시행령에 상속개시일 당시에 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하라는 명문의 규정이 있음에도 임의로 무효라고 주장하면서 상속개시일 이후에 고시된 개별공시지가를 적용하여 상속세를 적게 신고, 납부한 것이 가산세를 면제할 수 있는 정당한 사유가 될 수 없다. 따라서 처분은 적법하다.
1. 과세처분의 경위
가. 원고들은 1999. 3. 31. 사망한
오기복(이하 ‘망인’이라 한다)의 공동상속인들로서 처인
원고 권용이 60%, 자인
원고 오일미가 40%의 비율로 망인의 재산을 공동상속하여, 1999. 12. 30. 피고에게 아래 표 ①～③의 상속재산을 ‘원고들 신고’란 기재와 같이 각 평가한 것을 비롯하여 상속세 과세가액을 8,212,169,838원, 상속세액을 2,956,928,784원으로 신고하고 그 중 739,928,784원을 자진납부하였다.
나. 피고는 원고들에 대한 상속세 조사결과 아래 표 ①～③의 상속재산을 ‘이 사건 과세처분’란 기재와 같이 각 달리 평가한 것을 비롯하여 다른 상속재산의 가액도 경정함으로써 상속세과세가액을 9,372,991,832원으로 증액하여 상속세액을 3,480,272,776원으로 계산한 다음, 여기에 이에 따른 신고불성실가산세 94,318,481원과 납부불성실가산세 52,334,399원을 더하고 위 자진납부세액 739,928,784원을 공제하여, 2001. 3. 10. 원고들에게 상속세 2,886,996,870원(국고금단수계산법에 따라 10원 미만 버림)을 추가로 납부할 것을 고지하였다.
상속재산
원고들 신고
피고의 부과처분
① 비상장 법인인
신한생명보험 주식회사의
주식 173,327주
상속개시 당시 시가산정이 어렵다고 보아 보충적 평가방법에 따라 0원으로 평가.
1999. 3. 12.
정원환이
이호진에게 주당 3,000원에 30,000주를 매매한 사례가 정당한 시가라고 보아, 주당 3,000원씩 519,981,000원으로 평가.
② 비상장 법인인 주식회사
제일 스포츠센타의
주식 10,000주
상속개시 당시 시가산정이 어렵다고 보아 보충적 평가방법에 따라 주당 116,030원씩 합계 1,160,300,000원으로 평가.
원고들과 같이 보충적 평가방법으로 계산하되 계산착오를 바로잡아 주당 116,129원씩 합계 1,161,290,000원으로 평가.
③ 금천구
가산동 538-8 토지 1,352m2
개별공시지가로 평가하되, 이 사건 상속개시일 이후 고시된 1999. 1. 1. 기준 공시지가 m2당 710,000원을 적용하여 959,920,000원으로 평가.
시행령※ 제50조 제6항의 규정에 따라 상속개시일 현재 고시되어 있던 1998. 1. 1. 기준 공시지가 m2당 790,000원을 적용하여 1,068,080,000원으로 평가.
※ 구 상속세및증여세법시행령 (1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것)
다. 그 후 피고는 위 가산세 중, 2001. 8. 서울지방국세청의 통보에 따라 ①
신한생명보험 주식회사(이하 ‘
신한생명’이라 한다) 주식의 평가차액은 평가방법의 차이에 의한 것으로 신고 및 납부불성실가산세 부과대상이 아니라고 보아 이를 감액하고, 이어 2001. 12. 16. 원고들이 제기한 국세심판의 결정에 따라 ③이 사건 토지의 평가차액에 대한 신고불성실가산세 부분을 감액하는 등 가산세 합계 74,436,518원에 대하여 감액경정결정을 함으로써, 피고가 2001. 3. 10. 원고들에게 부과한 상속세는 합계 2,812,560,352원(그 중
원고 권용에게 60%인 1,687,536,211원,
원고 오일미에게 40%인 1,125,024,141원)이 남게 되었다(이하 위 잔존부분에 대한 부과처분을 ‘이 사건 처분’이라 한다).
【 증거 】 다툼 없는 사실, 갑1, 2-2, 22, 23, 을1-1~9, 2, 3-1,2, 4, 5-1,2, 6, 7, 8-3~6, 9, 10-1,2
2. 이 사건 처분의 적법 여부에 대한 판단
가. 위 ①
신한생명 주식에 대한 평가 부분
(1) 당사자들의 주장
(가) 피고 : 상속개시일 18일 전인 1999. 3. 12.
정원환이
이호진에게
신한생명의 주식 30,000주를 주당 3,000원에 매각한 사실(이하 ‘이 사건 거래’라 한다)이 있는데 위 두 사람은 특수관계인도 아닐 뿐 아니라 이를 공증까지 하였고, 상속개시일 9개월 후인 1999. 12. 16.에
신한생명의 주식이 주당 5,000원씩에 거래된 사실에 비추어 보면, 이 사건 거래의 주당 3,000원은 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어져 성립된 가액으로
상속세및증여세법(이하 ‘법’이라 한다) 제60조 제1,
2항에 규정한 ‘시가’로 인정될 수 있다.
(나) 원고들 : 이 사건 거래는 채무자
정원환이 채무상환능력이 없어 주식을 대물변제로 양도하면서 채무액에 맞추어 가격을 책정한 것일 뿐이고, 1999. 12. 15.의 주당 5,000원씩의 거래는 구사운동 차원에서 이사들 사이의 실권주 인수에 불과하여,
신한생명 주식에 대한 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 시가는 존재하지 아니하므로,
법 제60조 제3항,
제63조 제1항 제1호 다목,
구 상속세및증여세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시행령’이라 한다) 제54조,
제55조에 규정한 보충적 평가방법에 따라 0원으로 평가하여야 한다. 따라서 이 사건 처분 중 이 사건 거래의 3,000원을
신한생명 주식의 시가로 인정한 부분은 위법하다.
(2) 관련 법령
▶ 상속세및증여세법
제60조 (평가의 원칙등) ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우
제63조 제1항 제1호 가목 및
나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(
제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황등을 감안하여
제61조 내지
제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.
제63조 (유가증권등의 평가) ① 유가증권등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
1. 주식 및 출자지분의 평가
다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.
▶ 구 상속세및증여세법시행령 (1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것)
제54조 (비상장주식의 평가) ①
법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 "비상장주식"이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다.
당해법인의순자산가액
1주당가액=[―――――――――――――――― (이하 이 조에서 "순자산가치"라 한다) +
발행주식총수
1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액
(――――――――――――――――――――――――――――――――――――――――――――――――――)]÷2
금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율
제55조 (순자산가액의 계산방법) ①
제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을
법 제60조 내지
제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다.
(3) 인정사실
(가)
정원환은 1999. 3. 12.
신한생명의 주식 30,000주를 주당 3,000원에
이호진에게 매도한 사실이 있는데, 매년 3. 31. 결산을 하는
신한생명의 대차대조표에 의하면,
신한생명은 1997. 3. 31. 기준으로 약 458억원, 1998. 3. 31. 기준으로 약 395억원의 당기순손실이 발생하였고, 상속개시일인 1999. 3. 31.을 기준으로 할 때에도 이월결손금이 2,366억원, 채무초과액이 1,892억원, 당기순손실이 476억원에 달하여 납입자본금 800억원이 완전히 잠식된 상태에 있었으며, 당시는 1998. 5. 11. 보험감독원으로부터 자산의 건전성이 악화될 우려가 있다는 이유로 경영정상화계획 제출대상 생명보험회사로 선정되어 조직감축과 자본금 증자 등 자구노력을 하고 있던 중이었다.
(나) 1999. 12. 16.
이명현이
정동진에게
신한생명의 주식 10,000주를,
권희덕이
김태영에게 4,000주를,
문재화에게 3,000주를 각 5,000원에 매매하였다는 취지의 매매계약서가 있으나, 매도인
이명현,
권희덕은
신한생명의 등기된 이사, 매수인
정동진,
김태영,
문재화는 등기되지 아니한 대우이사로서, 1999. 8. 24. 발행한 920만주의 신주 중 무려 82%가 실권되자 구사운동의 일환으로 이를 임원들이 배정받아 주금을 납입하기로 하면서, 주식인수인이 50인을 초과하는 경우 금융감독위원회에 유가증권발행신고를 하도록 한 당시 증권거래법의 제한을 피하기 위하여 원래
정동진,
김태영,
문재화에게 배정된 신주를
이명현,
권희덕에게 배정한 다음, 이를 매매의 형식으로 양도한 것이다.
(다) 상속개시일인 1999. 3. 31.을 기준으로
시행령 제54조,
제55조에 규정한 방법으로
신한생명의 주식을 평가하면, 그 가액은 0원 이하가 된다.
【 증거 】 다툼 없는 사실, 갑4-1,2, 5, 6-1~3, 7, 8, 17, 18, 19-1~3, 변론 전체의 취지
(4) 판단
(가)
법 제60조 제2항이 규정하는 ‘시가’란 불특정다수인 사이의 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말하는 것이므로, 비록 거래 실례가 있다 하여도 그 거래가액이 상속재산의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격이라고 할 수 없다면, 그 거래가액을 ‘시가’로 볼 수 없고, 결국 그 상속재산은 시가를 산정하기 어려운 것으로 보아 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 산정하여야 할 것이다(
대법원 1996. 10. 29. 선고 96누9423 판결 등 참조).
(나) 그러므로 이 사건 거래의 주당 가격 3,000원이
신한생명 주식의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 것으로 인정될 수 있는지에 관하여 살피건대, 위와 같이 1999. 3. 31. 상속개시 당시
신한생명은 3년째 수백억원씩의 당기순손실을 기록하여 자본이 완전히 잠식되고 부채가 자산을 훨씬 초과하는 상태에 있었고, 1999. 8. 증자를 위한 신주발행조차 주주들로부터 외면당하여 임원들이 의무적으로 실권주를 배정받아 인수하였어야 할 정도로 회사상황이 어려웠으며, 1999. 12.의 주당 5,000원의 거래도
신한생명의 이사들 사이의 신주인수대금납입에 불과할 뿐 정상적인 거래라고 할 수 없는 점에 비추어 보면, 상속개시 불과 18일전에 이루어진 이 사건 거래에서의 주당 가격 3,000원이
신한생명 주식의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 가액이라고는 보기 어렵다.
(다) 그밖에 달리
신한생명의 주식에 관하여 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 반영하는 거래의 실례가 보이지 아니하므로, 위 주식은 시가를 산정하기 어렵다고 보아 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 산정함이 타당하고, 따라서 이 사건 처분 중 이 사건 거래의 가액을 시가로 인정하여
신한생명 주식을 평가한 부분은 위법하다고 하지 않을 수 없다.
나. 위 ② 주식회사
제일스포츠센타(이하 ‘
제일스포츠’라 한다) 주식에 대한 평가부분
(1) 원고들의 주장
1997. 4. 경매절차에서
제일스포츠의 주식 10,000주가 주당 50,000원에 경락되고, 1998. 5. 26.
김우일이
배선갑에게 10,000주를 주당 55,000원에 매도하고, 2000. 10. 31. 원고들이
권태갑에게 10,000주를 주당 50,000원에 매도한 사실이 있는데,
제일스포츠는 골프장을 운영하는 법인으로 그 주식의 가치는 보유부동산의 가격으로 결정될 것인데 상속개시일 무렵은 IMF 경제위기로 부동산 가격이 하락하고 골프장 운영이 어려웠던 점을 고려하면, 위 거래가액 50,000원～55,000원은
법 제60조 제1,
2항에 규정한 ‘시가’로 인정될 수 있다. 원고들은 시가 입증의 곤란으로 가산세를 부담할 우려가 있어 일단 보충적 평가방법에 따라 평가한 가액으로 신고하였을 뿐이다.
(2) 관련 법령
위 ‘가. (2)’와 같다.
(3) 판단
우선 원고들 주장의 경락가액은 이 사건 상속개시일과 2년 가량의 시간적 간격이 있을 뿐만 아니라, 일반적으로 경락 가격은 시가를 하회하는 예가 많은 점에 비추어 볼 때, 이를 다수인 사이에 자유로운 거래가 이루어져 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 것이라고 보기 어렵다. 그리고 갑11의 기재에 의하면,
제일스포츠의 정관 제10조는 주주의 자격을 재일동포에 한정하여 그 주식의 양도, 증여 또는 상속으로 인한 명의개서는 이사회의 승인을 받아야 하고 재일동포 이외의 제3자에게 양도ㆍ증여는 인정하지 않는다고 규정하고 있음이 인정되므로, 원고들의 주장과 같은 2차례의 매매거래가 있었다고 하더라도 이와 같이 주주의 자격이 제한되어 이사회의 승인을 받아 이루어지는 주식 매매의 거래가액을, 불특정다수인 사이에 자유로운 거래에 의하여 이루어져 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 ‘시가’라고 할 수도 없다.
따라서 원고들 스스로
제일스포츠 주식의 시가 산정이 어렵다고 보아 보충적 평가방법으로 신고한 것을 그대로 인정하여 단지 계산착오를 수정하였을 뿐인 이 사건 처분 중
제일스포츠 주식의 평가에 대한 부분은 정당하다고 볼 수밖에 없으므로, 이 부분 원고들의 주장은 이유가 없다.
다. 위 ③ 이 사건 토지에 대한 평가부분
(1) 원고들의 주장
상속개시 당시에는 당해 연도의 개별공시지가가 고시되지 아니하였다가 상속개시 이후에 비로소 공시기준일을 같은 해 1. 1.로 한 개별공시지가가 고시되었다고 하더라도, 상속개시 당시 고시되어 있던 전년도 개별공시지가보다는 당해 연도의 개별공시지가가 상속개시 당시 토지의 현황을 더 적정하게 반영하여 시가에 근접한 것이라고 보아야 하므로(
대법원 1996. 8. 23. 선고 96누4411 판결), 토지를 평가함에 있어 평가기준일 현재 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하도록 한
시행령 제50조 제6항의 규정은 시가주의 원칙에 위배되고 모법에 위임의 근거가 없어 무효이고, 따라서 이 사건 토지는 1998. 1. 1.을 기준으로 한 m2당 790,000원이 아니라 상속개시 후 원고들의 신고 전에 고시된 1999. 1. 1.을 기준으로 한 m2당 710,000원의 개별공시지가를 기초로 평가하여야 한다.
(2) 관련 법령
▶ 상속세및증여세법
제61조 (부동산등의 평가) ①부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
1. 토지
지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가. (단서 생략)
▶ 구 상속세및증여세법시행령 (1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것)
제50조 (부동산의 평가) ⑥
법 제61조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 개별공시지가는 평가기준일 현재 고시되어 있는 것을 적용한다.
(3) 판단
그러나
법 제61조 제1항 본문은 토지의 경우 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가에 의하여 가액을 평가하도록 규정하고 있고, 개별공시지가에 관하여 대통령령에 위임한다는 명문의 규정을 두고 있지 아니하나, 개별공시지가란 매년 1월 1일을 공시기준일로 하여 공시되지만 그 개별공시지가를 산정하기 위한 토지 현황 등의 조사에 필요한 시간 때문에 그 공시는 공시기준일로부터 상당기간 경과한 후에나 가능하므로, 상속재산을 평가함에 있어 당해 연도의 개별공시지가가 공시되어 있지 아니한 경우 공시되어 있는 전년도 개별공시지가에 의할 것인가 아니면 향후에 공시될 당해 연도의 개별공시지가에 의할 것인가를 결정함에 있어
시행령 제50조 제6항이 위와 같이 규정하여 전년도 개별공시지가를 적용하여 토지의 가액을 평가하도록 함으로써 당해 연도의 개별공시지가가 공시되기 전이라도 납세의무자나 과세관청으로 하여금 조세법률관계를 미리 예상하거나 조기에 확정할 수 있도록 하여 법적 안정성이나 예측가능성을 기함에 그 취지가 있는 점과,
법 제60조 제2항의 문언상 시가가 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것에 한정되는 것은 아니라고 할 것이고, 한편 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있다 할 것이어서,
시행령 제50조 제6항의 적용에 따라 전년도 개별공시지가에 의하여 평가한 상속재산의 가액이 시가보다도 불리하다고 주장하는 납세의무자는 그 시가를 소급하여 입증함으로써 시가에 따른 정당한 세액을 납부할 수 있는 길이 열려있는 점에 비추어 보면, 시행령 제50조 제6항은 시가주의 원칙의 범위 내에서 모법인 법 제61조 제1항 제1호 본문에 근거를 두고 그 규정이 예정하고 있는 범위 내에서 토지가액의 적정한 산정방법을 구체화ㆍ명확화한 것이라고 할 것이므로 이를 모법의 위임이 없다거나 시가주의 원칙에 위배되어 무효라고 할 수 없다(
대법원 2003. 9. 2. 선고 2001두10677 판결).
따라서 이 사건 처분 중 이 사건 토지를
시행령 제50조 제6항의 규정에 따라 상속개시일 당시 고시되어 있던 1998. 1. 1.을 기준으로 한 개별공시지가에 따라 평가한 부분은 적법하고, 위 규정이 무효임을 전제로 한 원고들의 주장은 받아들일 수 없다.
라. 위 ③의 이 사건 토지의 평가액 증가로 인한 납부불성실가산세 부분
(1) 원고들의 주장
원고들이 이 사건 토지를 1999. 1. 1. 기준의 개별공시지가를 기초로 평가한 것은 위 96누4411 판결에 기초한 것으로, 그 세금을 적게 납부한 데에 정당한 사유가 있다고 인정된다고 할 것이므로, 이에 대하여도 납부불성실가산세를 산정하여 부과한 것은 위법하다.
(2) 관련 법령
▶ 구 상속세및증여세법 (1999. 12. 29. 법률 제6048호로 개정되기 전의 것)
제78조 (가산세등) ② 세무서장등은
제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 납부하여야 할 세액에 미달한 금액을 제외한다)을 산출세액에 가산한다.
▶ 구 상속세및증여세법시행령 (1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것)
제80조 (가산세등) ①
법 제78조 제1항 및
제2항에서 "대통령령이 정하는 평가가액의 차이"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.
1.
법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여
법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우
2.
법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여
법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우
(3) 판단
그러나 위 96누4411 판결은
시행령 제50조 제6항과 같은 내용의 규정이 신설되기 이전의 사안으로, 시행령에 상속개시일 당시에 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하라는 명문의 규정이 있음에도 원고들이 임의로 이를 무효라고 주장하면서 상속개시일 이후에 고시된 개별공시지가를 적용하여 상속세를 적게 신고, 납부한 것이 가산세를 면제할 수 있는 정당한 사유가 된다고는 할 수 없고, 이와 같이 평가차액이 발생한 것은
시행령 제80조 제1항 각호에서 정한 평가방법의 차이에 의한 경우에 해당하지도 아니하므로, 원고들의 이 부분 주장도 이유가 없다.
3. 정당한 세액의 계산
위 ①의
신한생명 주식의 시가를 주당 0원이 아니라 3,000원으로 봄으로써 증가된 519,981,000원을 상속세 과세표준에서 차감하여 원고들이 추가로 납부하여야 할 정당한 상속세액 합계를 다시 계산하면, 별지 세액계산표의 ‘정당한 세액’란 기재와 같이 2,578,568,903원이 되고, 이를 원고들의 상속지분대로 안분하면
원고 권용에 대한 정당한 세액은 1,547,141,342원,
원고 오일미에 대한 정당한 세액은 1,031,427,561원이 된다.
4. 결론
따라서 이 사건 처분 중 위 각 정당한 세액을 초과하는 부분은 위법하므로, 이 부분 원고들의 청구는 인용하고 나머지 청구는 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
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