보전약정에 따른 보전은 생명회사 주식의 인도나 출자 등의 방법에 의하여 이루어질 수도 있는데, 출자의 방법에 의하여 보전이 이루어질 경우 출자로 인한 자본의 증가는 법인세 부과대상이 아니다. 따라서 피고의 생명회사 주식 관련 부과처분은 위법하다.

1. 임대차보증금 관련 부과처분의 적법성

가. 처분의 경위

(1) 원고는 원고의 복지운영지침에 따라 일정 요건을 갖춘 무주택 종업원의 소속 부점장을 임차인으로 하는 주택임대차계약을 체결하고, 원고의 종업원으로 하여금 당해 주택을 사용하도록 하였다.

(2) 피고는 2004. 4. 1. 위와 같이 원고의 종업원들이 사용하는 주택의 임대차보증금을 원고가 특수관계자인 종업원들에게 무상 대여한 것으로 간주하여 그에 대한 인정이자를 익금산입함과 아울러 지급이자를 손금불산입하고, 원고의 1999사업연도 귀속 법인세 41,915,092,512원을 59,186,652,525원으로 증액 경정하고, 17,271,560,010원(= 59,186,652,525 - 41,915,092,512, 10원 미만 버림)을 추가 고지하였다{추가 고지금액 17,271,560,010원 중 이 사건 임차사택과 관련 있는 부분은 14,293,552,100원이고 나머지 2,978,007,910원(= 17,271,560,010 - 14,293,552,100) 부분은 이 사건 임차사택과 무관한 금액이다}.

(3) 피고는 같은 날 위와 같은 이유로 원고의 1999사업연도 귀속 농어촌특별세 153,002,782원을 181,762,823원으로 증액 경정하고, 28,760,040원(= 181,762,823 - 153,002,782, 10원 미만 버림)을 추가 고지하였다{추가 고지금액 28,760,040원 중 이 사건 임차사택과 관련 있는 부분은 24,433,930원이고 나머지 4,326,110원(= 28,760,040 - 24,433,930)은 이 사건 임차사택과 무관한 금액이다, 이하 피고가 2004. 4. 1.에 한 1999사업연도 귀속 법인세 및 농어촌특별세 부과처분을 이 사건 임대차보증금 관련 각 부과처분이라 한다}.

(갑 1, 2, 11호증, 을 1～3, 5～7호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지)

나. 원고의 주장

(1) 원고의 종업원들이 사용하는 임차주택은

구 법인세법시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18706호로 개정되기 전의 것) 제88조 제1항 제6호 단서의 ‘사용인에게 제공한 사택’에 해당한다.

따라서 위와 같은 임차사택 제공을 위하여 원고가 지출한 임대차보증금은 위 구 법인세법시행령에 따라 부당행위계산부인의 적용 대상에 해당하지 아니한다.

(2) 그렇지 않다 하더라도 원고의 임대차보증금 지급은 부당행위계산부인의 적용 대상에서 제외되는 사택의 제공에 갈음한 것으로 그 실질에 있어서는 사택의 제공과 동일시할 수 있기 때문에 위 사택보조금의 지급이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 거래라고 할 수 없으므로 부당행위계산부인의 대상이 되지 않는다.

결국, 피고의 이 사건 임대차보증금 관련 각 부과처분은 모두 위법하다.

다. 관계법령

별지 관계법령1 기재와 같다.

라. 인정사실

(1) 원고는 사내의 복지운영지침에 따라 일정 금액의 임대차보증금을 한도로 전용면적 85㎡ 이내의 주택을 임차하여 일정한 조건을 갖춘 무주택 종업원에게 사용하도록 하였다(소재지 기준으로 서울 지역은 4,500만 원, 기타 지역은 4,000만 원이었는데, 2000. 4. 21. 5,000만 원과 4,500만 원, 2000. 12. 1. 8,000만 원과 5,000만 원으로 각 증액되었다).

(2) 임대차계약의 임차인은 종업원의 소속 부점장으로 하였으나, 임차주택의 선정과 실질적 계약 체결은 모두 당해 종업원이 직접 수행하였으며, 임차주택의 임차에 소요되는 부동산중개수수료, 임차주택의 유지․관리비용 또한 종업원이 모두 부담하였다.

(3) 종업원이 임차하고자 하는 주택의 임대차보증금이 위 한도를 초과하는 경우, 일부 종업원은 위 한도금액을 임대차보증금으로 하고 임차인을 소속 부점장으로 하는 임대차계약서를 작성함과 동시에, 실제 임대차보증금과 위 한도금액의 차액을 임대차보증금으로 하고 임차인은 종업원 자신으로 하는 별도의 임대차계약서를 작성하기도 하였으며, 원고 또한 이러한 사정들을 알면서도 별다른 이의를 제기하지 아니하고 이를 승인 또는 묵인하였다.

(4) 원고는 임대인으로부터의 임대차보증금 회수를 보장받기 위하여 종업원에게 ① 전세권 또는 근저당권 설정, ② 보증보험 부보, ③ 제3자의 지급 보증 등의 방법 중 하나를 선택하도록 하였다.

(5) 입주 종업원이 임대차계약기간 중에 전근, 퇴직 또는 이사로 임차주택에서 퇴거하는 경우, 원고가 다른 종업원을 당해 주택에 입주시키거나 입주시키고자 한 사실은 전혀 없다.

(6) 원고는 임대인이 원고에게 임대차보증금을 상환하지 못할 경우에는 종업원이 연대하여 이를 상환하도록 하였다.

(갑 1, 3～11호증, 을 1～3, 5～7호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지)

마. 판 단

(1) 사택에의 해당 여부

이 사건 임차주택들이 사택에 해당하는지에 관하여 살피건대, 비록 이 사건 임차주택들의 임차인 명의가 원고(종업원의 소속 부점장)로 되어 있기는 하나, 아래의 여러 사정을 종합하면, 이 사건 주택들은 원고의 사택이라기보다는 종업원이 임의로 사용하는 종업원의 임차주택이라고 보인다.

따라서 원고가 임차주택과 관련하여 지급한 임대차보증금 역시 종업원에게 대여한 주택임대차 자금일 뿐 사택 마련을 위한 자금은 아니라 하겠다.

(가) 사택은 그 주택의 마련, 유지관리, 처분 등의 행위가 회사의 책임과 계산하에 이루어져야 하고, 그 사용․수익의 권리 또한 회사가 가지고 있어야 할 것인데, 임차주택의 선정과 계약이 종업원의 의사에 따라 이루어지고, 중개수수료의 지급 및 임차주택의 유지․관리 또한 종업원의 부담으로 되어 있는 등 실질적인 임차인의 책임과 부담이 원고가 아닌 종업원에게 귀속되어 있는 점

(나) 종업원이 전근 등의 사유로 이사를 하는 경우 원고가 다른 종업원의 입주를 위하여 노력한 사실이 없는 점

(다) 임대인이 임대차보증금의 상환의무를 이행하지 아니하는 경우 종업원으로 하여금 이를 연대하여 상환하도록 한 점

(라) 종업원이 원고가 정한 상한금액과 상관없이 임대차계약을 체결하고, 초과부분은 자신이 부담하였을 뿐 아니라 원고 또한 이러한 사정을 승인 또는 묵인한 점

(마) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하는데(

대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조), 원고가 종업원들에게 이 사건 임대차보증금을 보조한 행위는

구 법인세법시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18706호로 개정되기 전의 것) 제88조 제1항 제6호 본문에 해당할 뿐 단서에는 해당되지 아니함이 명백한 점

(바)

구 법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15967호로 개정되기 전의 것) 제46조 제2항 제7호 단서와 위

대통령령 제15967호로 개정된 이후의

법인세법시행령 제88조 제1항 제6호 단서의 입법과정이나 개정 경위 및 그 이유 등에 비추어 보면, 개정된 이후의 법인세법시행령은 ‘사택을 제공’하는 경우와 ‘주택의 취득․임차에 소요된 자금을 대부’하는 경우를 구별하면서, ‘주택의 취득․임차에 소요된 자금을 대부’하는 경우에는 부당행위계산부인의 대상이 됨을 명백히 한 점

(2) 경제적 합리성을 결한 비정상적인 거래에의 해당 여부

고객들로부터 예금으로 받은 자금을 다른 고객에게 대여하거나 금융상품에 투자하는 등의 방법으로 이익을 창출하는 사업을 영위하는 원고로서, 예금주에게 이자를 지급하고 받은 자금을 종업원에게 무상으로 대여하여야 할 경영상의 필요성이 있다고 보이지 않는 점, 영리사업을 영위하는 기업이 그 종업원 모두에게 사택을 제공하여야 하는 것은 아닌 점, 무연고지에 근무하여야 하는 등의 이유로 생활근거지 이외의 장소에 별도의 주거 장소를 마련하여야 하는 등의 사유가 없는 종업원들에게도 반드시 사택을 제공하여야 할 경영상의 필요성이 원고에게 있다고 할 수 없는 점 등을 종합하면, 원고가 종업원들에게 임대차보증금을 대여한 것이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 거래에 해당하지 아니한다고 보이지 아니한다.

바. 소 결

그렇다면, 원고의 이 부분 주장은 이유 없고 피고의 이 사건 임대차보증금 관련 각 부과처분은 모두 적법하다(이 사건 임대차보증금 관련 각 부과처분에 관한 원고의 예비적 청구는

국세기본법 제22조의2가 신설됨에 따라 경정처분이 미치는 효력 범위 및 쟁송의 대상에 대한 해석에 차이가 있을 것에 대비하여, 이 사건 임대차보증금 관련 각 부과처분의 증액․경정처분을 별개의 처분으로 보아 이에 대한 각 취소를 구하는 것일 뿐 그 실질적 내용 등에 있어서는 주위적 청구와 아무런 차이가 없으므로, 원고의 예비적 청구는 더 나아가 따로 살피지 아니한다).

2. 삼성생명 주식 관련 부과처분의 적법성

가. 처분의 경위

(1) 삼성자동차 주식회사(이하 삼성자동차라 한다)의 대주주

이건희는 1999. 8. 24. 원고를 포함한 삼성자동차의 채권금융기관들에게 삼성자동차의 경영 악화에 대한 도의적 책임으로 자신이 소유하고 있던 삼성생명 주식회사(이하 삼성생명이라 한다)의 비상장 주식 350만 주를 증여하기로 하였다.

(2)

이건희는 2000. 6. 29. 원고에게 삼성생명 주식 22,527주(이하 이 사건 주식이라 한다)를 증여하였다.

(3) 원고는 이 사건 주식에 대하여 주당 가액을 332,000원으로 결정하고 합계 7,478,964,000원( = 332,000원 × 22,527주)을 자산수증익으로 익금에 포함시켜 2000사업연도 귀속 법인세 과세표준과 법인세를 신고하였다.

당초의 총부담세액

2004. 4. 1.1)1) 위에서 본 것과 같은 주택임대차보증금과 관련한 경정처분이다.

2004. 12. 10

2005. 8. 1.2)2) 주택임대차보증금과 관련한 국세심판 결정에 따른 감액․경정이다.

422,688,552,907

426,495,578,974

(3,807,026,060)

430,615,670,727

(4,120,091,750)

426,562,967,380

(-4,052,703,347)

(4) 피고는 2004. 12. 10. 이 사건 주식의 1주당 가액이 332,000원이 아닌 70만 원이라고 판단하고, 그 평가액 차이 8,289,936,000원{= (700,000원 － 332,000원) × 22,527주}을 익금산입하여 원고의 2000사업연도 귀속 법인세를 다음과 같이 430,615,670,727원으로 증액․경정하였다(이하 이 사건 삼성생명 주식 관련 부과처분이라 한다).

*) 괄호 안은 차액으로 차감고지세액 또는 환급세액임, 일부 10원 미만 버림

(갑 2, 12호증, 을 4호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지)

나. 당사자들의 주장

이 사건 주식의 1주당 가액이 70만 원에 미달한다는 원고의 주장에 대하여, 피고는 다음과 같이 이 사건 주식의 1주당 가액은 70만 원이거나 그렇지 않다 하더라도 70만 원 상당에 해당함이 명백하고, 따라서 이를 근거로 한 피고의 이 사건 삼성생명 주식 관련 부과처분 또한 적법하다고 주장한다.

(1) 아래의 여러 사정에 비추어 보면 이 사건 주식의 1주당 가액은 70만 원임이 명백하다.

(가) 이 사건 증여계약 무렵 삼성생명 주식이 불특정 다수인 사이에서 대부분 1주당 70만 원에 거래된 점

(나)

이건희가 1999. 8. 24. 삼성자동차의 채권금융기관들에게 삼성생명주식 350만 주를 증여하기로 약정하면서 당해 주식의 처분대금이 2조 4,500억 원(1주당 70만 원)에 부족할 경우, 그 부족액을 삼성생명 주식의 추가 증여 등의 방법으로 충당․보전하여 주기로 하였기 때문에 이 사건 주식이 1주당 70만 원 이하에 거래될 가능성이 전혀 없는 점

(다)

이건희로부터 삼성생명 주식을 증여받은 채권금융기관 중 서울보증보험 주식회사(이하 서울보증보험이라 한다), 주식회사 한국산업은행, 주식회사 주택은행 등 7개사가 그들이 증여받은 주식 2,346,295주를 모두 1주당 70만 원으로 평가하여 이를 자산수증익으로 계상한 점

(라) 원고를 비롯한 채권금융기관이

이건희로부터 인도받은 위 삼성생명 주식 350만 주에는 아래에서 보는 바와 같은 삼성생명 주식 50만 주의 추가 출연청구권 및 자본출자와 후순위채권 매입청구권이 화체(化體) 내지 포함되어 있는 점

(2) 만일 이 사건 주식에 위와 같이 70만 원 상당의 가치가 화체 내지 내재되어 있지 않다면, 원고는 아래에서 보는 이 사건 보전약정에 따라 추가적인 삼성생명 주식의 인도나 자본출자 등을 요구할 수 있으므로, 이 사건 주식을 증여받을 당시 위와 같이 취득 가능한 이익을 익금에 산입하였어야 하고, 그 이익의 합계가 이 사건 주식을 주당 70만 원으로 평가한 것과 같으므로, 원고가 이 사건 주식을 수증받을 당시 위와 같은 이익을 취득하였음을 전제로 한 이 사건 삼성생명 주식 관련 부과처분은 적법하다.

다. 관계법령

별지 관계법령2 기재와 같다.

라. 인정사실

(1) 이 사건 주식의 증여과정

(가) 삼성자동차의 채권자들인 원고를 비롯한 16개 채권금융기관은 1999. 8. 24.

이건희 및 삼성물산 주식회사를 포함한 삼성그룹 계열사들(이하 삼성계열사라 한다)과 다음과 같이 합의하였다.

1)

이건희는 도의적 차원에서 삼성자동차의 정리와 관련하여 예상되는 채권금융기관의 손실을 보상하기 위하여 삼성생명 주식 350만 주를 채권금융기관들에게 무상으로 증여한다.

2) 삼성계열사들은 채권금융기관들에게 증여된 삼성생명 주식 350만 주를 2000. 12. 31.까지 처분하여 그 처분대금을 채권금융기관들에게 지급하여야 하고, 그 처분대금이 2조 4,500억 원(1주당 70만 원)에 부족할 경우

이건희는 채권금융기관들에게

이건희 개인 소유 삼성생명 주식을 50만 주까지 추가 증여한다.

3)

이건희가 추가 출연하는 삼성생명 주식으로도 2조 4,500억 원에 부족할 경우, 삼성계열사들은 부족액만큼 채권금융기관들과 협의하여 채권금융기관들에 대한 자본출자(무의결권 또는 의결권 위임) 또는 채권금융기관이 발행하는 후순위채권 매입방법으로 손실의 보전에 갈음한다(이하 위 전항과 더불어 이 사건 보전약정이라 한다).

(나) 위와 같은 합의에 따라

이건희는 2000. 9. 26. 원고에게 이 사건 주식 22,527주를 증여하였다.

(2) 삼성생명 주식의 거래 가격

(가)

이건희는 1999. 7. 19.～2001. 6. 29. 삼성자동차의 협력업체 및 퇴직 임직원 등에게도 1주당 70만 원의 처분대금 보장 조건의 삼성생명 주식을 증여하였고, 삼성계열사 4개 법인은 위와 같이 삼성생명 주식을 취득한 협력업체와 퇴직 임직원들로부터 이들이 취득한 삼성생명 주식 약 45만 주를 1주당 70만 원에 다시 매수하였다.

(나) 제일제당 주식회사(이하 제일제당이라 한다)는 2000. 5. 22. 주식회사 삼구에게 삼성생명 주식 25만 주를 700억 원(주당 28만 원)에 양도하였다.

(다) 서울보증보험은 2000. 8. 31.경 서울보증제4차유동화전문 유한회사에게

이건희로부터 위와 같이 증여받은 삼성생명 주식 87,741주를 61,418,700,000원(주당 70만 원)에 매도하였는데, 서울보증제4차유동화전문 유한회사의 출자자는 대부분 삼성계열사이고, 서울보증보험은 삼성생명 주식의 매각대금으로 삼성자동차의 회사채 원리금을 상환하였으며, 삼성생명이 위와 같은 삼성생명 주식을 유동화 자산으로 하여 발행한 선순위 채권을 인수하였다.

(라)

이건희로부터 삼성생명 주식을 증여받은 채권금융기관 중 서울보증보험 등 7개사는 그들이 증여받은 주식 2,346,295주를 1주당 70만 원으로 평가하여 이를 자산수증익으로 계상하였다.

(마) 제일제당은 2002. 6. 해외로부터 자금을 차입하면서 삼성생명의 주식을 주당 325,000원으로 평가하여 담보로 제공하였다.

(바) 삼성생명 주식은 2000. 4.～2004. 7. 상장 또는 등록되지 않은 법인 주식을 거래하는 인터넷 시장에서 주당 150,000원(2001. 10. 5.)에서 403,150원(2003. 7. 16.) 사이의 가격으로 거래되었으며, 이 사건 증여가 이루어진 날인 2000. 6. 29.의 가격은 370,000원이었다.

(3) 삼성생명 주식의 평가

(가) 한국금융연구원은 1999.경 발간된 정책조사보고서에서 삼성생명의 주당 순자산 가치를 38,499원으로 추정하였다.

(나)

삼일회계법인은 2000. 9. 30.

한빛채권단(현 우리채권단)의 공적자금 산정을 위한 실사보고서에서 삼성생명 주식을 주당 291,000원으로 평가하였다.

(갑 2, 12～34호증, 을 4, 8～19호증의 각 기재, 한국금융연구원장, 서울보증보험 주식회사 대표이사에 대한 각 사실조회 결과 및 변론 전체의 취지)

마. 판 단

(1) 위에서 인정한 사실관계와 아래의 여러 사정을 종합하면, 피고가 제출하고 있는 증거들 만으로는 이 사건 주식의 1주당 가액이 70만 원임을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 아무런 증거가 없다.

(가) ① 삼성계열사와 협력업체 또는 퇴직 임직원 사이의 삼성생명 주식 거래는 협력업체 또는 퇴직 임직원들의 손해를 배상 또는 보상하는 의미가 포함되어 있는 한정된 거래이고, ② 서울보증보험과 유동화전문회사 사이의 삼성생명 주식 거래 또한 유동화 거래의 배경과 내용에 비추어 볼 때 서울보증보험의 삼성자동차 사채 대지급금 재원을 마련하기 위하여 삼성계열사와 서울보증보험 사이에 고안된 특수한 거래이므로, 위 거래가격들이 삼성생명 주식의 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 교환가치라고 볼 수 없는 점

(나) 이 사건 주식에 대하여 1주당 70만 원에의 부족분을 별도로 보상한다고 되어 있는 것은 삼성생명 주식의 1주당 가액이 70만 원에 미달할 수 있다는 것을 전제로 하는 것이라는 점

(다) 제일제당과 삼구쇼핑 사이의 삼성생명 주식 거래가격, 삼일회계법인의 삼성생명 주식 평가 가격 등에 비추어 볼 때, 이 사건 증여 당시 삼성생명 주식의 주당 가치가 70만 원 정도로 보이지 아니한 점

(라) 7개 금융기관의 삼성생명 주식 주당 평가액 70만 원은 위 금융기관들의 주관적 평가액에 불과할 뿐 정상적 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치가 아닐 뿐 아니라 16개 채권금융기관 중에 7개 금융기관만이 위 주식을 주당 70만 원으로 평가하였고 대다수인 9개 채권금융기관은 70만 원 미만으로 평가한 점

(마)

이건희가 원고를 비롯한 채권금융기관에게 주당 70만 원에 미치지 못하는 부분에 대한 손실보전약정을 하였다고 하더라도, 원고가 증여받은 이 사건 주식을 제3자에게 양도하는 경우 그 양수인은

이건희 등에게 이 사건 보전약정에 따른 권리를 주장할 수 없는 것이므로, 위와 같이 현금 등으로 보전할 금액이 이 사건 주식 자체의 가치에 포함 내지 화체되어 있다고 할 수 없는 점

(바) 이 사건 주식을 주당 70만 원으로 계상한다면

이건희로부터 추가로 받게 될 이익을 회계처리할 적절한 방법이 없는 점

(2) 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 주식을 수증하는 시점에 이 사건 보전약정에 따라 이루어지게 될 삼성생명 주식의 추가 인도 등으로 인한 이익을 익금에 산입할 수 없다.

(가) 이 사건 주식의 취득 당시 원고가 이 사건 보전약정에 따라 어떠한 부분을 추가로 보전받을 지 여부가 확정되어 있지 아니하므로, 그로 인한 이익을 이 사건 주식의 취득 당시에 익금 산입할 방법이 없는 점(그렇다고 이 사건 주식을 주당 70만 원으로 평가하여 계상한다면, 그 이후 취득하게 될 이익을 회계처리할 방법이 없거나 이중으로 익금산입하게 되는 결과가 발생할 수 있다.)

(나) 따라서 원고를 비롯한 채권금융기관으로서는 이 사건 보전약정에 따른 추가 보전이 이루어지지 아니한 이상, 증여 당시 삼성생명 주식의 객관적 시가만을 자산수증익으로 계상하면 되는 것이고 이 사건 보전약정에 따른 추가 출자나 후순위채권의 매입이 이루어지는 부분은 추후에 그러한 출자 등이 실제로 이루어질 때 그에 따른 세무처리를 하면 되는 점

(다) 이 사건 보전약정에 따른 보전은 삼성생명 주식의 인도나 출자 등의 방법에 의하여 이루어질 수도 있는데, 출자의 방법에 의하여 보전이 이루어질 경우 출자로 인한 자본의 증가는 법인세 부과대상이 아닌 점

바. 소 결

따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 있고, 피고의 이 사건 삼성생명 주식 관련 부과처분은 위법하다.

3. 결 론

그렇다면, 피고의 이 사건 각 처분 중 이 사건 삼성생명 주식 관련 부과처분을 취소하고, 원고의 나머지 청구를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.