보존되고 따라서 사실상의 취득가격을 용이하게 확인할 수 있으며(제1호), 외국으로부터 수입하는 물건 역시 관세의 부과와 관련하여 관계자료가 기록·보존되기 때문에 그 사실상 취득가격의 확인이 용이하다(제2호). 또한 판결문은 국가기관인 법원이 공정한 제3자적 입장에서 권리관계에 관한 쟁송에 대하여 판단한 문서라는 점에서, 그리고 법인장부는 상법 등 관련 규정에 의하여 장부에 기재된 재산의 취득가격이 그 취득원인을 불문하고 사실상의 취득가격과 일치하도록 제도적으로 규율되어 있다는 점에서, 특별한 사정이 없는 한 그 신빙성에 대한 보장이 상당 정도 확보되어 있다(제3호). 나아가 국가 또는 공공단체가 금전채권의 강제집행에 의하여 목적물을 환가처분하는 공매(민사집행법에 의한 경매, 국세징수법 및 지방세법상의 공매처분 등) 역시 사실상의 취득가격은 경매가액 또는 낙찰가액이 된다는 점에서 앞의 경우들과 다르지 아니하다(제4호). 한편, 이 사건 제5호 조항 역시 구 ‘공인중개사의 업무 및 부동산 거래신고에 관한 법률’ 제28조에 따른 검증 결과 그 신고가격이 적정하다고 판정받은 경우에는 그 신고된 거래가격이 사실상의 취득가격이라는 점에 대한 신빙성이 상당 정도 보장되어 있다는 점에서 이 사건 제1호 내지 제4호 조항과 마찬가지라고 할 것이고, 이러한 경우 사실상의 취득가격을 과세표준으로 인정하여도 세법의 집행과정에서 부정이 생긴다거나 조세부담의 불공평을 초래한다고 보기 어렵고 오히려 수급사정에 따라 변동하는 시가를 적절히 반영할 수 있어 조세정의실현을 위한 실질과세의 원칙에도 부합한다.』
(2) 지방자치단체는 세무조사를 담당할 인력이 부족하고, 그리하여 전체 부동산 거래신고 중 허위 신고가 의심되어 조사가 이루어지는 사례도 극히 드문 실정이다. 그런데 만약 취득세 납세의무자가 금융회사의 금융거래내역 등의 자료를 제출하는 경우 이를 근거로 해당 가격을 취득가격으로 인정해주게 되면, 부동산 취득자는 과세표준을 낮추기 위하여 낮은 취득가격의 거래 외관을 만들고 그에 부합하는 금융거래내역 등을 만들어 제출할 가능성을 배제할 수 없어 부동산 취득자의 조세포탈을 방지하기 어려울 것이다. 따라서 금융회사의 금융거래내역 등 객관적인 자료에 나타난 가격을 취득세 과세표준으로 보는 것은 지방자치단체의 현실적인 여건에 비추어 시기상조라고 할 것이다.
그렇다면 이 사건 사실상 취득가격조항과 실질적으로 동일한 조항에 관한 위 선례들의 판단은 현재에도 유효하며 이를 변경할 만한 사정변경이 있다고 보기 어려우므로, 이 사건에서도 이를 그대로 원용할 수 있다. 이 사건 사실상 취득가격조항은 조세평등주의 내지 평등원칙에 위반되지 않는다.
5. 결론
그렇다면 심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 주문과 같이 결정한다. 이 결정에는 아래 6.과 같은 재판관 이선애, 재판관 이영진의 반대의견이 있는 외에는 나머지 관여 재판관들의 의견이 일치되었다.
6. 재판관 이선애, 재판관 이영진의 반대의견
우리는 법정의견과 달리 심판대상조항이 헌법에 위반된다고 판단하므로 아래와 같이 반대의견을 밝힌다.
가. 이 사건 시가표준액조항에 관한 판단
(1) 취득세 과세표준 관련 조항
조세정의의 실현을 위한 실질과세의 원칙에서 사실상의 취득가격을 과세표준으로 하여 취득세를 부과함이 원칙이다. 그러므로 지방세법 제10조 제1항에서는 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다고 규정하면서도 과세관청으로서는 모든 거래에 관하여 사실상의 취득가격을 파악하는 것이 현실적으로 용이하지 않고, 납세의무자가 사실상의 취득가격을 신고하여야 비로소 그 취득가액을 알 수 있으므로, 같은 조 제2항에서 신고한 취득가액을 과세표준으로 하여 취득세를 과세하는 것으로 하고, 다만 객관적 자료에 의하여 사실상의 취득가격이 인정될 수 있는 경우를 같은 조 제5항에 특정하여 이러한 경우에는 당사자의 신고 여하에 불구하고 사실상의 취득가격을 과세표준으로 하여 취득세를 과세하는 것으로 법정한 것이다(헌재 1995. 7. 21. 92헌바40; 헌재 2003. 4. 24. 2002헌바71등 참조).
지방세법 제10조 제2항 본문에 의하면, 청구인들은 사실상의 취득가격으로 신고한 가액에 따라 취득세를 납부하여야 할 것인데, 신고가액이 시가표준액보다 적을 때에는 시가표준액을 취득세 과세표준으로 하도록 한 이 사건 시가표준액조항으로 인하여 신고한 금액보다 많은 시가표준액을 취득세 과세표준으로 한 취득세액을 납부하게 된다. 따라서 이 사건 시가표준액조항이 과잉금지원칙을 위반하여 재산권을 침해하는지 여부를 살펴본다.
(2) 과잉금지원칙 위반 여부
(가) 입법목적의 정당성, 수단의 적합성
이 사건 시가표준액조항은 취득세 납부의무자가 취득가액을 허위로 적게 신고하여 조세를 포탈하는 것을 막고 실질적인 조세부담의 공평과 조세정의를 도모하기 위한 것으로서, 입법목적의 정당성이 인정된다. 또한 이 사건 시가표준액조항에 따르면 지방세법 제4조에서 정하는 시가표준액(이하 ‘시가표준액’이라고 한다)보다 취득가액을 낮게 신고하더라도 시가표준액에 따라 취득세를 납부하게 되므로 어느 정도 조세부담의 공평과 정의를 실현할 수 있다는 점에서 수단의 적합성도 인정된다.
(나) 침해의 최소성
앞서 본 바와 같이 이 사건 시가표준액조항은 취득세 납부의무자가 취득가액을 허위로 적게 신고하여 조세를 포탈하는 것을 막고 조세부담의 공평과 조세정의를 꾀하기 위한 것이므로, 비록 신고된 취득가액이 시가표준액보다 적다고 해도 그것이 과세대상인 당해 부동산을 취득함에 소요된 사실상의 취득가격인 경우에는 이것을 과세표준으로 삼아야 하고 시가표준액을 과세표준으로 삼아서는 안 된다. 왜냐하면, 이 경우 취득세 납부의무자는 취득가액을 허위로 적게 신고하여 조세포탈을 하려는 것이 아니므로 이 사건 시가표준액조항이 달성하려는 조세공평이나 조세정의라는 공익에 전혀 해악을 미치지 않기 때문이다.
시가표준액은 특정 시점을 기준으로 한 가액을 평가하는 것이므로, 취득세 납부의무자가 과세대상을 취득하는 시점의 경제적인 상황을 완전하게 반영하지 못하는 한계가 있다. 시가표준액 결정의 적법 여부는 관련 법령이 정하는 절차와 방법에 따라 이루어진 것인지 여부에 의하여 결정될 뿐 그 대상의 시가나 실제 거래가격과 직접적인 관련이 없다(대법원 2005. 7. 15. 선고 2003두12080 판결 참조). 취득세 납부의무자로서는 시가표준액 산정의 기준 시점 이후에 사실상의 취득가격이 시가표준액보다 하락하는 역전현상이 발생한 경우 사실상의 취득가격보다 높고 취득 당시 경제상황에도 부합하지 않는 시가표준액을 과세표준으로 하여 취득세를 납부해야 한다. 위와 같은 사정들을 고려할 때, 신고된 취득가액이 시가표준액보다 적은데 그것이 사실상의 취득가격인 경우까지도 이 사건 시가표준액조항으로 인하여 사실상의 취득가격보다 많은 시가표준액에 따른 취득세를 납부하도록 하는 것은 재산권을 과도하게 제한하는 것이다.
법정의견은 시가표준액이 시가를 적절히 반영하지 못하여 불합리한 것으로 인정되는 경우 이를 기초로 한 당해 과세처분의 취소를 구하는 행정소송에서 시가표준액 산정의 위법을 독립된 위법사유로 주장하여 구제받을 수 있고, 지방세법 제10조 제5항에 해당하는 경우 그 사실상 취득가격을 과세표준으로 인정받을 수도 있으므로 실제거래가격이 시가표준액보다 낮다고 하여 구제의 길이 완전히 봉쇄되어 있는 것은 아니라고 지적한다.
그러나 대법원은 시가표준액이 감정가액이나 실제 거래가격을 초과하더라도 곧 바로 시가표준액결정이 위법해지는 것은 아니라고 보면서 시가표준액이 시가나 기타 사정에 비추어 현저하게 불합리한 경우에만 위법한 것으로 보고 있고(대법원 1997. 7. 8. 선고 95누17953 판결), 지방세법 제10조 제5항 역시 후술하는 바와 같이 각 호에 열거된 경우를 제외하고는 사실상의 취득가격을 증명하는 것을 허용하고 있지 않다. 위와 같은 점들을 고려하면, 법정의견이 언급한 구제수단이 사실상의 취득가격이 시가표준액보다 적은 경우에 해당하는 취득세 납부의무자를 위한 실효적 구제수단이라고 볼 수 있는지 의문이다.
한편, 부동산등기법상 취득세를 납부하지 아니하면 사실상 부동산소유권이전등기를 경료할 수 없고[부동산등기법(2011. 4. 12. 법률 제10580호로 전부 개정된 것) 제29조 제10호 참조], 부동산 실거래가 신고제도가 정착되어 부동산 거래신고 시 실거래가에 의한 신고를 하도록 의무지우고 있으며, 지방자치단체는 그 신고의 진실 여부를 조사할 수 있고, 허위 신고 시 과태료의 제재도 마련되었으므로[구 ‘부동산 거래신고에 관한 법률’(2016. 1. 19. 법률 제13797호로 폐지되기 전의 것) 제3조, 제5조, 제8조 등 참조], 취득가액 허위신고에 따른 조세탈루의 가능성은 상당히 낮아졌다.
따라서 취득세 납부의무자가 취득가액을 허위로 적게 신고하여 조세를 포탈하는 것을 막기 위해, ‘신고된 취득가액이 시가표준액보다 적은데 그것이 사실상의 취득가격인 경우’까지도 예외 없이 일률적으로 이 사건 시가표준액조항에 의하여, 사실상의 취득가격보다 많은 시가표준액을 과세표준으로 삼아 취득세를 납부하도록 하는 것은 재산권을 과도하게 제한하는 것이다.
따라서, 이 사건 시가표준액조항은 편리한 세금징수의 방법만을 강구한 나머지 행정편의주의 및 획일주의의 정도가 지나치게 되는 것으로, 침해의 최소성 원칙에 위배된다.
(다) 법익균형성
조세정의의 실현을 위한 실질과세의 원칙에서 볼 때, 신고된 취득가액이 시가표준액보다 적지만 그것이 사실상의 취득가격인 경우에 있어서 이 사건 시가표준액조항으로 말미암아 사실상의 취득가격보다 많은 시가표준액을 과세표준으로 한 취득세를 납부하게 됨으로써 취득세 납부의무자가 입는 불이익은 현저하게 큰 반면, 이러한 경우에까지 이 사건 시가표준액조항을 적용함으로써 도모될 수 있는 공익은 그다지 크지 않다. 왜냐하면, 이러한 경우에는 취득세 납부의무자가 취득가액을 허위로 적게 신고하여 조세를 포탈하는 것을 막고 실질적인 조세부담의 공평과 조세정의를 도모할 필요성이 없기 때문이다. 따라서 이 사건 시가표준액조항은 법익균형성에 반한다.
(3) 소결
이 사건 시가표준액조항은 과잉금지원칙에 위반되어 재산권을 침해한다.
나. 이 사건 사실상 취득가격조항에 관한 판단
(1) 이 사건 사실상 취득가격조항은 제1호에서 제5호에 규정된 사유가 존재하는 경우에 한정하여 사실상 취득가격을 취득세의 과세표준으로 삼고 있다(대법원 2006. 7. 6. 선고 2005두11128 판결 참조). 제도적으로 신빙성에 대한 보장이 상당 정도 되어 있는 객관적 자료에 의하여 사실상의 취득가격이 인정될 수 있는 경우에 사실상의 취득가격을 과세표준으로 하는 것이 실질과세원칙에 부합하고 조세부담의 공평 및 조세정의 실현에 기여하기 때문이다.
이 사건 사실상 취득가격조항은 객관적 자료에 의한 사실상 취득가격 인정을 열거된 5가지 사유에 한정하고, 그 외의 신빙성이 상당히 보장된 객관적 자료에 의한 사실상 취득가격 증명을 허용하지 않는다. 그 결과, 개인의 경우 신빙성이 상당 정도로 보장된 객관적 자료인 금융회사의 금융거래내역 등을 통하여 사실상의 취득가격을 증명해도 이를 취득세의 과세표준으로 인정받을 수 없다.
한편, 부동산 실거래가 신고제도가 시행된 이후 시장·군수·구청장은 신고된 부동산 거래가격의 사실 여부를 조사할 수 있고, 부동산 거래가격을 허위로 신고한 경우에는 과태료를 부과하는 등 구 ‘부동산 거래신고에 관한 법률’(2016. 1. 19. 법률 제13797호로 폐지되기 전의 것)은 부동산 거래신고 시 실제거래가격에 의하도록 엄격히 규율하면서, 그 신고가격이 실제거래가격인지 여부는 입금표, 통장 사본, 그 밖에 거래당사자 간에 거래대금을 주고받은 것을 증명할 수 있는 자료 등을 통하여 확인하도록 하였다[구 ‘부동산 거래신고에 관한 법률 시행령’(2017. 1. 17. 대통령령 제27793호로 폐지되기 전의 것) 제3조]. 이렇듯 입금표, 통장 사본 등의 은행 거래내역 등을 활용하는 것이 실거래가격을 확인하는 데에 상당한 방법이라고 인정되고 있는데, 개인의 경우 취득세 과세표준으로서 사실상 취득가격을 증명하려 할 때에는 금융회사의 금융거래내역 등을 활용할 수 없도록 하고 있는 것이다.
(2) 이 사건 청구인들과 같이 취득세 납부의무자가 개인인 경우는 이 사건 사실상 취득가격조항에 한정적으로 규정된 사유가 아니면 사실상 취득가격의 증명이 거부되어, 신고된 취득가액이 시가표준액보다 적지만 그것이 사실상의 취득가격인 경우에 해당하더라도 사실상의 취득가격보다 많은 시가표준액에 따라 취득세를 납부하게 된다. 금융회사의 금융거래내역 등을 통하여 사실상의 취득가격을 증명해도 이를 취득세의 과세표준으로 인정받을 수 없는 것이다. 이 사건 사실상 취득가격조항 중 제3호에서 규정하고 있는 법인장부의 경우에도 모든 경우에 사실상의 취득가격을 취득세 과세표준으로 하는 것이 아니라 대통령령으로 정하는 것에 의하여 취득가격이 입증되는 경우에 한하여 과세표준으로 할 수 있도록 하고 있다. 즉, 법인장부에 기재된 금액이라 하더라도 이를 그대로 사실상의 취득가격으로 인정하는 것이 아니라 금융회사의 금융거래 내역 또는 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제6조에 따른 감정평가서 등 객관적 증거서류에 의하여 증명된 경우에 한하여 취득세 과세표준으로 인정하고 있다(지방세법 시행령 제18조 제3항 제2호 참조). 또한, 법인의 장부가액이 사실상의 취득가격에 부합하지 않는다고 볼만한 특별한 사정이 있는 경우에는 그 장부가액을 취득세 과세표준으로 보지 아니한다(대법원 1993. 4. 27. 선고 92누15895 판결 참조).
그렇다면 취득세 과세표준으로서 사실상의 취득가격을 증명하려 할 때 금융회사의 금융거래내역을 활용할 수 있는지 여부에 있어서 법인과 개인을 달리 취급할 합리적인 이유는 없다. 왜냐하면, 법인장부에 기재된 사실상의 취득가격이라 해도 금융회사의 금융거래내역 등과 같이 신빙성이 상당 정도로 보장된 객관적 자료에 의하여 뒷받침될 때 취득세의 과세표준으로 인정될 수 있는 것이고, 장부가액이 사실상의 취득가격에 부합하지 않는다고 볼만한 특별한 사정이 있는 경우에는 그 장부가액을 취득세 과세표준으로 보지 않는다는 것이므로, 과세대상인 당해 부동산을 취득함에 소요된 사실상의 취득가격을 증명하는 영역에 있어서는 법인의 경우라 하여 법인장부의 신빙성과 객관성이 훨씬 더 보장되어 있다고 보기도 어렵기 때문이다. 그럼에도 불구하고 법인의 경우에만 금융회사의 금융거래내역 등으로 사실상 취득가격을 증명할 수 있는 기회를 주고, 개인의 경우는 그러한 증명의 기회 자체를 박탈하는 차별취급에 대하여 어떠한 합리적 이유도 찾을 수 없다.
(3) 따라서, 이 사건 사실상 취득가격조항은 평등원칙에 위반되어 위헌이라 할 것인데, 위헌인 이유는 각 호에 나열한 경우에 사실상의 취득가격을 취득세 과세표준으로 인정한 것 자체에 있는 것이 아니라, 각 호에 나열한 경우만을 한정하고 그 외에는 신빙성에 대한 보장이 상당 정도 되어 있는 객관적 자료에 의하여 증명되는 사실상의 취득가액을 취득세 과세표준으로 전혀 인정하고 있지 않은 데 있는 것이므로, 이 사건 사실상 취득가격조항을 단순위헌으로 선언하여 즉시 효력을 상실하게 할 경우에는 일정한 경우 사실상의 취득가격을 증명하여 취득세의 과세표준으로 하는 법적 근거가 사라져 법적인 공백 상태를 초래하게 된다. 따라서, 이 사건 사실상 취득가격조항에 대하여는 헌법불합치 결정을 선고하되, 이를 대체하여 적용할 새로운 입법이 이루어질 때까지 이 사건 사실상 취득가격조항을 잠정적으로 계속 적용하도록 함이 타당하다.
[별지]
관련조항
지방세법(2016. 12. 27. 법률 제14475호로 개정된 것)
제4조(부동산 등의 시가표준액) ① 이 법에서 적용하는 토지 및 주택에 대한 시가표준액은 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따라 공시된 가액(價額)으로 한다. 다만, 개별공시지가 또는 개별주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수 또는 구청장(자치구의 구청장을 말한다. 이하 같다)이 같은 법에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표 또는 주택가격비준표를 사용하여 산정한 가액으로 하고, 공동주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 기준에 따라 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수 또는 구청장이 산정한 가액으로 한다.
지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 것)
제10조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.
지방세법(2016. 12. 27. 법률 제14475호로 개정된 것)
제11조(부동산 취득의 세율) ① 부동산에 대한 취득세는 제10조의 과세표준에 다음 각 호에 해당하는 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.
7. 그 밖의 원인으로 인한 취득
가. 농지: 1천분의 30
나. 농지 외의 것: 1천분의 40
지방세법 시행령(2016. 12. 30. 대통령령 제27710호로 개정된 것)
제18조(취득가격의 범위 등) ③ 법 제10조제5항제3호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.
2. 법인장부: 금융회사의 금융거래 내역 또는 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」 제6조에 따른 감정평가서 등 객관적 증거서류에 의하여 법인이 작성한 원장·보조장·출납전표·결산서. 다만, 법인장부의 기재사항 중 중고자동차 또는 중고기계장비의 취득가액이 법 제4조제2항에서 정하는 시가표준액보다 낮은 경우에는 그 취득 가액 부분(중고자동차 또는 중고기계장비가 천재지변, 화재, 교통사고 등으로 그 가액이 시가표준액보다 하락한 것으로 시장·군수·구청장이 인정한 경우는 제외한다)은 객관적 증거서류에 의하여 취득가액이 증명되는 법인장부에서 제외한다.
구 부동산 거래신고에 관한 법률(2014. 1. 28. 법률 제12376호로 제정되고, 2016. 1. 19. 법률 제13797호로 폐지된 것)
제3조(부동산 거래의 신고) ① 거래당사자는 부동산등에 관한 매매계약을 체결한 경우 그 실제 매매가격 등 대통령령으로 정하는 사항을 거래계약의 체결일부터 60일 이내에 그 부동산등(권리에 관한 매매계약의 경우에는 그 권리의 대상인 부동산을 말한다)의 소재지를 관할하는 시장(구가 설치되지 아니한 시의 시장 및 특별자치시장과 특별자치도 행정시의 시장을 말한다. 이하 같다)·군수 또는 구청장(이하 "등록관청"이라 한다)에게 공동으로 신고하여야 한다. 다만, 거래당사자 중 일방이 신고를 거부하는 경우에는 국토교통부령으로 정하는 바에 따라 단독으로 신고할 수 있다.
② 개업공인중개사가 「공인중개사법」 제26조제1항에 따라 거래계약서를 작성·교부한 경우에는 제1항에도 불구하고 해당 개업공인중개사가 같은 항에 따른 신고를 하여야 한다. 이 경우 공동으로 중개를 한 경우에는 해당 개업공인중개사가 공동으로 신고하여야 한다.
③ 제1항 또는 제2항에 따라 신고를 받은 등록관청은 그 신고내용을 확인한 후 신고인에게 신고필증을 즉시 발급하여야 한다.
④ 부동산등의 매수인은 신고인이 제3항에 따른 신고필증을 발급받은 때에 「부동산등기 특별조치법」 제3조제1항에 따른 검인을 받은 것으로 본다.
제5조(신고 내용의 조사 등) 등록관청은 제3조에 따라 신고받은 내용이 누락되어 있거나 정확하지 아니하다고 판단하는 경우 신고인에게 신고 내용을 보완하게 하거나 신고한 내용의 사실여부를 확인하기 위하여 소속 공무원으로 하여금 거래당사자 또는 개업공인중개사에게 거래계약서, 거래대금 지급을 증명할 수 있는 자료 등 관련 자료의 제출을 요구하는 등 필요한 조치를 취할 수 있다.
제8조(과태료) ① 제5조를 위반하여 거래대금 지급을 증명할 수 있는 자료를 제출하지 아니하거나 거짓으로 제출한 자 또는 그 밖의 필요한 조치를 이행하지 아니한 자에게는 3천만원 이하의 과태료를 부과한다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게는 500만원 이하의 과태료를 부과한다.
1. 제3조제1항, 제2항 또는 제5항을 위반하여 같은 항에 따른 신고를 하지 아니한 자(공동신고를 거부한 자를 포함한다)
2. 제4조제1호를 위반하여 개업공인중개사에게 제3조에 따른 신고를 하지 아니하게 하거나 거짓으로 신고하도록 요구한 자
3. 제4조제3호를 위반하여 거짓으로 제3조에 따른 신고를 하는 행위를 조장하거나 방조한 자
4. 제5조를 위반하여 거래대금 지급을 증명할 수 있는 자료 외의 자료를 제출하지 아니하거나 거짓으로 제출한 자
③ 제3조제1항·제2항·제5항 또는 제4조제2호를 위반하여 그 신고를 거짓으로 한 자에게는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 과태료를 부과한다.
1. 부동산을 매매한 경우: 해당 부동산에 대한 취득세(취득세가 비과세·면제·감경되는 경우에는 비과세·면제·감경되지 아니하는 경우에 납부하여야 할 취득세의 상당액을 말한다)의 3배 이하에 상당하는 금액
2. 부동산을 취득할 수 있는 권리를 매매한 경우: 해당 권리 취득가액의 100분의 5 이하에 상당하는 금액
구 부동산 거래신고에 관한 법률(2016. 1. 19. 법률 제13796호로 개정되고, 2016. 1. 19. 법률 제13797호로 폐지된 것)
제6조(신고 가격의 검증 등) ① 국토교통부장관은 공정하고 투명한 부동산 거래질서를 확립하기 위하여 제3조에 따라 신고받은 내용, 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따라 공시된 토지 및 주택의 가액 및 그 밖의 부동산 가격정보를 활용하여 부동산거래가격 검증체계를 구축·운영하여야 한다.
② 등록관청은 제3조에 따른 신고를 받은 경우 제1항에 따른 부동산거래가격 검증체계를 활용하여 그 적정성을 검증하여야 한다.
③ 등록관청은 제2항에 따른 검증 결과를 해당 부동산의 소재지를 관할하는 세무관서의 장에게 통보하여야 하며, 통보받은 세무관서의 장은 해당 신고 내용을 국세 또는 지방세 부과를 위한 과세자료로 활용할 수 있다.
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