상고이유를 판단한다.

1. 제1점에 관하여

구 지방세법(1995. 12. 6. 법률 제4995호로 개정되기 전의 것, 이하 '법'이라고 한다) 제131조 제1항은 '부동산에 관한 등기를 받을 때에는 다음 각 호의 표준세율에 의하여 등록세를 납부하여야 한다'고 하면서, 제2호에서 제1호(상속으로 인한 소유권의 취득) 이외의 '무상으로 인한 소유권의 취득'의 경우에는 부동산가격의 1,000분의 15로, 제3호 제2목에서 제1호 및 제2호 이외의 원인으로 인한 농지 이외의 부동산 소유권의 취득의 경우 부동산 가액의 1,000분의 30으로 각 규정하고 있고, 법 제131조 제1항 제2호가 다른 등록세율보다 낮은 1,000분의 15의 세율을 적용하기 위한 요건으로 '무상으로 인한 소유권의 취득'이라고 규정하면서 이에 관한 증거방법을 특별히 제한하고 있지 아니할 뿐만 아니라, 법 제65조에 의하여 지방세에 준용되는 실질과세 원칙의 정신에 비추어 볼 때 등기신청서 또는 등기부의 형식적인 기재에 불구하고 등기원인 또는 권리관계의 실질에 따라 '무상으로 인한 소유권의 취득'에 해당하는지 여부를 판단하여야 할 것이다. 따라서 부동산에 관하여 명의신탁약정에 의하여 명의수탁자 명의로 소유권에 관한 등기를 경료하였다가 명의신탁을 해지하고 명의신탁자 앞으로 소유권이전등기를 경료하면서 그 등기원인을 매매로 하였다고 하더라도 그 등기의 실질이 명의신탁해지로 인한 소유권이전등기인 이상 법 제131조 제1항 제2호 소정의 등록세율이 적용된다고 할 것이다.

그러므로 원심이 원고가 그 대표이사를 통하여 소외 최두철의 명의를 빌어 이 사건 건물을 신축하고 그 앞으로 소유권보존등기를 경료하였다가 원고 앞으로 소유권이전등기를 경료한 사실을 인정하면서도 그 이전등기가 매매를 원인으로 하여 이루어진 이상 이는 구 「지방세법」제131조 제1항 제2호 소정의 '무상으로 인한 소유권의 취득'이 아니라 그 외의 경우인 같은 항 제3호에 해당한다고 판단한 것은 앞서 본 바와 같은 등록세율에 관한 법리를 오해하여 판결 결과에 영향을 미친 위법을 범한 것이라고 하지 않을 수 없다. 상고이유 중 이를 지적하는 부분은 이유 있다.

2. 제2점에 관하여

1995. 12. 6. 개정되기 전의 구 지방세법 아래에서 부동산등기에 관한 등록세의 과세표준은 '취득 당시의 가액'으로서(법 제130조 제1항 참조) 취득세의 과세표준 결정 방법과 기본적으로 동일하다고 할 것이고, 법 제130조 제3항, 제111조 제5항 제3호, 법시행령(1995. 12. 30. 대통령령 제14878호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제82조의3 제2항의 각 규정에 의하면, 법인장부에 의하여 취득가격이 입증되는 취득에 관한 등록세의 과세표준은 사실상의 취득가격으로 하며 여기서 사실상의 취득가격이라 함은 과세대상물건의 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접·간접으로 소요된 일체의 비용을 말한다 할 것이므로, 건물의 신축에 따른 과세표준은 건설원가 즉 건축공사비와 그 부대비용의 합계액이라 할 것인데, 그 건축공사가 도급계약에 의한 경우에는 그 도급계약상 공사대금으로 함이 원칙이나 이 경우에도 과세목적물의 취득을 위한 것이 아닌 금액은 과세표준액에서 제외되어야 할 것이다.

따라서 원심이 이 사건 파일공사 및 흙막이공사를 부지조성공사의 일환으로 보아 그 공사비는 이 사건 건물의 신축에 필요·불가결한 준비행위에 소요된 것이므로 이 사건 건물의 취득가액에 포함된다고 본 것은 앞서 본 법리에 따른 것으로서 정당하다 할 것이나, 바닥포장등공사 및 우물파기공사는 이 사건 건물의 신축에 필요·불가결한 준비행위로 이루어지는 공사라고 단정하기 어렵고, 다른 특별한 사정이 없는 한 위 두 공사의 결과물은 토지의 정착물로서 토지의 구성 부분이 됨으로써 이 사건 건물의 취득비용에는 포함될 수 없어 그 각 공사비가 이 사건 건물에 관한 등록세 과세표준에 포함될 수 없다 할 것이고, 따라서 이와 결론을 달리한 원심판결 중 바닥포장등공사 및 우물파기공사에 관한 판단 부분에는 등록세의 과세표준에 관한 법리오해 또는 이로 인한 심리미진으로 판결 결과에 영향을 미친 위법이 있다고 할 것이다. 상고이유 중 이 점을 지적하는 부분은 이유 있다.

3. 그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단케 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 1998. 2. 26. 선고 97구13605 판결】

【주문】 처분청승소

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【이유】

1. 이 사건 부과처분의 경위

아래 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑제1호증, 갑제2 내지 8호증의 각 1, 2, 을제1호증의 1 내지 5호증, 을제2호증의 1 내지 6의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있고, 반증이 없다.

가. 원고는 석유류판매업과 그 부대사업을 목적으로 본점 소재지를 고양시 덕양구 ○○동 703으로 하여 1995. 1. 23. 설립된 법인으로서, 1995. 4. 25. 소외 ○○로부터 고양시 덕양구 ○○동 703 잡종지 324㎡와 같은 동 704 잡종지 33㎡(이하 이 사건 토지라 한다) 및 그 지상의 알시(RC)조 및 철골조 캐노피 및 평스라브 지붕 지하 1층, 지상 1층 주유영업소 및 캐노피 250.98㎡(이하 이 사건 건물이라 한다)를 매수하고, 1995. 5. 4. 각 그 소유권이전등기를 경료하면서, 이 사건 토지(취득가액 300,000,000원)에 대한 등록세 등을 자진납부하였으나 이 사건 건물에 대하여는 등록세 등을 자진납부하지 아니하였다.

나. 이에 피고는, 원고에 대한 세무조사를 하여 원고가 이 사건 건물을 장부상의 가액인 금 391,700,000원에 취득한 것으로 보고, 「지방세법」제138조 제1항 제3호 , 제131조 제1항 제3호 와 교육세법 제5조 제1항 소정의 세율을 적용하여 등록세와 교육세를 산출한 다음, 1996. 6. 10. 원고에 대하여 등록세 금 70,506,000원 및 교육세 금 12,926,100(각 가산세 포함)을 부과하는 처분(이하 이 사건 부과처분이라 한다)을 하였다.

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고는 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장하고, 이에 대하여 원고는 ① 원고의 대표이사 ○○은 1994. 10월경 개발제한구역 내의 이 사건 토지를 매수하고 장차 설립될 원고로 하여금 그 지상에 주유소를 설치·경영하려 하였는데 개발제한구역 내에서는 구역의 지정 당시 토지소유자 또는 거주자에 한하여 주유소 신설허가를 받을 수 있었던 관계로 이 사건 토지 소유자인 소외인 명의를 빌어 건축허가를 받고 주유소를 신축하여 보존등기를 한 후, 이 사건 토지와 건물에 관하여 원고 앞으로 이전등기를 경료하였다. ② 따라서 원고는 이 사건 건물을 승계취득한 것이 아니라 원시취득한 것으로서 그 이전등기는 명의신탁의 해지에 따른 원상회복에 불과하므로 그 신축에 소요된 금액만을 과세표준으로 삼아야 하고, 그 세율도 「지방세법」제131조 제1항 제2호 (무상취득) 및 제138조 제1, 3항 소정의 1000분의 15×5를 적용하여야 한다. ③ 그런데, 원고의 장부상 기재된 신축대금 391,700,000원 중에는 이 사건 건물의 신축공사에 소요된 비용이 아닐 뿐만 아니라 등기대상에도 해당하지 아니하는 우물파기공사대금 26,865,000원, 대지조성비(흙막이 가설공사대금) 60,250,000원과 바닥포장 및 부대공사금 33,378,000원이 포함되어 있으므로 이를 공제하여 이 사건 과세표준액(신축대금)을 산정하면 금 271,207,000원(=391,700,000원-26,865,000원-60,250,00 0원-33,378,000원)이 된다. ④ 그러므로 이 사건 부과처분 중 위 과세표준액과 세율에 기하여 산출한 세액을 초과하는 부분은 위법하다고 주장하며 그 취소를 구한다.

나. 관계법령

(1) 지방세법(1995. 12. 6. 법률 제4995호로 개정되기전의 것, 이하 법이라고만 한다) 제131조 제1항 은 부동산….에 관한 등록세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다고 규정하고, 같은 조 제2항은 제1항의 규정에 의한 과세표준은 조례가 정하는 바에 의하여 등기·등록자의 신고에 의한다. 다만 신고가 없거나 신고한 가액이 대통령령이 정하는 시가표준액에 미달하는 경우에는 등기·등록 당시의 시가표준액에 의한다고 규정하며, 같은 조 제3항은 제111조 제5항 또는 제6항 의 규정에 해당하는 취득에 대한 등록세의 과세표준은 제2항 단서의 규정에 불구하고 각각 동조 동항의 규정에 의한 과세표준으로 한다고 규정하고, 법 제111조 제5항 은 다음에 게기하는 취득에 대하여는 제2항단서 및 제3항의 규정에 불구하고 사실상의 취득가액 또는 연부금액에 의한다고 하면서 제3호에서 판결문·법인장부 중 대통령이 정하는 것에 의하여 취득가격이 입증되는 취득을 들고 있으며, 그 위임에 의한 법 시행령 제82조의2 제1항 제2호 는 법인장부로서 법인이 작성한 원장·보조장·출납전표·결산서를 들고 있다.

(2) 법 제131조 제1항 은 부동산에 관한 등기를 받을 때에는 다음 각호의 표준세율에 의하여 등록세를 납부하여야 한다고 하면서, 제2호에서 제1호(상속) 이외의 무상으로 인한 소유권의 취득의 경우에는 부동산가액의 1,000분의 15, 제3호 제2목에서 제1호 및 제2호(상속, 무상) 이외의 원인으로 인한 농지 이외의 부동산 소유권의 취득의 경우 부동산 가액의 1000분의 30으로 각 규정하고, 법 제138조 제1항 제3호 는 대도시내에서의 법인설립 이후의 부동산등기의 등록세율을 법 제131조 에 규정한 당해 세율의 5배로 한다고 규정하며, 같은 조 제3항은 제1항의 규정에 의한 등록세 중과세의 범위와 적용기준 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고, 그 위임에 따른 법 시행령 제102조 제2항 은 법 제138조 제1항 제3호 에서의 법인설립 이후의 부동산등기라 함은 설립이후 5년 이내에 취득하는 업무용, 비업무용 또는 사업용, 비사업용을 불문한 일체의 부동산등기를 말한다고 규정하고 있다.

다. 인정사실 및 판단

(1) 인정사실

다음의 사실은 앞서 든 증거들과 증인 최영길의 증언에 변론의 전취지를 보태어 보면 이를 인정할 수 있고, 반증이 없다.

(가) 위 ○○은 1994. 10월경 이 사건 토지를 매수하고, 그 지상에 주유소를 신축하여 장차 설립할 원고 법인으로 하여금 운영하려 하였으나 관련법령상 그 자신이나 원고 명의로 주유소를 신설하는 것이 불가능하자 이 사건 토지의 소유자인 위 ○○과 사이에 그 명의를 빌어 건축허가를 받고 주유소를 신축하여 보존등기를 한 후에 원고 법인 앞으로 이 사건 토지와 건물에 관한 이전등기를 경료하기로 하였다.

(나) 이에 따라 위 ○○은 그 무렵 위 ○○ 명의로 이 사건 건물의 건축허가를 받고, 소외 주식회사 ○○과 사이에 이 사건 건물의 신축공사에 관하여 공사대금 395,000,000원(부가가치세 별도)으로 하는 공사도급계약을 체결하였는데, 위 공사대금 중에는 이 사건 건물의 부지조성공사비(파일, 흙막이가설 및 바닥포장 등의 공사비)와 이를 주유소로서 사용함에 필요한 우물의 공사비 등이 포함되어 있다.

(다) 위 ○○은 1995. 3. 10. 이 사건 건물의 사용검사를 받고, 1995. 4. 21. 위 ○○ 명의로 소유권보존등기를 경료한 후, 1995. 4. 25. 원고가 위 ○○로부터 이 사건 토지와 건물을 대금 3억원에 매수한다는 내용의 매매계약서(갑제8호증의 2)를 작성하고 이에 기하여 앞서 본 바와 같이 원고 앞으로 각 그 소유권이전등기를 경료하였다.

(라) 피고는, 원고가 이 사건 건물에 관하여 그 앞으로 소유권이전등기를 경료하였음에도 그 등록세를 자진납부하지 아니한 사실을 발견하고 원고에 대한 세무조사를 실시한 결과, 대차대조표(계정별원장: 을제2호증의 5)와 대체전표(을제2호증의 6)상 이 사건 건물의 취득가액이 금 391,700,000원으로 기재된 것을 확인하고 이를 과세포준으로 하여 세액을 산출한 후, 이 사건 부과처분을 하기에 이르렀다.

다. 판단

(1) 먼저, 이 사건 건물에 관한 원고 명의의 이전등기가 법 제131조 제1항 제2호 소정의 무상으로 인한 소유권의 취득에 해당하는지에 관하여 보건대, 등록세는 재산권 기타 권리의 취득·이전·변경 또는 소멸에 관한 사항을 공부에 등기 또는 등록하는 경우 그 등기 또는 등록행위 자체를 과세물건으로 하는 조세로서, 그 등기 또는 등록의 유·무효나 실질적인 권리귀속 여부는 등록세의 과세대상이 되는 데에 아무런 영향이 없다 할 것인 바( 대법원 1996. 7. 26. 선고 95누14855 판결 참조), 비록 원고의 대표이사가 앞서 인정한 바와 같이 위 ○○의 명의를 빌어 이 사건 건물을 신축하고 그 앞으로 보존등기를 경료하였다가 원고 앞으로 이전등기를 경료하였다 하더라도 그 이전등기가 매매를 원인으로 하여 이루어진 이상, 이는 법 제131조 제1항 제2호 의 무상으로 인한 소유권의 취득이 아니라 그외의 경우인 같은 항 제3호에 해당한다 할 것이다.

(2) 다음, 이 사건 건물의 취득가액에 관하여 보건대, 위 인정사실에 의하면 원고가 공제를 주장하는 파일·흙막이, 바닥포장 및 우물파기 등의 공사는 이 사건 건물의 신축에 필요·불가결한 공사 내지 주유소인 이 사건 건물의 효용을 증진시키기 위한 공사로서 모두 이 사건 건물의 취득가액에 포함된다 할 것이고, 원고도 장부상 이 사건 건물의 취득가액에 이를 포함시키고 있으므로 이 사건 건물의 사실상 취득가액(과세표준)은 위 장부상의 가액이라 할 것이다.

(3) 따라서 피고가 이 사건 과세표준을 위 장부상 가액으로 보고 이에 법 제138조 제1항 제3호 와 제131조 제1항 제2호 소정의 세율을 적용하여 산출한 세액을 부과한 이 사건 부과처분은 관계법령에 따라 이루어진 것으로서 적법하다 할 것이고, 결국 원고의 주장은 모두 이유없다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 부과처분이 위법함을 전제로 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

【참조조문】

구 지방세법 제65조