상고이유를 판단한다.

1. 상고이유 제1점, 제2점에 대하여

조세채권은 조세법률주의의 원칙이 요구되기 때문에 사적 자치가 지배하는 사법상의 채권과는 그 성질을 달리하여 그 성립과 행사는 오직 법률에 의해서만 가능한 것이고, 조세에 관한 법률에 의하지 아니한 사법상의 계약에 의하여 조세채무를 부담하게 하거나 이를 보증하게 하여 이들로부터 일반채권의 행사방법에 의하여 조세채권의 종국적 만족을 실현하는 것은 허용될 수 없다(대법원 1988. 6. 14. 선고 87다카2939 판결 등 참조).

원고 주장의 신탁법과 주택법 규정은 조세에 관한 규정이라 할 수 없고, 신탁계약은 사법상 계약에 불과하므로 위 규정들과 신탁계약에 의하여 원고가 피고에 대하여 직접 조세채권을 취득한다는 상고이유 주장은 받아들일 수 없다.

2. 상고이유 제3점에 대하여

이 사건 소유권보존등기는 실질에 있어 피고가 등기권리자이므로 실질과세의 원칙상 피고가 등록세 부담의무자라는 주장은 피고에 대하여 조세채권이 성립한다는 주장인데, 조세 관련 법률에 근거한 조세채권 성립을 전제로 민사소송에 의하여 그 이행을 구할 수는 없으므로 배척될 것이 분명하다. 원심이 이 부분 주장을 판단하지 않았다 하여도 원고의 이 사건 청구를 배척한 결론에 영향이 없으므로 원심판결에 이 부분 심리미진, 판단누락의 위법이 있다는 상고이유 주장 역시 받아들일 수 없다.

3. 그러므로 상고를 기각하고 상고비용은 패소자가 부담하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 2013. 11. 7. 선고 2013나2010015 판결】

【주 문】 처분청승소

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

【이 유】

1. 제1심 판결의 인용

이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는, 원고의 주장에 대하여 다음과 같은 판단을 추가하는 외에는 제1심 판결 이유 기재와 같으므로, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 추가 판단

1) 신탁사무 처리비용으로서 수탁자가 직접 조세를 납부할 책임이 있다는 주장

원고는, 신탁법이 신탁사무의 처리상 발생한 채무에 대하여 수탁자가 직접 책임을 부담함을 전제로 신탁재산에 대한 강제집행이 가능하도록 규정하고(제22조 제1항), 수탁자로 하여금 선량한 관리자의 주의로써 신탁재산을 관리, 처분하도록 규정하여(제32조) 신탁재산의 등기에 관한 조세가 발생하는 경우 수탁자가 이를 성실히 납부하도록 하는 한편, 수탁자가 신탁사무의 처리에 관하여 지출한 비용을 신탁재산에서 우선변제받도록 규정하여(제46조, 제48조) 수탁자가 신탁사무 처리비용을 먼저 부담하고 신탁재산의 매각대금에서 보상받도록 한 것은 이 사건 건물과 같은 신탁재산의 보존등기에 대하여 발생하는 등록세를 수탁자로 하여금 신탁사무 처리비용으로 직접 상대방에게 지급하도록 한 것이고, 이 사건 신탁계약 제17조는 바로 이러한 법리를 그대로 반영하여 규정된 것이므로, 결국 피고는 직접 원고에게 위 등록세를 지급할 의무가 있다고 주장한다.

그러나 신탁법 제22조 제1항에서 ‘신탁재산에 대하여’ 신탁사무의 처리상 발생한 권리에 기한 강제집행 등이 가능하도록 규정한 것은 그 권리에 관한 수탁자의 직접 지급 책임을 전제로 한 것이 아니다(오히려 이 사건과 같이 그 권리에 대한 의무자는 신탁자가 되는 것이 일반적일 것이다). 그리고 수탁자에게 신탁재산의 관리, 처분에 관한 선량한 관리자의 주의의무가 있다고 하여, 반드시 수탁자가 신탁재산에 관한 등기 과정에서 발생한 조세를 납부할 책임을 직접 부담한다고 할 수도 없다. 또한 신탁법상 수탁자가 신탁사무의 처리에 관하여 지출한 비용을 신탁재산에서 우선변제받도록 규정되어 있다고 하여, 그것이 신탁사무 처리에 관한 비용의 지급의무를 수탁자에게 직접 부담시키는 것을 전제로 하는 것도 아니다.

따라서 원고가 드는 위 신탁법 규정들이 수탁자에게 신탁비용에 해당하는 등록세를 직접 지급할 의무를 부담시키는 취지라고 볼 수는 없으므로, 위 신탁법 규정들이 위와 같이 해석됨을 전제로 하는 원고의 위 주장은 이유 없다.

2) 채권자대위권에 기하여 0000의 수익자로서의 청구권을 행사한다는 주장

원고는, 0000이 피고에 대하여 신탁재산 처분에 따른 수익자로서의 권리를 갖고 있으므로, 0000에 대한 위 등록세의 조세채권자인 원고는 무자력자인 0000을 대위하여 위와 같은 수익자로서의 청구권을 행사한다고 주장한다.

갑 3호증, 을 3호증의 1 내지 3, 을 5호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 0000과의 이 사건 신탁계약 및 보증계약에 따라 이 사건 건물의 수분양자들에게 환급이행 방식으로 보증책임을 이행하였고, 이에 따라 피고가 지출한 비용은 164,836,023,627원에 이르는 반면 피고가 회수한 금액은 4,236,166,012원에 불과한 사실, 신탁재산인 이 사건 토지와 이 사건 건물에 대하여 공매가격 60,440,476,000원에 2013. 10. 15.부터 2013. 10. 16.까지 진행된 공매절차가 유찰되어 피고는 2013. 10. 28. 주식회사 실보와 사이에 계약금액 605억 원의 수의계약을 체결한 사실을 각 인정할 수 있다.

위 인정사실에 의하면 신탁재산인 이 사건 토지와 이 사건 건물을 처분하더라도 피고가 지출한 위 비용을 회수하기 어려운 상태로 보일 뿐, 0000이 피고에 대한 수익권자로서 실제로 어떠한 구체적인 채권을 취득하였다고 인정할 아무 증거도 없다. 따라서 원고가 0000을 대위하여 피고에게 청구할 채권이 존재한다고 보기 어려우므로, 원고의 위 주장 역시 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구를 기각한 제1심 판결은 정당하므로, 원고의 항소를 기각한다.

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【하급심-서울중앙지방법원 2013. 5. 15. 선고 2012가합533198 판결】

【주 문】 처분청승소

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

【이 유】

1. 인정사실

가. 피고는 2006. 3. 22. 소외 주식회사 0000(이하 ‘0000’이라 한다)과 사이에, 0000이 시행자인 서울 00구 00동 79 외 10필지(이하 ‘이 사건 토지’라 한다) 지상의 00 00 00000 주상복합건물(이하 ‘이 사건 건물’이라 한다) 신축사업에 관하여 위 토지 및 건물을 신탁부동산으로 하는 신탁계약(이하 ‘이 사건 신탁계약’이라 한다)과 보증계약을 체결하고, 위 신탁계약을 원인으로 같은 날 피고 앞으로 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 경료하였다.

나. 이 사건 신탁계약의 내용 중 이 사건에 관한 부분은 아래와 같다.

제2조(신탁목적)

이 신탁의 목적은 "갑(0000, 이하 같다)"이 토지 위에 건축허가내용에 따라 주택 등을 건설하여 수분양자에게 분양계약을 이행하거나, "갑"이 분양계약을 이행할 수 없는 경우 주택법시행령 제106조 제1항 제1호 가목에 따라 분양보증을 한 "을(피고, 이하 같다)"이 분양보증을 이행할 목적(분양이행 또는 환급이행을 말한다)으로 신탁부동산을 관리·분양 및 처분(토지나 주택 등의 소유권이전을 포함한다, 이하 같다)하는 데에 있다.

제17조(제비용의 지급)

① 다음 각호의 비용은 "갑"이 지급하되 "갑"이 분양계약을 이행할 수 없어 분양보증을 한 "을"이 분양보증을 이행할 경우에는 "을"이 지급한다.

1. 신탁재산에 대한 제세공과금(신탁사업시행과 관련된 부가가치세, 건물의 보존등기에 따른 취득세, 등록세 및 공과금 등) 및 등기비용

2. 설계·감리비용 및 공사대금

3. 하자보수보증수수료

4. 차입금, 임대보증금 등의 상환금 및 그 이자

5. 신탁부동산의 수선, 보존, 개량비용 및 화재보험료

6. 분양 또는 처분의 사무처리에 필요한 비용

7. 기타 전 각호에 준하는 비용

② "갑"이 분양계약을 이행할 수 없어 "을"이 환급이행하는 경우의 환급금, 환급이행에 따른 비용 등은 신탁사무처리 비용으로 본다.

③ "을"이 제1항 및 제2항의 비용을 지급하는 경우 신탁원본 또는 수익으로 지급하고, 지급할 수 없는 경우에는 "을"의 비용으로 대지급한다.

④ 제3항의 경우 "을"은 "갑"에게 청구, 수령하여 지급할 수 있으며, 필요한 경우에는 미리 "갑"에게 상당한 금액을 예탁하게 할 수 있다.

⑤ "을"이 신탁사무 처리과정에서 과실없이 받은 손해에 대하여도 비용으로 간주하여 제3항과 같이 처리한다.

⑥ "을"은 전 각항의 제비용을 대지급한 경우에는 대지급금이 발생한 당시의 당해연도 "을"의 외부차입금 최고이자율에 해당하는 이자율에 의한 이자를 신탁재산에서 받고, 받을 수 없는 경우에는 "갑"에게 청구할 수 있다.

다. 피고는 2010. 2. 22.경 0000의 부도로 보증사고가 발생하자 이 사건 건물에 대하여 처분금지가처분을 신청하였고, 2010. 3. 24. 서울중앙지방법원 2010카합202호로 인용결정을 받았다. 이에 따라 피고는 이 사건 건물에 관하여 2010. 3. 26. 가처분등기를 경료하였고, 2010. 3. 30. 위 가처분 등기의 촉탁으로 0000 명의의 소유권보존등기(이하 ‘이 사건 소유권보존등기’라 한다)가 경료되었다.

라. 피고는 2010. 4. 1.경 수분양자들이 이미 납부한 분양대금을 환급해주는 환급이행의 방식으로 분양보증책임을 이행하기로 결정한 다음, 2010. 11.경까지 수분양자들에게 분양대금 등을 환급해주었다.

마. 0000은 2010. 12.경 이 사건 소유권보존등기에 대하여 부과된 등록세 1,505,911,500원(이하 ‘이 사건 등록세’라 한다)을 미납하였고, 이에 대한 2011. 1.분 가산금은 연 3%, 그 후부터 완납일까지의 증가산금은 연 14.4%이다.

【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 1~3호증, 을 1~3호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 주장 및 판단

가. 원고의 주장

이 사건 신탁계약 제17조 제1항에 따르면 피고가 분양보증을 이행한 경우 신탁재산에 대한 등록세 등 제세공과금을 직접 지급할 의무가 있고, 이 규정은 효력규정으로서 피고는 0000의 등록세 지급채무를 인수하였거나 원고를 수익자로 하는 제3자를 위한 계약을 체결한 것이므로, 피고는 원고에게 직접 등록세를 지급할 의무가 있다. 위 신탁계약 제17조 제1항의 규정을 피고가 0000에 대한 관계에서만 등록세를 부담하는 규정으로 보더라고, 0000은 무자력이므로 원고는 0000에 대한 등록세 지급채권을 피보전권리로 하여 0000의 위 권리를 대위행사한다.

나. 판단

1) 살피건대, 이 사건 신탁계약 제17조 제1항은 피고가 분양보증을 이행하는 경우 피고에게 그에 따른 비용지출 권한을 부여하는 수권규정으로 봄이 상당하고, 0000의 채권자를 위한 채무인수 또는 제3자를 위한 계약이라거나 0000에 대한 의무를 규정한 효력규정으로 볼 수는 없다. 그 이유는 아래와 같다.

가) 피고는 주택법 제76조에 따라 주택건설에 대한 각종 보증을 함으로써 주택분양계약자를 보호하고 국민의 주거복지 향상 등에 기여하기 위하여 설립된 법인으로, 분양보증을 하는 것은 선의의 수분양자들을 보호하는데 그 목적이 있고, 분양보증약정을 체결하면서 사업부지 등을 신탁 받는 것 또한 사업 주체의 재산을 보전하여 수분양자들에게 피고가 분양보증을 이행하기 위하여 체결하는 것이다.

나) 이 사건 신탁계약은 제2조에서 그 목적을 0000이 주택을 건설하여 수분양자에게 분양계약을 이행하거나, 0000이 이를 이행할 수 없는 경우 피고가 분양보증을 이행할 목적으로 신탁부동산을 관리·분양 및 처분하는 데 있는 것으로 정하여, 이 사건 신탁계약의 기본적인 목적이 수분양자들의 보호에 있음을 명시하였다.

다) 피고는 분양보증인 및 수탁자의 지위에서 0000이 분양계약을 이행할 수 없는 경우, 사업을 승계하거나 신탁재산을 처분하여 분양보증을 이행하여야 하고, 이러한 경우 신탁재산을 관리·처분하여야 하는 피고로서는 자신의 권한으로 지출할 수 있는 비용의 범위를 확정하여 둘 필요가 있는데, 이 사건 신탁계약 제17조가 이를 규정하고 있는 것으로 보인다.

라) 이 사건 신탁계약 제17조의 규정 형식상 제1항에서 피고가 분양보증을 이행할 경우 피고가 위 비용들을 ‘지급한다’고 규정하고 있다. 그러나 위 신탁계약 제17조 제3항에서는 피고가 위 비용들을 지급하는 경우 ‘신탁원본 또는 수익’으로 지급하며, 지급할 수 없는 경우에는 피고의 비용으로 ‘대지급한다’고 규정하고 있고, 제4항에서는 피고가 위 비용들을 지급할 경우 0000에게 청구, 수령하여 지급할 수 있을 뿐만 아니라 필요한 경우에는 미리 0000에게 상당한 금액을 예탁하게 할 수 있도록 규정하고 있다. 위 규정에 따르면 그 비용의 최종적인 부담주체는 0000이라 할 것이어서 피고가 위 비용들을 0000의 채권자들에게 직접 지급하여야 할 의무를 부담한다고 볼 수는 없다.

마) 이 사건 신탁계약 제17조 제6항에서는 피고가 제비용을 대지급한 경우에는 법정이율을 초과하는 소정의 이자율에 의한 이자를 신탁재산에서 받고, 받을 수 없는 경우에는 0000에게 청구할 수 있도록 하고 있다. 위 조항 역시 피고가 대지급하는 경우 발생할 이자까지도 0000로부터 구상할 수 있도록 규정하고 있어 비용지급규정이 피고의 의무규정이라고 해석할 경우에는 이와 배치된다.

바) 이 사건 신탁계약 제17조 제1항은 피고가 분양보증을 이행할 경우 지급할 수 있는 비용들로 등록세 등 제세공과금 뿐만 아니라, 공사대금, 차입금, 하자보수보증수수료, 보험료, 기타 이에 준하는 비용 등으로 규정하고 있다. 위 조항을 피고의 의무를 규정한 효력규정으로 보게 되면, 신축사업에 관여한 하도급업자, 자금대여자, 보험자 등이 누구인지, 그 액수가 얼마인지 알 수 없는 피고가 위 채권자들에게 직접 그 금원을 지급할 의무를 부담하게 되어 불합리하다. 또한 이렇게 해석할 경우 신탁재산을 0000의 채권자들에게 사용함으로써 결과적으로 수분양자 보호라는 피고의 설립목적 및 신탁계약 체결의 목적을 달성하기 어렵다.

사) 이 사건 신탁계약 제17조 제1항은 지급될 수 있는 비용들을 각 호로 나누어 설시하고, 특별히 각 호에 따른 차등을 두고 있지 않다. 이 사건 소유권보존등기가 피고의 가처분신청에 따른 법원의 결정으로 등기된 것이기는 하나, 위 소유권보존등기는 법원의 촉탁에 따라 이루어진 것이므로 등기권리자인 0000이 부담하여야 한다. 피고의 가처분신청이 있었다는 이유만으로 제1호의 등록세를 다른 호에서 규정하고 있는 공사대금 등과 달리 보아야 하는 것으로 보기 어렵다.

2) 따라서 피고는 원고에게 이 사건 신탁계약 제17조 제1항을 근거로 이 사건 등록세를 지급할 의무가 없다.

3. 결 론

원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.