1. 먼저 피고의 상고이유를 본다.

원심이 적법하게 인정한 사실에 의하면, 피고는 원고 공사의 서울연수원 부지 등에 대한 종합토지세를 부과함에 있어서, 지방세법 제234조의13 제2항 제4호가 "직업훈련기본법에 의한 직업훈련시설에 직접 사용하는 토지(건축물 바닥면적의 7배를 초과하는 토지를 제외한다)"를 종합토지세 면제대상토지로 규정하고 있음을 전제로 하여 위 부지상에는 서울 노원구 공릉동 170의 2 외 16필지에 걸쳐 총 바닥면적 합계 38,918.55㎡의 건축물이 건축되어 있고, 위 건축물 중 직업훈련의 전용으로 사용되는 건축물의 면적은 16,189.19㎡이고, 나머지 건축물은 직업훈련과 사내일반연수에 공동으로 사용되거나 그를 보조하는 시설들인 바, 결국 위 연수원이 직업훈련뿐 아니라 사내일반연수에 공동으로 사용되는 시설이라고 하여 원고 공사의 ‘90년도 사업내 직업훈련실시계획서’에 의한 서울연수원 총 교육실시 연인원 대 직업훈련실시연인원에 의한 안분비율 12.8%를 기준으로 산출한 건축물 바닥면적 4,891.6㎡(38,918.55㎡×12.8%)를 직업훈련시설에 해당하는 건축물의 바닥면적으로 인정하여 그의 7배인 34,871.2㎡를 과세면제대상으로 하고, 이를 이 사건 연수원 부지 중 서울 노원구 공릉동 170의 2 대 78,705㎡의 1필지에서 공제한 다음 나머지 연수원 부지에 대하여 그 중 일부는 종합합산과세의 방식으로, 일부는 별도합산과세의 방식으로 종합토지세를 부과하였다.

살피건대, 원고 공사의 서울연수원과 같이 그 건축물 중 일부는 직업훈련에, 일부는 사내일반연수에 각 전용으로 사용되고, 일부는 직업훈련과 사내일반연수에 공동으로 사용되고 있는 경우 과세관청인 피고로서는 위 각 건축물 중에서 직업훈련에 전용으로 사용되는 건축물의 경우에는 그 바닥면적 전부, 직업훈련과 사내일반연수에 공동으로 사용되는 건축물의 경우에는 그 바닥면적 중 앞서 본 안분비율에 의한 바닥면적 부분을 합하여 그 7배에 해당하는 토지를 직업훈련시설에 직접 사용하는 토지로 보아, 이를 면제대상토지로서 이 사건 연수원 전체의 부지면적에서 공제하는 등 합리적이고 타당한 방법에 의하여 직업훈련에 직접 사용되는 건축물과 그렇지 아니한 건축물을 명확히 구분하여 그에 따라 종합토지세를 면제하거나 과세하여야 할 것인 바, 피고가 채택한 위 산정방법은 지방세법령 어디에도 그 근거를 두지 아니한 것으로서 합리성과 타당성을 결여하여 위법하다고 아니할 수 없다.

또한 과세처분취소소송에 있어 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단되는 것으로서, 당사자는 사실심 변론종결시까지 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 할 것이나, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없으며, 그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 합리적이고 타당성 있는 면제대상토지의 산정방법을 찾아내어 부과할 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니라고 할 것인바(당원 1992.7.24. 선고 92누4840 판결 참조), 기록에 의하여 살펴보아도 이 사건 연수원 부지상의 건축물 중 어느 것이 직업훈련에 전용으로 사용되고, 어느 것이 직업훈련과 사내일반연수에 공용으로 사용되는지를 명확히 구분할 수 없고, 따라서 정당한 종합토지세액을 산출할 수 없어 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없다.

이와 같은 취지에서 이 사건 종합토지세부과처분을 전부 취소한 원심의 조치는 정당하고 거기에 소론과 같은 심리미진이나 법리오해의 위법이 있다고 할 수 없다. 논지는 이유가 없다.

2. 다음 원고의 상고이유를 본다.

지방세법 제238조의2 제2항에 의하면, 종합토지세의 과세면제에 관한 같은 법 제234조의13 제2항 제3호 내지 제10호의 규정을 토지분 도시계획세에 이를 준용하도록 하고 있으므로, 원고 공사의 서울연수원 부지에 대한 이 사건 도시계획세의 부과에 있어서도 같은 법 제234조의13 제2항 제4호 소정의 "직업훈련기본법에 의한 직업훈련시설에 직접 사용하는 토지" 부분에 대하여는 도시계획세가 면제된다고 할 것이다.

그런데도 위 준용규정을 간과한 나머지 이 사건 연수원 부지 중 직업훈련시설에 직접 사용되는 토지부분을 구분하여 그 토지부분에 대하여 도시계획세를 면제하지 아니하고 한 이 사건 도시계획세부과처분을 정당하다고 판시한 원심판결(이 사건 부과처분 중 도시계획세부과대상에서 제외되는 임야부분에 대한 도시계획세부분은 이를 위법하다 하여 취소하였고 이 부분에 대한 원심판결은 원·피고 쌍방이 상고로 다투지 아니하여 확정되었다)에는 위 준용규정의 적용을 그르쳐 판결결과에 영향을 미친 위법이 있다고 할 것이므로 이 점을 지적하는 논지는 이유가 있다.

3. 이에 도시계획세부과처분에 관한 원고 패소부분을 파기하고 이 부분 사건을 원심법원에 환송하며, 종합토지세부과처분의 취소청구에 관한 피고의 상고는 이를 기각하고 이 부분 상고비용은 패소한 피고의 부담으로 하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 1994. 9. 29. 선고 92구2150 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고가 1991. 1. 15. 원고에 대하여 한 종합토지세 금 239,995,400원, 도시계획세 금 13,260,580원 및 방위세 금 47,799,080원 중 종합토지세 금 7,969,640원, 도시계획세 금 10,708,160원 및 방위세 금 1,593,920원을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 이를 15등분하여 그 중 1은 원고의, 나머지는 피고의 각 부담으로 한다.

【이유】

1. 기초사실

다음과 같은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑제1호증, 갑제2호증의 1,2, 갑제5호증의 1,2, 갑제6호증의 1,2, 갑제7호증의 1 내지 25, 갑제9호증, 갑제10호증의 1 내지 4, 을제1호증의 1,2, 을제4호증의 1,2, 을제7호증, 을제8호증, 을제9호증의 1,2의 각 지재, 당원의 현장검증결화와 감정인 ○○○의 측량감정결과, 증인 ○○○의 증언 및 변론의 전취지를 종합하여 보면 이를 인정할 수 있고 달리 반증이 없다.

가. 피고는 1991.1.15.전력자원의 개발, 송전, 배전 및 이와 관련된 사없을 영위하는 사업주인 원고 공사의 서울연수원부지와 상계변전소부지로 사용되고 있는 원고 소유의 병지 1목록 지재 97필지 토지 703,672평방미터{위 면적은 원고 공사의 연수원부지 중 피고가 직업훈련기본법에 의하여 직업훈련에 직접 사용되어 종합토지세 면제 대상 토지로 본 1,660평방미터(피고가 원고 공사의 서울연수원 건축물중 직업훈련에 직접 사용되는 것으로 교실 60평방미터, 실습장 120평방미터, 옥외실습장 200평방미터 합계 380평방미터만을 인정하고, 위 인정된 건축물의 부속토지에 해당하는 면적으로 1,660평방미터만을 인정하였다)를 공제한 과세 대상면전이다}에 대하여 1990년도 종합토지세 금 882,493,270원, 도시계획세 금 48,574,860원 및 방위세 금 176,498,650원을 부과고지 하였다.

나. 원고 공사의 서울 연수원에 직접 사용되는 토지는 별지 1목록 기재 토지중 서울 노원구 ○○○동 359의 1, 359의 3, 359의 4, 산 198의 13, 같은구 상계동 1의 1 등 5필지를 제외한 나머지 92필지 699,419평방미터(이하 이사건 연수원부지라 한다)이며, 이사건 연수원부지에는 별지 건축물 목록 기재 건물, 구축물, 시설물등(이하 이사건 건축물등이라고 한다)이 있고 이들의 총 바닥면적은 38,918.55평방미터인데, 이사건 건축물들은 직업훈련기본법에 의한 직업훈련과 원고 공사의 사원연수에 공동으로 사용되고 있으며, 원고 공사의 서울특별시 북부지방노동사무소로부터 승인 받은 1990년도 사업내 직업훈련계획인원은 외선공사 양성훈련 60명, 외선공사 재훈련 580명, 감독자과정 30명 등 합계 670명이었다.

다. 이사건 건축물 중 발,변전실습실(1084.30평방미터)은 직업훈련중 외선공사 양성훈련과정의 강의 및 실습실로만 사용되고, 송배전외선창고(148.76평방미터), 실습장창고(80.13평방미터), 승주실습장(4959평방미터), 송전실습장(9917평방미터)은 전체직업훈련의 야외훈련에만 사용되고 있어 직업훈련에 전용으로 사용되고 있는 건축물의 총 바닥면적은 16,189.19평방미터가 되고 그 외의 시설은 위 직업훈련과 일반연수에 공동으로 사용되거나 위 연수시설들을 보조하기 위하여 설치한것이다.

라. 원고는 1991.3.13. 감사원에 이사건 연수원부지에 대한 부과처분에 대하여 심사청구를 하면서 그 이유로

① 직업훈련에 직접사용하는 바닥면적이 38,918.55평방미터이므로 그의 7배인 272,429.85평방미터는 지방세법 제234조의 13의 규정에 의하여 종합토지세등이 과세면제되어야 하고,

② 한국원자력연구소에 무상으로 임대한 건물의 부속토지 30,450평방미터는 같은법 제234조의 12의 규정에 의하여 종합토지세등이 비과세되어야 하며,

③ 위 토지 중 지목이 임야인 524,596평방미터는 같은법 제235조 제2항 및 같은법 시행령 제195조의 규정에 의하여 도시계획세가 면제되어야 함에도 과새한 위 부과처분은 부당하다고 주장하였다.

마. 감사원에서는 1991.11.26.심사결정을 하면서 원고의

① 주장에 대하여, 피고가 직업훈련시설로 인정한 380평방미터 이외에 식당, 기숙사등 기타 건축물도 원고 공사의 일반시설용도와 직업훈련시설용도로 함께 사용하고 있으므로 그중 직업훈련용도로 직접사용되는 시설을 따로 포함하는 등 직업훈련의 효율적인 운영에 공여되는 시설을 합리적으로 계산하여 그 시설바닥면적의 7배에 해당하는 토지도 종합토지세등을 면제하여야 하나 위 시설 전부를 직업훈련기본법에 의한 직업훈련 시설로 인정하여 그 바닥면적의 7배인 272,429.85평방미터에 대한 종합토지세를 모두 과세면제하여야 한다는 원고 주장은 받아 들일 수 없다고 하였고,

원고의②,③ 주장에 대하여는 그 이유있다고 하여 피고에게 위 부과처분에 대하여 재조사결정을 하였다.

바. 위 재조사결정에 따라 피고는 1992.10.31. 별지 1목록 지재 토지 중

① 한국원자력연구소가 무상사용하고 있는 토지 47,417평방미터와 ② 군사시설제한보호구역내 공부상 임야로 되어 있는 428,425평방미터(군사시설제한보호구역내 임야는 5필지 451,871평방미터이나 이중 23,446평방미터가 한국원자력연구소 부지와 중복되므로 위 중복된 부분은 공제함)는 비과세대상으로 하고, ③ 직업훈련 시설에 직접사용하는 토지는 원고 공사의 '90년도 사업내 직업훈련 실시계획서에 의한 서울연수워 총 교육실시 연인원 대 직업훈련실시연인원에 의한 안분비율 12.8퍼센트(총교육실시연인원 175,101명:직업훈련실시연인원 22,484명)를 기준으로 한 총 건축물 바닥면적 38,918.55 평방미터에 대한 12.8 퍼센트인 4981.6 평방미터(=38,918.55 평방미터 x 12.8/100)만 직업훈련시설로 인정하여 위 건축물의 바닥면적 7배인 34,871.2평방미터(= 4981.6평방미터 x 7)를 과세면제 대상 토지로 하여 이들을 각 제외한 나머지 별지 2목록 지재 토지 89필지 201,582.8평방미터를 종합토지세 과세대상으로 하였다(피고는 서울 노원구 ○○동 170의 2 대 78,705평방미터에서 위 34,871.2평방미터를 과세면제대상 토지로 분리하여 공제하고 나머지 토지중 22914.8평방미터만 별도합산과세대상토지로 구분하였다).

사. 피고는 위 과세대상 토지 89필지 중 별지 3목록 지재 토지 65필지 137,149평방미터에 대하여는 종합합산과세표준으로 보아 세액 금 200,184,330원을 별지 4목록 기재 토지 19필지 51,556.8평방미터에 대하여는 별도합산과세표준으로 보아 세액 금 31,841,430원을, 별지 5목록 기재 5필지 12,877평방미터에 대하여는 분리과세표준으로 보아 세액 7,969,640원을 각 산출하여 도합 종합토지세 금 239,995,400(= 200,184,330원 + 31,841,430원 + 7,969,640)원 및 방위세 금 47,799,080원(위 종합토지세의 100분의 20)으로, 이사건 토지중 별지 6목록 기재토지 42필지 140,515평방미터에 대하여는 도시계획세 금 13,260,580원으로 각 세액을 감액 경청하였다(이하 이사건 부과처분이라 한다).

2. 당사자의 주장과 그에 대한 판단

가. 당사자의 주장

원고는, ① 이사건 연수원 부지 중 별지 7목록 기재 토지 24필지 45,130평방미터는 군사시설 제한보호구역내 사실상의 임야로서 지방세법 제234조의 12 제7호, 법 시행령 제194조의 8 제3호에 의하여 종합토지세가 비과세되어야 하고,

② 이사건 건축물(바닥면적 38,918.55평방미터)은 직업훈련기본법에 의한 직업훈련시설이므로 지방세법 제234조의 13 제2항 제4호에 의하여 위 건축물의 바닥면적의 7배에 해당하는 272,429.85평방미터(= 38,918.55평방미터 x 7)에 대하여는 종합토지세가 면제되어야 하며, 가사 위 건물 전체가 직업훈련시설이라고 보기 어렵다면 원고가 직업훈련에 전용으로 쓰고 있는 건물 16,188.99평방미터(16,189.19평방미터의 오기인 것 같다)에 나머지 공용으로 쓰고 있는 건물 22,729.56평방미터중 적어도 피고가 주장하는 12.8퍼센트에 해당하는 2,909.38평방미터를 더한 19,098.37평방미터는 직업훈련시설로 보아 그 바닥면적의 7배에 해당하는 토지에 대하여는 종합토지세가 면제되어야 하고,

③ 이사건 연수원 부지는 모두 위 건축물들의 부속토지들로서 도시구획구역내 녹지지역이므로 지방세법 제194조의 14에 의하여 위 건축물면적 38,918.55평방미터의 7배에 해당하는 면적은 별도합산표준이 되어야 하고,

④ 이사건 연수원 부지 중 임야와 군사시설제한보호구역내 임야 및 직업훈련시설에 사용하는 토지에 대한 종합토지세가 취소되면 도시계획세도 전액 취소되어야 한다고 주장함에 대하여, 피고는 위 한분사유와 적용법조를 들어 이사건 처분이 적법할 뿐 아니라 원고의 주장사실중 ①의 사유는 심사청구에서 주장하지 아니한 사항으로 이는 전심절차를 밟지 아니한 부적법한 소이므로 이 부분 소는 각하되어야 한다고 주장한다.

나. 법령의 규정

(1) 지방세법(1990.12.31.법률 제4269호로 개정되기 전의 법을 말한다, 이하같다) 제234조의 8에 의하면 지적법에 의한 모든 토지는 종합토지세의 과새대상으로 삼고 있으나, 법 제234조의 12에서는 용도구분에 의한 비과세 대상 토지를 규정하면서 제7호에 '보안림 기타 공익상 종합토지세를 부과하지 아니할 상당한 이유가 있는 것으로 대통령으로 정하는 토지'도 비과세 대상 토지로 규정하였고, 법 시행령 제194조의 8에서 '법 제234조의 12 제7호에서 "대통령이 정하는 토지"라 함은 다음 각호의 토지를 말한다.

1. 사찰림, 동유림.

2. 민간인통제선 북방에 있는 토지로서 전,답,과수원 및 대를 제외한 토지,

3. 군사시설보호구역안의 임야,

4. 산림법에 의하여 지정된 천연보호림,보안림,채종림,시험림,

5. 자연공원법에 의한 자연보존지구안의 임야,

6. 노인의 여가선용을 위하여 무상으로 사용되는 노인정용 건출물의 부속토지. 다만 토지의 일부를 노인정용으로 사용하지 아니하는 경우에는 그 부분을 제외한다'고 규정하고 있어 군사시설보호구역안의 임야에 대하여는 비과세하도록 규정하고 있고, 법 시행령 제194조의 17 제1항에서 종합토지세의 과세대상토지가 공부상의 등재 현황과 사실상의 현황이 다를 경우에는 사실상의 현황에 의하여 종합토지세를 부과하도록 규정하고 있으며, 법 제234조의 13에서는 과세면제 대상 토지를 규정하면서 제2항 제4호에서 '직업훈련기본법에 의한 직업훈련시설에 직접 사용하는 토지(건축물 바닥면적의 7배를 초과하는 토지는 제외한다)'를 규정하여 직업훈련시설에 직접 사용하는 토지는 모두 종합토지세를 면제하지만 그 면적이 직업훈련시설에 사용하는 건축물 바닥면적의 7배를 초과 할 수 없도록 규정하고 있다.

한편 직업훈련기본법 제2조 제11호의 규정에 의하면 직업훈련을 목적으로 설치한 시설을 직업훈련시설로 정의하고 있으며, 같은법 제9조에서 직업훈련의 시설등에 관한 기준은 노동부장관이 정하도록 규정하고, 이에 따라 노동부장관이 정한 직업훈련기준(노동부고시 제91-42호) 제2조에 훈련시설 및 장비는 훈련목표를 달성하는데 필요한 교실, 실습장, 장비 및 공구의 일반적 지침을 제시하여 그 기준을 적용하도록 규정 하여 놓고, 제4조에 훈련시설 및 장비에 대하여는 그 일부를 직업훈련실시기관이 자율적으로 조정할 수 있도록 규정하여 놓고 있다.

(2) 또한 법 제234조의 15 제1항에 의하면 종합토지세의 과세표준은 종합합산과세표준, 별도합산과세표준 및 분리과세표준으로 각 구분하고 있고, 제2항에서 '종합합산과세표준은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 전국의 모든 토지중 대통령령으로 정하는 부속토지를 제외한 토지의 가액(제111조의 규정에 의한 과세시가표준액을 말한다)을 합한 금약으로 한다.

다만 다음 각호에 해당하는 토지의 가액은 이를 합산하지 아니한다.

1. 이 법 또는 관계법령의 규정에 의하여 종합토지세가 비과세 또는 면제되는 토지의 가액,

2. 제234의 14의 규정에 의하여 종합토지세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지가액,

3. 대통령령으로 정하는 공장용지, 전, 답, 과수원 및 목장용지의 가액,

4. 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종증소유 임야로서 대통령령으로 정하는 임야의 가액,

5. 골프장, 별장 기타 사치성 재산으로 사용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지의 가액,

6. 제3호 내지 제5호의 규정에 의한 토지와 유사한 토지 및 원활한 토지공급을 위하여 필요한 토지중 종합토지세를 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지의 가액'이라고 규정하고, 제3항에서 '별도합산과세표준은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 전국의 모든 건축물의 부속토지중 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지의 가액을 합산한 금액으로 한다.

다만, 제2항 제1호의 규정에 의한 토지의 가액은 이를 합산하지 아니한다.'라고 규정하고, 제4항에서 '분리과세표준은 제2항 제3호 내지 제6호의 가액으로 한다.'라고 규정하고 있고, 법 시행령 제194조의 14 제1항에서 법 제234조의 15 제2항에 규정한 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지의 범위에 관하여 규정하고, 제2항에서 제1항에서 적용할 용도지역별 적용배율을 규정하고 있는데, 위 규정에 의하면 도시계획구역내의 녹지지역에 대하여는 7배를 하도록 되어 있다.

(3) 한편 법 제235조 제1항은 도시계획사업에 필요한 비용에 충당하기 위하여 도시계획법에 의하여 고시한 도시계획구역안헤 있는 대통령령으로 정하는 토지 또는 건축물을 과세대상으로 하여 토지 또는 건축물 소재지의 서울특별시장, 직할시장 또는 시장, 군수가 도시계획세를 부과징수할 수 있도록 규정하여 놓고 있고, 법 시행령 195조에서 '법 제 235조 제1항에 규정에 의한 "토지 또는 건축물"은 다음 각호에 게기하는것으로 한다.

1. 토지: 이 법에 희한 종합토지세 과세대상 토지중 전, 답, 과수원, 목장용지, 임야를 제외한 토지와 토지구획정리사업법에 의하여 환지처분의 공고가 된 토지구획정리사업지구안의 모든토지,

2. 건축물: 법 제180조 제2호에 해당하는 건축물. 다만, 도시계획법에 의하여 도시계획세부과연도에 철거하도록 행정관청으로부터 명령받은 건축물부분과 개발제한구역내의 제84조의 3의 규정에 의한 별장 또는 고급 주택외의 주택은 제외한다.'고 규정하고 있으며, 법제237조 제1항에서 도시계획세의 세율은 제 236조의 규정에 의한 가액의 1000분의 2를 표준세율로 하고, 표준세율을 초과하는 세율을 적용하는 경우의 세율은 그 가액의 1,000분의 3을 초과할 수 없도록 규정하고 있다.

다. 판단

(1) 먼저 피고가 원고의 주장사실중 ①의 사유는 심사청구에서 주장하지 아니한 사항으로서 이는 전심절를 밟지 아니한 부적합한 소이므로 각하되어야 한다고 주장하는 점에 관하여 삼피건데, 앞서 인정된 바와 같이 원고가 감사원에 심사청구를 하면서 ①의 사유를 심사청구원인으로 주장하지 아니한 사실은 인정되나 행정심판전치주의의 취지에 비추어 볼 때 행정소송에서의 주장과 그 전심절차인 행정심판에서의 주장은 전혀 별개의 것이 아니한 그 주장이 반드시 일치하여야 한는 것은 아니고 기본적인 점에서 서로 부합되면 족하다 할 것이어서 당사자는 전심절차에서 미처주장하지 아니한 사유를 공격방어방법으로 제출할 수 있다 할 것인 바( 대법원 1988.2.9.선고 87누903판결 참조),

앞서 인정된 사실에 의하면 원고는 전심절차인 심사청구에서 위 토지 전체에 대한 이사건 부과처분의 취소를 구하고 있고 임야인 토지가 비과세되어야 한다는 주장도 하고 있는 사실을 인정할 수 있으므로 이 부분에 관하여 원고가 전심절차를 거치지 아니하였다고 볼 수 없으므로 피고의 위 주장은 이유없다.

(2) 원고의 ①의 주장에 대하여 살피건대, 갑제9호증의 기재와 감정인 ○○○의 측량감정결과에 변론의 전취지를 종합하여 보면, 별지 7목록 지재 토지 24필지 45,130평방미터는 군사시설 제한보호구역내에 위치하고 있으며 공부상 지목이전, 답, 잡중지, 대로 되어 있으나 사실상은 임야로 되어 있는 사실을 인정할 수 있으므로 위 24필지 45,130평방미터는 지방세법 제234조의 12 제7호, 법 시행령 제194조의 8 제3호, 제 194조의 17 제 1항에 의하여 군사시설보호구역안의 임야로서 비과세되어야 할 것인데, 피고가 위 부분에 대하여도 과세대상으로 삼아 종합토지세를 부과한 것은 위법하다 할 것이므로 이 점을 지적하는 원고의 위 ①의 주장은 이유있다.

(3) 원고의 ②,③의 주장에 대하여 함께 살피건대, 앞서 인정된 사실에 의하면, 이사건 건축물들은 서울 노원구 ○○동 170의 2외 16필지에 걸쳐 건축되어 있고, 그 총 바닥면적은 38,918.55평방미터인 사실, 위 건축물중 직업훈련의 전용으로 쓰고 있는 건축물의 면적은 16,189.19평방미터이고 나머지 건축물은 직업훈련과 일반연수 공동으로 사용하거나 보조시설물등인 사실, 피고는 법 제 234조의13 제2항 제4조에 의하여 과세면제되는 직업훈련에 직접 사용하는 토지의 면적을 산정하면서 원고 공사의 서울연수원이 직업훈련 뿐 아니라 사내 일반 연수를 겸하여 실시한다고 하여 원고 공사의 '90년도 사업내 직업훈련 실시계획서에 의한 서울연수원 총 교육실시 연인원 대 직업훈련실시인원에 의한 안분비율 12.8퍼센트(총교육실시연인원 175,101명 : 직업훈련실시연인원 22,484명)를 기준으로 한 총 건축물 바닥면적 38,918.55평방미터에 대한 12.8퍼센트인 4981.6평방미터만 직업훈련시설로 인정되는 바닥면적으로 인정하여 그의 7배인 34,871.2평방미터만을 과세면제 대상으로 하고, 위 산정한 면적을 서울 노원구 ○○동 170의 2 대 78,705평방미터 1필지에서만 공제한 사실,

피고는 이사건 연수원 부지중 별지 3목록 기재 토지 65필지 137,149평방미터에 대하여는 종합합산과세대상토지로 보아 세액 금 200,184,330원을, 별지 4목록 지재 토지 19필지 51,556.8평방미터에 대하여는 별도합산과세대상토지로 보아 세액 금 31,841,430원을 각 부과한 사실이 명백하다.

그러나 피고가 위와 같은 방법으로 과세면제대상 토지를 산정하고 그에 따른 종합토지세를 부과한 것은 다음과 같은 점에서 위법함을 면하지 못한다 할 것이다.

첫째, 법 제234조의 13 제2항 제4호에 의하면 직업훈련기본법에 의한 직업 훈련시설에 직접 사용하는 모든 토지는 과세를 면제하도록 하되 그 면적이 건축물 바닥면적의 7배를 초과하지 아니하는 범위내에서만 면제하도록 규정하고 있고, 직업훈련기본법 제9조, 직업훈련기준(노동부 고시 제91-42호) 제2조에 의하면 직업훈련목표를 달성하는데 필요한 교실, 실습장, 장비 및 공구등을 직업훈련에 사용되는 건축물이라고 인정되면 그 건축물 바닥면적의 7배에 해당하는 토지에 대하여는 직업훈련에 직접 사용되는 토지라 하여 종합소득헤를 면제하여야하고, 직업훈련에 직접사용되지 아니하는 토지에 대하여는 종합토지세를 과세하여야 한다.

그런데 원고 공사의 서울연수원의 건축물 중에는 직업훈련에 전용으로 사용된다고 인정된 위 건축물도 있고, 직업훈련과 일반연수에 공동으로 사용되어 지고 있는 교육원 본관의 강의실등이 있으나 직업훈련에 직접관련이 없어 보이는 대피소, 기숙사, 기관실, 목공실, 차고, 초소, 무기고, 온실, 발전용수차전시실, 옥외스탠드, 로얄박스등이 다수 있다.

그렇다면 종합토지세등을 과세하는 관청인 피고로서는 위 각 건축물중에서 직업훈련에 직접사용되는 건축물과 그렇지 않은 건툭물을 명확하게 구분하여 그에 따라 면제할 토지와 과세할 토지를 구분하여 과세하여야 하는데, 피고는 이를구별하지 아니한채 위 연수원에서 '90년도에 연수시킨 일반연수생과 직업훈련생의 연인원을 안분하여 그 비율에 따라 계산된 4,981.6평방미터(총 건축물면적 38,918.55평방미터 x 12.8/100)만 직업훈련에 직접 사용되는 건축물로 인정하여 그의 7배가 되는 34,871.2평방미터(4,981.6평방미터 x 7)에 대해 과세면제하였는바, 이러한 피고의 과세방법은 지방세법 어디에도 규정한 바 없는 것으로 조세법률주의에 반한다 할 것이므로 피고의 위 부과처분은 이 점에서 위법하다.

둘째, 위 직업훈련에 직접 사용되는 토지로 되어 종합토지세가 면제되는 대상이 되면 이사건 연수원 부지중 직업훈련에 직접사용되는 토지로 인정되는 그 필지에서 면제되는 면적을 정확히 산정하여 이를 공제하고 남는 토지가 있으면 위 토지에 대하여는 종합토지세를 과세하여야 하는 바, 이는 원고 공사의 건축물들이 위에서 본 바와 같이 17필지에 나누어 걸쳐 있고, 각 필지마다 과세표준가액이 모두 다르기 때문인데, 피고는 종합토지세가 면제되는 면적으로 산정된 위 34,871.2평방미터를 서울 노원구 ○○동 170의 2 대 78,705평방미터 한 필지에서만 공제하여 과세처분 한 것은 위법하다 아니할 수 없다.

셋째, 갑제10호증의 2,3,4의 각 기재에 변론의 전취지에 의하면 이사건 연수원부지는 모두 도시계획구역내의 녹지시설인 사실을 인정할 수 있으므로 법 제234조의 15 제3항, 법 시행령 194조의 14 제2항에 의하여 건축물의 7배에 해당하는 부분에 대하여는 별도합산과세를 하여야 함에도 피고는 앞서 본 바와 같이 임의적으로 부속토지의 범위를 건축물을 이용하기 위한 최소한의 토지로 보아 위 연수원 건축물 38,918.55평방미터에 대한 부속토지로 51,556.8평방미터만 인정하여 별도합산과세하고 나머지 137,149평방미터에 대하여는 종합합산과세한 것은 위법하다 할 것이다.

(4) 원고의 ④의 주장에 관하여 살피건대, 앞서 인정된 사실에 의하면 피고는 별지 6목록 기재 토지 42필자 140,515평방미터가 도시계획세 부과대상 토지가 된다고 하여 이에대하여 도시계획세 금 13,260,580원을 부과처분을 하였으나, 법 제235조 제1항, 법 시행령 제194조의 17 제1항, 제 195조의 각 규정에 의하면 사실상의 임야에 대하여는 도시계획세가 부과되지 아니하도록 되어 있고, 앞서 인정된 사실에 의하면 위 별지 6목록 기재 토지들 가운데에는 사실상의 임야인 별지 7목록 기재 토기 중 18필지 41,267평방미터(단, ○○동 162의 3 대 147평방미터는 57평방미터만 사실상 임야이고, 나머지 90평방미터는 대지이다)가 포함되어 있으므로 위 사실상의 임야를 포함하여 도시계획세를 부과한 피고의 위 처분은 위법하다 할 것이다.

3. 정당한 세액의 산출

가. 종합토지세

(1) 피고가 별지 5목록 기재 5필지 12,877평방미터에 대하여 분리과세표준으로 보아 그에 대한 종합토지세로 금 7,969,640원을 부과처분한 것에 대하여는 당사자 사이에 다툼이 없다.

(2) 이사건 연수원 부지로 사용되고 있는 별지 3,4목록 기재 84필지 188,705.8평방미터에 부과된 종합토지세 금 232,025,760원에 대하여는 위 2.항 다.판단 (3)에서 본 바와 같이 피고의 부과처분에 위법함이 있어 위 세액 전액을 취소하기로 한다(위에서 살펴 본 바와 같이 부과될 과세대상면적등을 특정시킬 수 없어 당원에서 정당한 세액을 산정하는 것이 불가능하다).

나. 도시계획세

도시계획세에 대하여는 위 2.항 다. 판단 (4)에서 본 바와 같이 별지 7목록 기재 토지 중 41,267평방미터를 과세대상으로 하여 산정한 잘못이 있으므로 별지 6목록 기재 토지에서 위 41,267평방미터를 뺀 나머지 토지가 별지 8목록 기재 24필지 98,672평방미터, 총과세표준액 금 5,354,082,980원이 되는 바{○○동 162의3 토지는 그 면적이 147평방미터이고 과표표준액이 금 4,483,500원인데 이중 57평방미터는 사실상의 임야로 도시계획세가 부과되지 아니하는 부분이므로 이를 제외한 90평방미터만 도시계획세 부과 대상 토지로 하였고 그 과표표준액도 위 면적비율에 따라 금 2,745,000원(= 4,483,500원 x 90/147)으로 하였다}, 이를 기초로 하여 그에 대한 도시계획세를 산정하면 금 10,708,160원(= 5,354,082,980원 x 2 / 1,000, 10원 단위 이하는 버린다. 이하 같다)이 된다.

다. 방위세

방위세는 종합토지세의 100분의 20인데, 위 인정된 종합토지세가 금 7,969,640원이므로 이사건에 있어서의 정당한 방위세는 금 1,593,920원(=7,969,640원 x 20/100)이 된다.

4. 결론

그렇다면, 원고에 대한 종합토지세는 금 7,969,640원, 도시계획세는 금 10,708,160원, 방위세는 금 1,593,920원이 된다 할 것이어서, 피고의 이사건 처분중 위 금액을 초과하는 부분은 위법하므로, 원고의 이사건 청구는 위 초과부분의 취소를 구하는 범위 내에서 정당하여 이를 인용하고, 나머지는 이유없어 이를 기각하며, 소송비용은 이를 15등분하여 그 중 1은 원고의, 나머지는 피고의 각 부담으로 하기로 하여 주문과 같이 판결한다.