1. 처분의 경위
【인정근거】일부 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 제9호증의 1 내지 6, 제10호증의 1 내지 4, 을 제1, 제11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
가. 원고는 사돈인
소외 이말득과 함께 1978. 7. 14.부터 1979. 3. 24.까지 사이에 대구 동구
신서동 561-1 전 466㎡ 등 별지 목록 제1항 기재 농지 합계 4,747.5㎡(이하 ‘이 사건 제1농지’라고 한다)를 취득하였는데, 이 사건 제1농지는 포도과수원으로 경작되다가 1999. 1. 17. 공공사업인 대구동호지구 용지조성사업의 시행자인 한국토지공사에게 수용양도되었다.
나. 그 후 원고는 1999. 1. 21. 주민등록을 대구 동구
율하동 863으로 이전한 다음 1999. 1. 28.과 1999. 2. 11. 경산시 하양읍
동서리 135 답 1,544㎡ 등 별지 목록 제2항 기재 농지 합계 5,914㎡(이하 ‘이 사건 제2농지’라고 한다)를 취득하고, 이에 터잡아 1999. 3. 15. 피고에게 이 사건 농지의 양도에 관한 자산양도차익예정신고를 함에 있어 이 사건 제1농지의 양도로 인한 소득이
소득세법 제89조 제4호,
소득세법시행령 제153조 제2항 소정의 비과세소득인 ‘경작상 필요에 의한 농지의 대토로 인하여 발생한 소득’에 해당한다면서 비과세신고를 하였다.
다. 그러나 피고는 원고가 이 사건 제1농지를 자경하지 않았을 뿐 아니라, 원고의 실제 거주지가 이 사건 제2농지 소재지의 행정구역에 연접하지 않은 행정구역인 대구 중구
남산동 2466-1 보성황실타운아파트 108동 1105호여서 앞서 본 소득세법령상의 비과세요건을 갖추지 못하였음을 들어 원고의 비과세신고를 부인하고, 다만 이 사건 제1농지가 공공사업용으로 수용양도된 것이어서
조세특례제한법(2000. 12. 29. 법률 제6297호로 개정되기 전의 것) 제77조에 의하여 25%의 양도소득세 감면대상에 해당되는 것으로 보아 소득세법의 관계규정에 따라 기준시가에 의하여 이 사건 제1농지의 양도로 인한 양도차익을 산정한 다음 이에 기초하여 산출된 세액 중 25%에 해당하는 금액을 공제한 나머지를 결정세액으로 삼고 여기에다 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 더하는 방법으로 양도소득세의 총결정세액을 산출하고, 농어촌특별세법의 관계규정에 따라 감면되는 소득세액을 과세표준으로 삼아 산출세액을 산출한 다음 가산세를 더하는 방법으로 농어촌특별세의 총결정세액을 산출하여, 2001. 2. 4. 원고에 대하여 1999년 귀속분 양도소득세 156,884,630원 및 농어촌특별세 9,587,390원을 부과․고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다)을 하였다.
2. 이 사건 부과처분의 적법 여부
가. 당사자의 주장
피고가 위 처분사유와 관계 법령을 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 ① 양도소득세면제대상인 8년 이상의 자경요건 중 거주요건을 통작거리 20㎞ 이내로 규정하였던
구 조세감면규제법시행령 제54조 제2항 제3호의 규정이 1995. 12. 30. 위 시행령의 개정으로 삭제되었으나, 그 부칙 제10조 제3항의 경과규정에 의하여, 1998. 12. 28. 구 조세감면규제법이 조세특례제한법으로 전문개정된 이후에는 그 부칙 제9조 제2항의 일반적 경과규정(“이 법 시행일 전에 종전의 규정에 의하여 감면하였거나 감면하여야 할 국세 및 지방세에 관하여는 종전의 규정에 의한다”)에 의하여 종전의 통작거리 내에 거주하면서 8년 이상 자경한 농지의 양도로 인한 소득은 여전히 양도소득세 면제대상에 해당한다고 보아야 할 것인데, 원고가 1979년 이 사건 제1농지를 취득한 이래 줄곧 이 사건 제1농지로부터 통작거리 20㎞ 이내인 대구 서구 내당동, 성당동 등에 거주하면서 이 사건 제1농지에 포도나무 묘목을 심어 포도밭으로 조성한 다음,
소외 이규성에게 일시 소작을 주었던 1993년부터 1996년까지의 기간을 제외하고는 1999년 수용양도시까지 계속 이 사건 제1농지를 직접 경작함으로써 8년 이상의 자경요건을 충족하였으므로 이 사건 제1농지의 양도에 대하여는 양도소득세를 면제하여야 하고, ② 또한 원고가 이 사건 제1농지를 양도한 다음 경작상의 필요에 의하여 1999. 1. 28.부터 같은 해 2. 11.까지 사이에 이 사건 제2농지를 대체농지로 취득하여 자경하고 있으므로, 이 사건 제1농지의 수용양도로 인한 양도소득은
소득세법 제89조 제4호,
소득세법시행령 제153조 제2항 소정의 양도소득세 비과세대상에 해당하므로, 이와 달리 본 피고의 이 사건 부과처분은 위법하다고 주장한다.
나. 관계법령
○조세특례제한법 (2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정되기 전의 것)
제69조 (자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제) ① 다음 각호의 1에 해당하는 자가 8년 이상 계속하여 직접 경작한 토지로서 농지세의 과세대상(비과세․감면 및 소액부징수의 대상이 되는 토지를 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다.
1. 대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자
② 제1항의 규정을 적용받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 면제신청을 하여야 한다.
[부칙]
제1조 (시행일) 이 법은 1999년 1월 1일부터 시행한다.(단서 생략)
제2조 (일반적 적용례)
②이 법 중 양도소득세와 특별부가세에 관한 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 양도하는 분부터 적용한다.
○조세특례제한법시행령 (2001. 12. 31. 대통령령 제17458호로 개정되기 전의 것)
제66조 (자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제) ① 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.
④ 법 제69조 제1항 제1호에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자"라 함은 8년 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 자를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시․군․구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다) 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시․군․구 안의 지역
[부칙]
제1조 (시행일) 이 영은 1999년 1월 1일부터 시행한다.(단서 생략)
제2조 (일반적 적용례)
②이 영 중 양도소득세․특별부가세에 관한 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 양도하는 분부터 적용한다.
○구 조세감면규제법 (1998. 12. 28. 법률 제5584호 조세특례제한법으로 전문개정되기 전의 것)
제55조 (자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제) ① 다음 각호의 1에 해당하는 자가 8년 이상 계속하여 직접 경작한 토지로서 농지세의 과세대상(비과세․감면 및 소액부징수의 대상이 되는 토지를 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다.
1. 대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자
② 제1항의 규정을 적용받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 면제신청을 하여야 한다.
○구 조세감면규제법시행령 (1995. 12. 30. 대통령령 제14869호로 개정되기 전의 것)
제54조 (자경농지에 대한 양도소득세 등의 면제) ① 법 제55조 제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.
② 법 제55조 제1항 제1호에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자"라 함은 8년 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 자를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시․군․구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다) 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시․군․구 안의 지역
3. 농지로부터 농지임대차관리법시행령 제23조 제2항 제2호에 규정된 거리 이내에 있는 지역
[부칙] (1995. 12. 30. 대통령령 제14869호)
제10조 (경과조치) ③ 이 영 시행 당시 종전의 제54조 제2항의 규정에 해당하는 거주자 및 종전의 제55조 제1항의 규정에 해당하는 자경농민이 각각 동조 동항의 개정규정에 의한 요건에 해당하지 아니하게 되는 경우에는 각각 동조 동항의 개정규정에 불구하고 종전의 해당규정에 의한다.
○구 농지임대차관리법시행령 (1995. 12. 22. 대통령령 14835호로 폐지되기 전의 것)
제23조 (농지매매의 확인) ② 농민이 농업경영을 목적으로 농지를 매수하기 위하여 농지매매의 확인을 요청한 때에는 제1항의 규정에 의한 위원회의 위원 2인은 확인을 요청하는 농지가 다음 각호의 구분에 의한 요건에 해당되는지 여부와 농림수산부령이 정하는 농지매매증명발급요건에의 해당 여부를 조사한 후 이를 확인하여야 한다.
2. 거주하고 있는 시․구․읍 또는 면의 관할구역 밖에 소재하는 농지로서 거주지로부터 20km 이내의 거리에 소재하는 농지
○구 소득세법 (1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되기 전의 것)
제89조 (비과세양도소득) 다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 부과하지 아니한다.
4. 대통령령이 정하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득
○구 소득세법시행령 (2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것)
제153조 (농지의 비과세) ② 법 제89조 제4호에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지(제4항 각호의 1에 해당하는 농지를 제외한다)로서 다음 각호의 요건을 갖춘 경우를 말한다.
1. 종전의 농지의 양도일부터 1년 내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우 또는 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우
③ 제1항 제3호 단서 및 제2항 제1호에서 "농지소재지"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 지역을 말한다.
1. 농지가 소재하는 시․군․구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시․군․구 안의 지역
다. 판단
⑴ 원고의 첫 번째 주장에 대하여
㈎ 1993. 12. 31. 법률 제4666호로 전문개정된 구 조세감면규제법은 제55조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 농지소재지에 거주하는 거주자”가 8년 이상 계속하여 직접 경작한 토지로서 농지세의 과세대상이 되는 토지 중 “대통령령이 정하는 토지”의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다고 규정하고, 1993. 12. 31. 대통령령 제14084호로 전문개정된 조세감면규제법시행령은 제54조 제2항에서 면제거주자라 함은 ① 8년 이상 농지가 소재하는 시· 구 · 읍 · 면 안의 지역, ② 위 ①항과 연접한 시· 구 · 읍 · 면 안의 지역, ③ 농지로부터 농지임대차관리법시행령 제23조 제2항 제2호에 규정된 거리(20km) 이내에 있는 지역 중 하나에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 거주자를 말한다(이하 ‘통작거리규정’이라고 한다)고 규정하였는데, 그 후 조세감면규제법시행령이 1995. 12. 30. 대통령령 제14869호로 개정되면서 개정전의 제54조 제2항 제3호의 통작거리규정을 삭제하고, 부칙 제10조 제3항에서 “이 영 시행 당시 종전의 제54조 제2항의 규정에 해당하는 거주자가 개정 규정에 의한 요건에 해당하지 아니하게 되는 경우에는 개정규정에 불구하고 종전의 해당규정에 의한다”는 경과규정을 두었다가, 1998. 12. 28. 법률 제5584호로 전문개정된 조세특례제한법 제69조 제1항 제1호와 1998. 12. 31. 대통령령 제15976호로 전문개정된 조세특례제한법시행령 제66조 4항은 전문개정전의 구 조세감면규제법령의 면제규정을 그대로 이어받았으나, 부칙에서 아무런 경과규정을 두지 않았으며, 한편 위와 같이 전문개정된 조세특례제한법령의 각 부칙 제1조, 제2조 제2항, 조세특례제한법시행령 부칙 제1조, 제2조 제2항은 1999. 1. 1. 이후 최초로 양도하는 분부터 전문개정법령의 면제규정을 적용하도록 규정하고 있다.
㈏ 조세법규는 그것이 과세요건이든 면세요건이든 엄격하게 해석하여야 하는 것이 원칙이고, 종전의 조세감면이 폐지되는 결과 기왕의 법령 시행 당시 감면 혜택을 받을 수 있었던 자의 기대이익을 충족시키지 못하는 면이 있다고 하더라도, 개정법 부칙에서 종전의 규정을 소급적으로 적용한다는 명백한 규정을 두지 아니한 이상, 관련 경과규정인 부칙의 해석에 있어 그 범위를 함부로 확장해석할 것은 아니라 할 것이며, 법률의 개정시에 종전 법률 부칙의 경과규정을 개정하거나 삭제하는 명시적인 조치가 없다면 개정 법률에 다시 경과규정을 두지 않았다고 하여도 부칙의 경과규정이 당연히 실효되는 것은 아니지만, 개정 법률이 전문개정인 경우에는 기존 법률을 폐지하고 새로운 법률을 제정하는 것과 마찬가지이어서 종전의 본칙은 물론 부칙 규정도 모두 소멸하는 것으로 보아야 할 것이므로 특별한 사정이 없는 한 종전의 법률 부칙의 경과규정도 모두 실효된다고 보아야 하므로(
대법원 2002. 7. 26. 선고 2001두11168 판결 참조), 전문개정된 조세특례제한법령이 시행되는 1999. 1. 1. 이후의 양도분부터는 통작거리 20㎞ 이내에 거주하는 자경농민이라 하더라도 농지소재지 당해 행정구역 또는 연접 행정구역 안에 거주하지 않는 경우에는 당해 농지의 양도와 관련한 양도소득세의 면제혜택을 받을 수 없게 되었다고 할 것이다.
㈐ 이 사건으로 돌아와 살피건대, 을 제3, 제5호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고는 이 사건 제1농지를 취득할 때인 1979년부터 대구 서구 내당동과 감삼동 및 달서구 두류동 일대에 거주하다가 1993. 9. 12. 중구
남산동 2466-1 보성황실타운아파트 108동 1105호로 전입하여 수용양도시까지 거주한 사실, 그런데 원고가 거주한 대구 서구, 달서구 및 중구는 이 사건 제1농지가 소재한 대구 동구의 연접 자치구가 아닌 사실을 인정할 수 있고 반증이 없으므로, 위 인정사실에 의하면, 원고는 조세특례제한법시행령 제66조 제4항 소정의 거주요건을 갖추지 못하였다고 할 것이어서 직접 자경하였는지 여부에 관하여 더 나아가 살펴 볼 필요도 없이 이 사건 제1농지의 양도는 양도소득세 면제대상에 해당하지 않는다고 할 것이므로, 원고의 첫 번째 주장은 이유 없다.
⑵ 원고의 두 번째 주장에 대하여
㈎ 소득세법 제89조 제4호, 소득세법 시행령 제153조 제2항은 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지에 대하여 일정한 경우에 양도소득세를 과세하지 아니함을 규정하고 있는바, 이는 농지의 자유로운 대체를 허용․보장함으로써 농민을 보호하여 농업의 발전․장려를 도모하기 위한 취지의 규정이므로, 이 경우 종전 토지 및 새로 취득하는 토지는 농지여야 하고 종전 토지의 양도시 그 양도인이 그 토지를 자경하는 자이어야 하며 자경할 목적으로 새로 토지를 취득할 것을 전제로 하는데(
대법원 1995. 9. 29. 선고 95누3695 판결 등 참조), 토지가 농지로 경작된 사실이 인정된다고 하더라도 그렇다고 하여 그 소유자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니고, 토지를 농지로 자경한 사실은 그와 같은 사실을 주장하는 양도자가 입증하여야 한다(
대법원 1993. 7. 13. 선고 92누11893 판결).
㈏ 이 사건으로 돌아와 보건대, 을 제2 내지 제8호증, 제12호증, 제13호증의 1 내지 3, 제14호증, 제16호증의 1 내지 4의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면,
이규성이 1990년경부터 1997년경까지 이 사건 제1농지를 경작하여 수확한 포도를 반야월농업협동조합 동부지소에 출하하여 왔고 이 사건 제1농지의 수용 당시 그 지상에는 13년생 포도나무 2,404주 등이 심어져 있었던 사실,
이규성이 1995. 1. 19.부터 1998. 3. 26.까지 이 사건 제1농지 중 대구 동구
신서동 550-3 지상 주택에 거주한 관계로 1998. 5. 21. 한국토지공사로부터 주거대책비 및 이사비로 5,489,440원을 지급받은 사실,
이규성이 이 사건 제1농지의 수용으로 인한 지장물보상금 66,499,125원 중 포도나무 묘목보상비로 원고로부터 약 2천만원을 수령한 사실, 원고는 이 사건 제2농지를 취득하기 직전인 1999. 1. 21. 대구 동구
율하동 863으로 주민등록을 이전하였다가 취득 후인 2000. 10. 25. 이 사건 제2농지 소재지에 연접한 행정구역 안에 있는 영천시 금호읍
교대리 167-8로 다시 이전하였지만, 실제로는 종전의 주민등록지인 대구 중구
남산동 소재 보성황실타운아파트에서 그대로 거주하고 있었고, 위 최종 주민등록지에는 원고의 친척인
이기환과 그 가족들이 거주하고 있을 뿐인 사실을 각 인정할 수 있으므로, 위 인정사실과 같은 사정에 비추어, 원고가 이 사건 제1농지를 자경하다가 이를 수용양도한 후 이 사건 제2농지를 대체농지로 취득하여 자경하고 있다는 원고의 주장사실에 부합하는 듯한 갑 제4호증, 제5호증의 1 내지 4, 제6호증의 1 내지 5, 제7호증의 각 기재, 증인
이상권의 증언은 믿을 수 없고, 갑 제8호증의 기재만으로는 원고의 위 주장사실을 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없어, 원고가 이 사건 제1농지를 경작상 필요에 의하여 양도하고 이 사건 제2농지를 대체취득하였다고는 볼 수는 없으므로, 원고의 두 번째 주장도 이유 없다.
3. 결론
그렇다면 이 사건 부과처분이 위법하다고 하여 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
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