상고이유 제1,2점을 함께 본다. 지방세법 제104조 제8호, 제105조 제5항, 같은법시행령 제73조 제8항, 제82조, 지적법 제5조 제1항, 같은법시행령 제6조 제20호의 각 규정을 종합하면, 당초 전, 답, 임야인 토지가 유원지인 골프장으로 사실상 지목변경됨으로써 이를 취득세 과세대상인 간주취득으로 보기 위하여는 단지 절토, 성토 등의 형질변경공사와 골프장조성공사 등만으로는 부족하고 골프코스간의 작업도로, 골프장에의 진입도로 및 주차장의 포장공사 등 골프장개설에 따른 모든 공사가 완공되어

전체적으로 골프장으로서의 기능을 사실상 발휘할 수 있음이 객관적으로 인정되어야 할 것이고, 따라서 골프장으로서의 기능을 사실상 발휘할 수 있음이 객관적으로 인정될 때를 그 취득시기로 보아 그때까지 소요된 비용을 취득세 과세표준으로 삼아야 할 것이다(대법원 1990.7.13. 선고 89누5638 판결;대법원 1992.11.10. 선고 92누5270 판결 각 참조).

원심판결 이유에 의하면 원심은 그 채택한 증거를 종합하여 원고가 1984.1.경 관계기관으로부터 관광객이용시설업(골프장)사업계획승인을 받고 같은 해 9.28. 골프장 건설공사에 착수하여 1986.7.31. 주차장 등 포장공사를 끝으로 그 공사를 준공한 다음 같은 해 8.8. 당초의 지목을 유원지로 변경한 사실을 확정한 다음,

같은 취지에서 이 사건 주차장 등 포장공사비를 과세표준에 산정한 피고의 과세처분을 정당하다고 판단하였는바, 원심의 이러한 인정판단은 정당하고 거기에 논지가 지적하는 바와 같은 법리오해, 채증법칙의 위배, 심리미진의 위법이 있다고 할 수 없다.

논지는 도로포장시설은 기업회계처리상 토지와는 구분되는 독립한 구축물로서 감가상각 대상자산으로 처리하고 있고 지방세법에서도 이와 같은 기업회계학상의 개념을 빌려 취득세 과세대상으로 토지의 취득과 구축물의 취득을 구분하고 있으니 위 포장시설은 독립한 구축물로서 과세대상이 될 수 있는지 여부는 별론으로 하더라도 토지의 가액증가로는 볼 수 없다는 취지이나,

지방세법에서 취득세 과세대상으로서의 구축물의 범위에 관한여 별도로 규정하고 있는 것은 그와 같은 구축물의 취득을 토지의 가액증가 여부를 불문하고 토지와 분리하여 과세대상으로 포착하고자 함에 있을 뿐 지목변경 등으로 인하여 토지의 가액증가가 수반되는 경우 취득세 과세대상을 논함에 있어 토지의 구성부분을 이루는 구축물을 토지의 일부로 보아 평가하는 것까지를 부정하는 것은 아니라고 할 것이므로, 받아들일 수 없다.

논지는 모두 이유 없다.

그러므로 상고를 기각하고 상고비용은 패소자의 부담으로 하여 관여법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 1992. 10. 30. 선고 91구12501 판결】

【주문】 처분청승소

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【이유】

1. 부과처분의 경위

성립에 다툼이 없는 갑 제1호증의 1(영수증), 2(납세고지서), 갑 제2호증의 1(심사청구의 처리), 2(심사결정서등본), 을 제3호증의 1(징수결의서), 2(처분지시사항이첩지시), 을 제4호증의 1(세입과오납금환부지급신청서), 2(과오납금반환결의서), 을 제5호증의 1(징수결의서), 2(취득신고 및 자진신고납부세액계산서), 3(내역서), 을 제6호증(취득신고 및 자진납부세액 계산서)의 각 기재에 의하면 원고는 1982. 11. 2. 재일교포 후세들의 모국방문 연수교육을 주목적으로 하여 재일교포들이 설립한 회사로서 원래 지목이 전, 답, 임야였던 반월 신도시 253가구 인근지역 약1,610,000평방미터(1986. 7. 26. 환지확정으로 ○○시 ○○동동 587외 15필지 1,615,876.8평방 미터로 됨)지상에 골프장 1,457,402.4평방미터 및 유스호스텔, 수영장 등 국민관광시설 99,105.4평방미터등 종합스포츠시설을 완성한 후 1986. 9. 20. 지방세법 제10조제5항 소정의 토지의 지목을 사실상 변경하여 그 가액이 증가됨으로써 토지의 취득으로 보는 경우에 해당한다 하여 위 시설준공당시의 공사비를 기준으로 한 취득세 금1,655,355,060원을 자진신고 납부한 사실, 그런데 피고는 감사원정기감사에서 원고의 위 취득세 과세표준액신고에 위 종합스포츠시설내의 작업도로, 진입도로 및 주차장에 대한 포장공사비 금1,094,536,964원이 누락되어 있다는 점을 지적받고 1990. 7. 27. 원고에게 위 누락분에 대한 취득세 금197,016,650원을 추가로 부과고지한 사실, 이에 원고가 1990. 9. 11. 위 부과처분에 대하여 감사원법 제45조 에 따라 감사원에 심사청구를 하고 감사원은 원고의 심사청구를 심리한 결과 위 종합스포츠센타내의 진입도로 및 주차장의 포장공사비 금851,440,000원에 대하여는 골프장분과 국민관광시설분이 포함되어 있으므로 골프장과 국민관광 시설내의 진입도로 및 주차장 포장면적을 조사하여 포장면적비율에 따라 포장공사비를 안분 계산하여 골프장분에 대하여는 중과세율을 적용하고 국민관광시설분에 대하여는 사치성 재산이 아니므로 일반세율을 적용하여 취득세를 산출 부과하는 것이 타당함에도 피고가 위 포장공사비전액을 골프장 토지의 지목변경으로 인한 증가액으로 보아 중과세율을 적용하여 취득세를 부과한 것은 잘못이라는 이유로 원고의 심사청구를 일부 받아들여 1991. 4. 16. 감사원법 제46조제2항 에 따라 피고에게 재조사결정을 명하고 이에 따라 피고가 1991. 5. 1. 감사원법 제47조 에 의하여 당초의 부과결정금액을 금129,394,080원으로 감액결정하고 원고에게 그 차액 금67,622,570원과 이에 대한 이자 금5,213,700원을 과오납금으로 반환한 사실은 당사자사이에 다툼이 없다.

2. 부과처분의 적법성

피고가 위 처분사유와 적용법조를 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 골프장건설을 위하여 1984. 9. 28.부터 원래 지목이 전, 답, 임야인 골프장용지를 절토, 성토, 매립 등 토공사와 부대시설공사를 하여 1985. 5. 31. 골프코스, 배수관로, 상하수도, 작업도로, 진입도로, 및 주차장 등 토지의 형질변경을 수반하는 공사를 준공하여 사실상 지목변경이 이루어짐으로써 골프장으로 사용할 수 있게 된 후 같은 해 10. 8. 이후 위 작업도로, 진입도로 및 주차장에 대한 포장공사를 실시하였으므로 위 포장공사비는 지목변경에 소요되는 비용으로 볼 수 없으며 특히 이는 도로나 주차장등의 포장시설은 법인세법시행규칙에 의하여 내용년수를 정하여 감가상각하도록 되어 있는 독립된 구축물로서 지방세법상 취득세 과세대상이 아닌 점에 비추어 보더라도 분명함에도 불구하고 피고가 원고에게 위 작업도로, 진입도로 및 주차장의 포장공사비를 토지의 지목변경에 소요된 비용이라 하여 그에 대한 취득세를 추가로 부과고지하였으니 이 사건 과세처분은 위법하다고 주장한다.

그러므로 살피건대, 지방세법 제105조제1항 에 의하면 취득세는 부동산의 취득에 대하여 당해 취득물건 소재지의 도에서 그 취득자에게 부과하도록 되어 있고, 같은 조 제2항 은 부동산의 취득에 있어서는 민법등 관계법령의 규정에 의한 등기, 등록등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상 취득한 것으로 보고 당해 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각 취득한 자로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제5항 은 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 이를 취득한 것으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제73조제8항 은 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날에 취득한 것으로 본다. 다만 사실상으로 변경된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상의 지목변경일을 그 취득일로 본다고 규정하고 있고, 지적법 제5조제1항 및 같은 법 시행령 제6조제20호 에 의하면 일정한 구역내에 일반 공중을 위하여 위락, 휴양 등에 적합한 시설물을 종합적으로 갖춘 수영장, 유선장…..골프장 등의 토지와 이에 접속된 부속시설물의 부지는 그 지목을 유원지로 하도록 되어 있으므로, 위 규정들을 종합하여 보면 원래 지목이 전, 답, 임야 등이었던 골프장을 포함하는 종합스포츠시설의 부지가 지방세법상의 간주취득시기인 유원지로 되는 시기는 지적법 시행령 제6조 의 규정에 비추어 전, 답, 임야에 대한 산림훼손(임목의 벌채 등), 형질변경(절토, 성토, 옹벽공사 등), 농지전용공사와 이에 이어지는 잔디의 파종 및 식재, 임목의 이식, 조경작업을 포함하는 골프코스조성공사 뿐 만 아니라 골프코스간의 작업도로와 진입도로 및 주차장의 포장공사, 클럽하우스, 수영장등 부대시설의 준공 등 골프장을 포함하는 종합스포츠시설로서의 효용에 공하는 모든 공사가 완료되어 위락, 휴양 등에 적합한 시설물을 종합적으로 갖추었다고 객관적으로 인정될 때 비로소 유원지로 지목변경이 된다고 봄이 상당하다 할 것이다.

이 사건에 있어서 보건대, 성립에 다툼이 없는 갑 제3호증의 1, 갑 제4호증의 1, 갑 제5호증의 1(각 건설공사도급계약서), 갑 제3호증의 3(공사변경합의서), 갑 제3호증의 4, 갑 제4호증의 4, 갑 제6호증의 3, 갑 제7호증의 2, 3(각변경도급계약서), 갑 제3호증의 5(준공검사원 및 준공계), 갑 제4호증의 3(추가도급계약서), 갑 제4호증의 5(준공계), 6(준공공사필) 갑 제5호증의 3, 4(각 계약변경합의서), 5(준공계), 6(준공검사원), 갑 제6호증의 1(공사도급 계약서, 을제1호증의 2와 같다), 갑 제7호증의 1(도급계약서, 을 제2호증의 2와 같다), 갑제9호증의 1(반월신도시종합스포츠센타조성사업실시계획승인), 2(종합스포츠센타조성부지확보계획), 3(반월신도시건설사업시행기간연장승인), 5, 6(각 산업기지개발사업완료신고), 9(반월신도시종합스포츠센타조성사업준공인가), 갑제10호증의 1, 2(각 관광객이용시설업사업계획승인), 3(대체농지조성비납입고지), 4(관광객이용시설업사업계획변경승인), 7(사업준공인가신청), 8(관광객이용시설업등록수리), 갑 제11호증(산업기지개발사업준공인가필증), 갑 제13호증(반월종합스포츠센타부지분양계약서), 갑 제16호증의 1 내지 10(각 토지대장)의 각 기재와 증인최○○, 김○○의 증언에 변론의 전취지를 보태어 보면, 원고는 재일교포 후세들의 모국방문 연수교육이라는 특수사업목적을 위한 정부의 정책적 배려에 의하여 산업기지개발 공사가 시행하는 반월신도시계획사업의 일환으로 반월신도시내에 골프장, 유스호스텔, 수영장 기타 스포츠시설 등 종합스포츠센타를 조성하는 사업의 시행자가 되어 건설부장관의 사업시행승인을 받아 그 명의로 시행하기로 하되 원고는 산업기지개발공사로부터 용지를 분양받아 골프장, 유스호스텔, 수영장, 기타 스포츠시설 등 종합스포츠시설을 조성하기로 하여 먼저 산업기지개발공사가 1983. 6. 11. 산업기지개발촉진법(1990. 1. 13. 법률 제4216호 산업입지 및 개발에 관한 법률에 의하여 폐지됨)제8조 에 의하여 건설부장관으로부터 반월신도시내에 골프장, 유스호스텔, 수영장 기타 스포츠시설등 종합스포츠시설을 조성한다는 사업실시계획승인을 받아 용지매수를 한후 ○○시 ○○동동 587 외 15필지 1,615,876.8평방미터를 같은 해 9. 10. 위 종합스포츠센타부지로 금2,677,870,000원에 분양받은 사실(위 부지의 취득에 대한 취득세는 1986. 6. 26. 신고 납부하였다), 원고는 1984. 1.경 교통부장관 및 경기도지사로부터 관광객이용시설업(골프장)사업계획승인을 받고 같은 해 9. 28.부터 골프장등 종합스포츠시설공사에 착수한 사실, 원고는 골프장 건설예정부지인 전, 답, 임야에 대한 산림훼손에서부터 시작하여 1985. 5. 31.까지 절토, 성토, 옹벽공사 등의 형질변경과 골프코스공사 및 배수관로, 상하수도, 작업도로, 진입도로 및 주차장설치공사 등 부대공사를 완료하였으나 수목식재와 골프장클럽하우스, 휴게소 등 부대공사는 그 이후에 이루어진 사실, 또한 원고는 별도의 공사계획에 따라 1985. 7. 1.부터 금512,234,800원을 들여 골프장코스와 코스사이의 작업도로포장공사를 시공하여 같은 해 12. 24. 준공하였고, 1985. 10. 8.부터 금936,584,000원을 들여 안산시가지로부터 위 종합스포츠시설내 골프클럽하우스로 연결되는 진입도로 및 주차장에 대한 포장공사를 시공하여 1986. 7. 31. 준공한 사실, 한편 원고는 위 골프장건설과 동시에 유스호스텔과 수영장풀장 기타 체육시설 공사를 병행하여 1986. 6. 11. 총금18,816,282,659원의 공사비가 소요된 골프장 및 수영장 등 국민관광시설을 포함하는 종합스포츠시설이 완성된 사실, 원고는 같은 달 18. 위 종합스포츠센타 조성사업 시행자인 산업기지개발공사로부터 준공공사를 받았고 위 산업기지개발공사는 같은 달 23. 건설부장관으로부터 같은 달 11.을 준공일로 한 준공인가필증을 교부받은 사실, 이어 같은 해 8. 8. 이 사건 스포츠센타부지의 공부상 지목이 전답 임야에서 유원지로 변경된 사실, 원고는 골프장시설의 부대공사가 늦어져 1986. 8. 30.에야 경기도에 골프장업등록을 하고 같은 해 9. 20. 토지의 지목변경에 따른 취득세를 신고납부한 사실, 원고는 위 취득세자진신고시에도 간주 취득일자를 1986. 8. 31.로 기재한 사실을 인정할 수 있고 달리 반증이 없는 바, 위 인정사실에 의하면 원고가 지출한 종합스포츠시설내의 작업도로, 진입도로 및 주차장에 대한 포장공사비는 골프장을 포함하는 위 종합스포츠 시설의 조성에 소요된 비용이고 위와 같은 비용을 들여서 골프장을 포함한 위 종합스포츠시설을 완공하기 전에는 종합스포츠시설 부지로서의 유원지로 사실상 지목변경이 이루어졌다고 볼 수 없으므로 이에 대하여 취득세를 부과한 피고의 이사건 처분은 정당하고 위 작업도로, 진입도로 및 주차장에 대한 포장공사비가 취득세 과세의 대상이 되지 않는다는 입장에 선 원고의 위 주장은 이유없다.

3. 결론

그렇다면, 피고의 이 사건 취득세부과처분이 위법함을 전제로 그 취소를 구하는 원고의 청구는 이유없어 이를 기각하고 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

【참조조문】

지방세법 제104조 제1호, 제4호, 제8호, 제105조 제5항 같은법시행령 제73조 제8항, 같은법시행령 제75조의2 제2호