1. 원처분의 요지

처분청은 청구인이 1990. 11. 12. ㅇㅇ3차 지방공업단지인 ㅇㅇ광역시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 503-8 공장용지 17,999.8㎡(이하 "ㅇㅇ동 토지"라 한다) 및 1991. 6. 10.부터 1993. 9. 24.까지 사이에 같은 구 ㅇㅇ동 735-12 공장용지 119,008.4㎡(이하 "ㅇㅇ동 토지"라 한다)를 각각 취득하여 1991. 7. 12. 및 1992. 3. 11. 위 각 토지 상에 공장 등 용도의 건축물 9,957.993㎡(공장 9,259.343㎡ 구내식당 698.65㎡) 및 28,837.27㎡(공장 28,164.34㎡, 대피소 186.93㎡, 식당 486㎡)를 각각 신축 취득 및 등기한 데 대하여 위 각 건축물 내 구내식당, 대피소는 공장용에 직접 사용한 건축물이 아니고,

위 ㅇㅇ동 토지 상의 건축물 중 28,164.34㎡는 공장용에 직접 사용한 건축물이긴 하나 동 건축물 및 그 부속토지는 재산세 및 종합토지세의 전액 면제대상은 아니라고 보아 이미 면제하였던 취득세(가산세 포함) 18,353,850원, 등록세(교육세, 가산세 포함) 계 8,513,620원, 재산세(교육세 포함) 계 12,599,560원, 종합토지세(도시계획세, 교육세 포함) 계 13,612,120원 등 합계 53,079,150원을 1994. 1. 10. 납부고지하였다.

2. 청구의 취지 및 이유

청구인은 1994. 1. 10. 처분청이 납부고지한 취득세 등 53,079,150원의 부과처분을 취소할 것을 청구한다. 그 이유로서 첫째, 대도시 내에서 공장을 신·증설하는 경우 취득세 등을 중과세하기 위하여 공장의 범위 등을 규정한 구 「지방세법」제110조의2 제2항(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 삭제되기 전의 것) 및 구 지방세법시행규칙(1993. 12. 31. 내무부령 제602호로 개정되기 전의 것, 이하 "구 지방세법시행규칙"이라 한다) 제47조 제1호의 규정을 취득세 등이 면제되는 지방공단 내 공장신설의 경우까지 확대 적용한 것은 부당하고,

둘째, 1993. 12. 31. 내무부령 제602호로 지방세법시행규칙 제47조 제1호의 규정이 개정되어 공장운영에 필수적인 대피소 및 종업원식당도 공장의 범위에 포함됨에도 개정 전 규정을 적용하여 이를 공장의 사업용 건축물에서 제외되는 것으로 보아 취득세 등을 추징한 것은 부당하고,

셋째, 구 지방세법(1991. 12. 14. 법률 제4415호) 부칙 제4조에 "이 법 시행 당시 종전의 규정에 의하여 부과 또는 감면하였거나, 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 예에 의한다"고 경과 규정을 두고 있으므로 공장용 건축물 및 그 부속토지에 대한 재산세 및 종합토지세는 구 지방세법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것) 제184조의2 제2항 제1호와 제234조의13 제2항 제1호의 규정을 적용하여 면제되어야 함에도 불구하고 처분청이 개정된 구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 삭제되기 전의 것) 제184조의3 제2항 제9호와 제234조의14 제2항 제8호의 규정을 적용하여 과세한 것은 부당하다고 주장한다.

3. 당원의 판단

이 건 심사청구의 쟁점은 첫째, 지방공업단지 내에서 신축한 공장 등 용도의 건축물 중 식당 및 대피소가 공장의 범위에 포함되는지의 여부와, 둘째, 공장용 건축물 및 그 부속토지에 대하여 재산세 및 종합토지세를 면제하여 오던 중에 법률이 개정되어 과세대상으로 바뀌면서 경과 규정을 두고 있는 경우 개정법률을 적용한 것이 정당한지의 여부에 있다.

먼저 청구인이 위 토지를 취득하고 각 토지 상에 공장 등 용도의 건축물을 신축 취득하여 등기한 경위와 처분청의 취득세 등 부과 경위를 보면, 청구인은 1990. 11. 12. 청구 외 한국ㅇㅇ개발공사로부터 ㅇㅇ광역시 ㅇㅇ3차 지방공업단지 내인 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 503-8 토지 17,999.8㎡를 취득하여 1991. 7. 12. 동 지상에 공장 등 용도의 건축물 9,957.993㎡를 신축·취득(1992. 4. 28. 등기)하였고,

1991. 6. 10.부터 1993. 9. 24.까지 사이에 위 같은 공업단지 내인 같은 구 ㅇㅇ동 735-12 토지 119,008.4㎡를 연부 취득하여 1992. 3. 11. 동 지상에 공장 등 용도의 건축물 28,837.27㎡를 신축·취득(1992. 4.28 등기)한 데 대하여 처분청에서는 ㅇㅇ동 토지 상의 건축물 내 구내식당 698.65㎡, ㅇㅇ동 토지 상의 건축물 내 식당486㎡ 및 대피소 186.93㎡는 구 지방세법시행규칙 제47조 제1호 소정의 공장에 해당하지 아니하므로 이는 공장용 토지취득일로부터 2년 이내에 공장용에 직접 사용한 경우라고 볼 수 없어 동 건축물 및 그 부속토지에 대하여 이미 면제하였던 취득세 등을 추징하여야 하고

ㅇㅇ동 토지와 그 지상건축물에 대하여는 개정된 지방세법에 의하여 재산세 및 종합토지세의 전액 면제대상이 아닌 것으로 보아 취득세 등 계 53,079,150원을 납부고지한 사실이 관계자료에 의하여 인정된다.

살피건대, 먼저 첫번째 쟁점에 대하여 보면, 구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4974호로 삭제되기 전의 것) 제110조의3 제 2항, 제128조의2 제2항, 같은 법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것) 제184조의2 제2항 제1호, 제234조의13 제2항 제1호에서 산업입지및개발에관한법률에 의하여 지정된 지방공업단지 안에서 공장을 신축하고자 하는 자가 당해 지역 안에서 최초로 취득·등기하는 공장용 토지와 그 토지취득일로부터 2년 이내에 취득·등기하는 당해 공장의 사업용 토지 및 건축물에 대하여는 취득세 등을 면제하거나 경감하되 최초의 공장용 토지의 취득일로부터 2년 이내에 정당한 사유 없이 공장용에 직접 사용하지 아니하는 경우에는 면제되거나 경감된 취득세 등을 추징하도록 규정하고 있고,

위 법조항 각 후단에서 공장의 범위 및 적용기준은 같은 법 제110조의2 제2항의 규정을 준용하도록 하고 있으며 구 지방세법시행규칙 제47조 제1호에서 공장에 대하여 정의하면서 대피소, 식당은 공장으로 보지 아니한다고 규정하고 있고, 같은 조항 제3호에서 공장의 사업용 과세물건을 공장용 건축물, 토지, 차량 등이라고 규정하고 있는바,

이러한 규정 취지에 비추어 보면 생산에 직접 공여되지 아니하는 대피소, 식당은 취득세 등의 감면대상인 공장의 사업용 건축물에 해당한다고는 볼 수 없다고 할 것이다.

청구인은 첫째, 공장의 범위 등을 규정한 구 지방세법시행규칙 제47조의 규정은 공장의 대도시 내에서 공장을 신·증설하는 경우 지방세를 중과세하기 위한 것인 데 이를 지방공단 내 공장신설의 경우까지 확대 적용한 것은 부당하고,

둘째, 공장의 사업용 건축물에는 생산에 직접 공여되는 장소뿐만 아니라 공장운영에 필수적인 지하대피소 등도 포함되어야 하고, 1993. 12. 31. 개정된 지방세법시행규칙 제47조 제1호에서 대피소등도 공장으로 보도록 규정되어 있음에도 규칙개정 이전에 취득·등기하였다 하여 이를 공장의 사업용 건축물에서 제외한 것은 부당하다고 주장하나,

먼저 첫번째 주장에 대하여 보면, 위에서 살펴본 바와 같이 지방공업단지 내에 공장신설을 위한 부동산 취득·등기에 대한 취득세 등 면제근거 규정인 구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4974호로 삭제되기 전의 것) 제110조의3 제2항 등에서 공장의 범위 및 적용기준은 같은 법 제110조의2 제2항의 규정을 준용하도록 규정하고 있고, 가사 동 규정이 없다 하더라도 공장의 범위 등 해석근거는 지방세법에서 찾아야 할 것이므로 구 지방세법시행규칙 제47조를 확대 적용한 것이라 볼 수 없고,

두번째 주장에 대하여 보면, 조세의 부과 또는 면제에 관한 법령이 개정된 경우에 특별한 규정이 없는 한 개정 전후의 법령 중에서 납세의무가 성립한 당시에 시행되는 법령을 적용하여야 하므로 이 건 취득세 추징요건 성립 당시에 시행되고 있던 구 지방세법시행규칙 제47조 제1호의 규정에 따라 공장의 범위를 적용하여야 할 것이고 위 규정에서 생산에 직접 공여되지 아니하는 대피소, 식당은 공장으로 보지 아니한다고 명백히 규정하고 있으므로 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.

다음 두번째 쟁점에 대하여 보면, 지방세법 제182조 제4항, 제234조의9 제2항 제4호에서 "국·도·시·군·지방자치단체조합 기타 대통령령으로 정하는 공공단체와 재산세 및 종합토지세 과세대상물건을 연부로 매매계약을 체결하고 그 재산의 사용권을 무상으로 부여받은 경우에는 그 매수계약자가 재산세 및 종합토지세를 납부할 의무를 진다"고 규정하고 있고,

구 지방세법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것) 제184조의2 제2항, 제234조의13 제2항에서 지방공업단지 내에서 공장을 신축하고자 하는 자가 최초로 취득하는 공장용 토지와 그 취득일로부터 2년 이내에 취득하여 소유하는 신축공장에 대하여는 그 취득일로부터 5년 간 재산세 및 종합토지세를 면제한다고 규정하였다가 구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 삭제되기 전의 것) 제184조의3 제2항 및 제234조의14 제2항에서 세액의 50%를 경감하는 것으로 규정하였고,

그 부칙 제1조에서 개정법률은 1992. 1. 1.부터 시행하고 제4조에서 이 법 시행 당시 종전의 규정에 의하여 부과 또는 감면하였거나, 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 예에 의한다고 규정하고 있는바,

세법이 개정된 경우에는 납세의무가 성립한 당시에 시행되는 법을 적용하여야 함은 법률불소급의 원칙상 당연하다 할 것이나, 세법이 납세의무자에게 불리하게 개정하면서 위와 같이 "이 법 시행 당시 종전의 규정에 의하여 부과 또는 감면하였거나,

부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 예에 의한다"라는 경과 규정을 둔 경우에는 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 납세의무자에게 유리한 종전의 법률을 적용하도록 하는 특별규정을 둔 것으로서 지방공업단지 내에서 공장의 사업용 건축물 및 그 부속토지에 대하여 일정기간을 정하여 재산세 및 종합토지세의 과세를 면제하여 오던 중 법이 개정되어 전액 면제대상에서 50% 경감대상으로 바뀌었다 하더라도 법개정 이전에 이미 공장용지를 취득하여 공장건축물을 신축하였다면 과세 면제하여 주기로 한 일정기간동안은 개정된 법률을 적용할 대상은 아니라 할 것이다.

기록에 의하면 청구인이 ㅇㅇ광역시 ㅇㅇ3차 지방공업단지 내인 위 ㅇㅇ동 토지 119,008.4㎡를 1991. 6. 10. 연부로 매매계약을 체결하여 1991. 6. 21. 무상으로 토지사용을 승락(사실상 취득)받고 그날로부터 2년 이내인 1991. 6. 26. 공장 등 용도의 건축물 28,837㎡의 건축허가를 받아 건축물을 신축하여 1992. 3. 11. 사용검사를 받은 후 위 건축물 중 28,164.34㎡(대피소 186.93㎡, 식당 486㎡ 제외)를 공장용 건축물로 사용하고 있으므로

동 토지 및 건축물에 대한 이 건 재산세 및 종합토지세는 개정된 구 지방세법(법률 제4415호) 부칙의 경과 규정에 의하여 청구인에게 유리한 개정 전 구 지방세법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것)을 적용하여 재산세 및 종합토지세를 전액 면제하여야 할 것이다.

4. 결론

그렇다면 처분청이 대피소, 식당을 공장으로 보지 아니하고 면제하였던 취득세(가산세 포함) 18,353,850원, 등록세(교육세, 가산세 포함) 8,513,620원, 재산세(교육세 포함) 1,267,040원, 종합토지세(도시계획세, 교육세 포함) 5,159,810원의 부과 처분은 정당하나 위 ㅇㅇ동 토지 상의 공장용 건축물 및 그 부속토지에 대한 재산세(교육세 포함) 11,332,520원, 종합토지세(도시계획세, 교육세 포함) 8,452,310원의 부과처분은 전액 면제대상임에도 50% 경감대상으로 보아 한 처분으로서 이는 잘못된 처분이고 이 건 심사청구는 일부 이유 있으므로 감사원법 제46조 제2항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【참조조문】

구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4974호로 삭제되기 전의 것) 제110조의3 제 2항, 제128조의2 제2항, 같은 법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것) 제184조의2 제2항 제1호, 제234조의13 제2항 제1호