상가를 예배당으로 사용하다 이를 제3자에게 임대하여 학원으로 사용함으로써 면제대상에서 제외된 것이므로, 처분은 적법하다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 1988. 4. 1.경

서울 월계동 13 삼호아파트 상가 318호(이하 ‘이 사건 상가’라 한다) 건물 및 토지를, 1995. 11. 15.경

서울 월계3동 322-1 성원아파트 내

보배유치원(이하 ‘이 사건 유치원’이라 한다) 건물 및 토지를 각 매수하여 소유권이전등기를 마쳤다.

나. 원고는 목사로서 1986.경

충은교회를 설립하고 현재까지 대표자이다. 원고는 이 사건 상가를

충은교회 예배당으로 사용하다 1993. 10. 21.경

서울 월계동 322-5에 교회 건물을 신축하여 예배당을 이전하였다. 한편,

장현국은 1995년경

서울특별시북부교육지원청교육감의 인가를 받아 이 사건 유치원을 개원하였는데, 2012. 7. 11.경 이 사건 유치원의 대표자가 원고로 변경되었다.

또한, 원고는 2011. 11.경 이 사건 유치원의 일부를 증축하였고, 피고는 2011. 12. 21.경 증축 부분을 위반건축물로 적발하였다.

다. 피고는 원고에게, ‘각 과세기준일 현재, 이 사건 상가가 학원으로 사용되고, 이 사건 유치원의 대표자가 소유자와 달라 각 부동산을 종교사업목적 및 영유아 보육시설에 직접 사용하지 않고 있다’는 이유로, 별지1. 처분 목록 기재 각 처분과 같이 재산세 등을, 이 사건 유치원의 증축 부분에 대하여 취득세를 각 부과하였다(이하 전부를 지칭할 때 ‘이 사건 각 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5, 12, 17, 21호증, 을 제1호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 소의 적법 여부에 관한 판단

가. 가산금 부분

직권으로 이 사건 소 중 각 가산금 부과처분의 취소를 구하는 부분의 적법 여부에 관하여 본다.

구 지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제27조,

지방세기본법 제59조,

제60조가 규정하는 가산금 또는 중가산금은 지방세를 납부 기한까지 납부하지 아니하면 과세관청의 확정절차 없이도 법률의 규정에 의하여 당연히 발생하고 그 액수도 확정되며, 당초의 부과세액이 취소되거나 감액경정되면 가산금은 그에 응하여 자동적으로 취소 또는 감액되므로, 가산금 또는 중가산금의 고지는 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없다(

대법원 2000. 9. 22. 선고 2000두2013 판결,

대법원 2005. 6. 10. 선고 2005다15482 판결 등 참조).

따라서 이 사건 소 중 별지1. 처분 목록 ‘가산금’란 기재 각 가산금 합계 4,595,430원 부과처분의 취소를 구하는 부분은 부적법하다. 이하에서는 가산금을 제외하고 2009년부터 2012년까지 각 재산세 및 취득세 등 부과처분에 관해서만 본다.

나. 제소기간 도과 여부

피고는, 이 사건 각 처분이 처분일자 무렵 원고에게 송달되었는데, 원고가 그로부터 90일이 경과하여 이 사건 소를 제기하였으므로 이 사건 소는 제소기간을 도과하여 부적법하다는 취지로 다툰다.

을 제3, 4 내지 9호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면, 원고의 배우자인

고종희는 2010. 7. 12. 2010. 7. 9.자 재산세(유치원) 부과처분 고지서를, 2010. 9. 11. 2010. 9. 8.자 재산세(토지) 고지서를 각 수령한 사실, 원고는 2011. 9. 15.경 2011. 7. 11.자 각 재산세(유치원, 상가) 및 2011. 9. 8.자 재산세(토지) 부과처분에 관하여 피고에게 이의신청을 하였고,

고종희가 2011. 10. 27. 피고의 이의신청 기각결정을 수령한 사실, 2012. 3. 14. 별지1. 처분목록 순번 4. 취득세 부과 고지서가 송달되었으나 ‘수취인 거절’된 사실을 인정할 수 있고, 원고가 2012. 10. 22. 이 사건 소를 제기하였음은 이 법원에 현저하다. 한편 갑 제16호증의 4의 기재에 변론 전체의 취지를 더하면,

고종희(1972. 8. 28.생)는 원고의 처로 정신지체 3급인 사실을 인정할 수 있다.

살피건대,

지방세기본법 제30조 제3항은 “송달할 장소에서 서류의 송달을 받아야 할 자를 만나지 못한 때에는 그 사용인, 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 사람에게 서류를 송달할 수 있다.”고 규정하고 있는데, 이 때 ‘사리를 판별할 수 있는 자’라 함은 송달의 취지를 이해하고 영수한 서류를 수송달자에게 교부하는 것을 기대할 수 있는 정도의 능력을 의미한다. 또한,

지방세기본법 제30조 제3항은 서류의 송달을 받아야 할 자 또는 그 사용인, 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람이 정당한 사유 없이 서류의 수령을 거부하면 송달할 장소에 서류를 둘 수 있다고 규정하고 있다.

이러한 규정에 따라 이 사건에 관하여 보면,

고종희는 각 과세처분 당시 성년자이기는 하나 정신지체 장애인으로 송달의 취지를 이해하고 영수한 서류를 수송달자에게 교부하는 것을 기대할 수 있는 정도의 능력이 있다고 할 수는 없어,

고종희에게 송달되었다는 것만으로 원고에게 각 부과처분이 송달되었다고 할 수 없다. 또한, ’수취인 거절‘이라고 기재된 등기조회(을 제4호증)만으로는 누가 거부의 의사를 표시하였는지 알 수 없고, 원고의 처

고종희는 정신지체 장애인인 점 등을 고려하면, 위 자료만으로는 2012. 3. 12. 취득세 부과처분 고지서가 2012. 3. 14. 송달되었다고 보기 어렵고 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

그 밖에 이 사건 각 처분이 처분일자 무렵 원고에게 송달되었음을 인정할 만한 증거가 없으므로, 제소기간을 도과하였다는 취지의 피고 주장은 이유 없다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 상가는

충은교회의 소예배당 또는 학생들의 문화교육과 선교를 위해 사용하고 있으므로 종교 단체가 해당 사업에 사용하는 부동산으로 재산세 면제 대상이다. 이 사건 유치원도

충은교회 재산으로 종교 단체가 해당 사업에 직접 사용하는 부동산으로 취득세 또는 재산세가 면제되거나,

충은교회 대표자인 원고가 이 사건 유치원을 소유하고,

장현국이

충은교회 수석장로 자격에서 이 사건 유치원을 운영하였므로, 유치원에 사용되는 부동산으로 취득세 및 재산세 감면 대상이다.

이 사건 상가 및 유치원에 대하여 오랫동안 비과세되어 왔으므로 이 사건 각 처분은 자의적인 소급입법이다(원고는

대법원 2013. 3. 28. 선고 2012두26678 판결을 들면서, 2년 이상 공익사업 용도로 직접 사용한 다음 용도가 변경되면 비과세하여야 한다고 주장하나, 위 판결은 비영리사업자가 취득세가 감면된 부동산을 취득한 이후 2년 이상 공익사업 용도에 직접 사용하였다면 이후 용도가 변경되더라도

구 지방세법 제107조 단서, 127조 제1항 단서에 따라 비과세된 취득세·등록세를 부과할 수 없다는 취지로, 취득세 및 재산세의 면제 여부 자체가 문제되는 원고에게 적용할 수 있는 사안은 아니고, 다만, 원고 주장을 소급입법이라는 취지로 선해하여 판단한다).

나. 관계 법령

별지2. 관계 법령 기재와 같다.

지방세법이 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전면 개정(시행일은 2011. 1. 1.이다)되기 전에는 지방세를 규율하는 법률은 지방세법뿐이었으나, 위 전면 개정을 통하여 지방세법이 지방세기본법과 지방세특례제한법 및 지방세법 등 3개의 법률로 분화되었고, 지방세기본법은 지방세법 중 제1장 총칙 부분의 내용을, 지방세특례제한법은 지방세법 중 제5장 과세면제 및 경감 부분의 내용을 각 규율하고 있다. 따라서 이 사건의 경우 2010. 12. 31.까지 성립한 지방세(취득세, 재산세, 사업소세, 주민세, 지방소득세 등)는 개정 전 구 지방세법이 적용되고, 2011. 1. 1. 이후 성립하는 지방세(취득세, 지방소득세, 재산세)는 개정 후 신법이 적용되어 그 감면에 관하여 지방세특례제한법이 적용된다.

다. 판단

1) 이 사건 상가 관련 처분

지방세특례제한법 제50조 제2항,

구 지방세법 제186조는 종교를 목적으로 하는 단체가 과세기준일 현재 해당 사업에 직접 사용하는 부동산에 대하여는 재산세 등을 면제한다고 규정하고 있다.

원고가 이 사건 상가를 종교 사업에 직접 사용하는지 보건대, 갑 제7, 13, 14호증의 각 기재나 갑 제12호증의 영상만으로는, 이 사건 상가가 원고 주장과 같이

충은교회의 소성전으로 학생들의 문화교육과 선교를 위해 사용하고 있는 교회시설이라고 보기는 어렵고 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

오히려 갑 제14호증의 기재, 을 제2호증의 영상에 변론 전체의 취지를 더하면, 원고는 이 사건 상가를 제3자에게 임대하여, 그 임차인이 이 사건 상가 및 옆에 있는 316, 317호를 연결하여

대성학원이라는 상호로 학원 접수실 및 강의실로 이 사건 상가를 사용하고 있는 사실을 인정할 수 있는바, 이 사건 상가가 임차료를 받고 임대하였는지 여부에 상관없이, 이 사건 상가는 종교 사업에 직접 사용되고 있지 않으므로 재산세 면제대상이 아니다.

2) 이 사건 유치원 관련 부분

가) 종교 단체가 유치원에 사용하기 위하여 부동산을 취득하거나 소유하는 것이

지방세특례제한법 제50조 제1항 및

제2항 또는

구 지방세법 제107조에서 정한 취득세 및 재산세 면제 대상이 되는지 본다.

조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(

대법원 2009. 8. 20. 2008두11372 판결 등 참조).

그런데 종교 단체 소유 부동산의 취득세 및 재산세 관계 법령의 규정 내용, 관계 법령에서 수익사업에 사용하는 경우와 해당 재산이 유료로 사용되는 경우를 면제 대상에서 제외하고 있는 점, 유치원은 통상 비용을 지급 받고 종교 교육 외 일반적인 아동 교육이 이루어지며, 해당 시설이 없더라도 종교 단체의 존부에 위협을 받는 시설이라고 보기도 어려운 점 등을 고려하면, 취득세 및 재산세 면제 대상이 되는 ‘종교용에 직접 사용하는 부동산’이라 함은 종교의식ㆍ예배ㆍ축전ㆍ종교교육ㆍ선교 등 종교목적으로 직접 사용하는 부동산에 한한다 할 것이고, 이 사건 유치원을 종교 목적에 직접 사용하는 부동산이라고 할 수는 없다.

나) 이 사건 유치원이 유치원에 직접 사용되는 부동산으로서 관계 법령에 따라 취득세 및 주민세 면제 대상인지 본다.

구 지방세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11138호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘개정 전 지방세특례제한법’이라 한다) 제42조 제5항,

구 지방세법 제272조 제5항은 유아교육법에 의한 유치원을 설치하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여 취득세를 면제하고, 해당 부동산 소유자가 과세기준일 현재 유치원에 직접 사용하는 부동산에 대하여 재산세 등을 면제한다고 규정하였다.

한편 현행

지방세특례제한법 제19조 제1항은 유아교육법에 따른 유치원을 설치·운영하기 위하여 취득하는 부동산에 대해 취득세를 면제하고, 제2항은 ‘① 해당 부동산 소유자가 과세기준일 현재 유치원 등에 직접 사용하는 부동산, ② 과세기준일 현재 유치원 등에 사용하는 부동산으로서 해당 부동산 소유자와 사용자의 관계 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 부동산’을 재산세 면제대상으로 하되, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제8조의2는 ‘① 부동산 소유자가 사용자의 배우자 또는 직계혈족으로서 그 운영에 직접 종사하거나, ② 사용자가 배우자 또는 직계혈족과 공동으로 부동산을 소유하거나, ③ 해당 부동산의 소유자가 종교단체이면서 사용자가 해당 종교단체의 대표자이거나 종교법인인 경우’ 소유자와 사용자의 관계를 고려하여 재산세를 면제한다고 규정하고 있다.

그런데 유아교육법상 유치원을 설립하거나 혹은 설립자를 변경하고자 할 때에는 반드시 관할 교육감으로부터 설립인가 또는 변경인가를 받아야 하고(유아교육법 제8조), 설립인가(또는 변경인가) 없이 사실상 유치원을 운영하는 경우에는 형사처벌을 받게 될 뿐만 아니라(같은 법 제34조) 시설의 폐쇄명령(같은 법 제32조)까지 받도록 정하여져 있는바, 취득세 면제대상인 ‘유아교육법에 따른 유치원을 설치·운영하기 위하여 부동산을 취득하는 자’ 또는 재산세 면제대상인 해당 부동산 소유자가 과세기준일 현재 유치원에 직접 ‘사용’하는지는 유아교육법에 따라 적법한 설립인가(또는 변경인가)를 받았는지, 그 명의인을 기준으로 판단하여야 한다(

대법원 2006. 1. 26. 2005두2070 판결 참조).

또한, 위와 같이 영유아보육시설에 직접 사용하는 부동산에 대하여 취득세나 재산세 등을 면제하는 것은 영유아보육시설에 직접 사용하기 위한 부동산의 소유에 대하여 취득세, 재산세 등을 면제함으로써 유치원 시설의 확충을 용이하게 하기 위한 세제적 뒷받침 조치라 할 것인 점, 그런데 유치원 시설의 운영자가 아닌 자가 소유하는 부동산이 실제로 유치원에 사용된다고 하여 취득세, 재산세 등을 면제하더라도 그 효과가 직접 유치원을 운영하는 자에게까지 미친다고 볼 수 없는 점, 여기에 위와 같이 구 지방세법이나 개정 전 지방세특례제한법이 부동산 소유자가 과세기준일 현재 유치원에 직접 사용하는 부동산에 한하여 재산세를 면제하도록 규정하고, 소유자와 운영자가 다른 경우라도 재산세 면제에 따른 혜택이 유치원 운영자에게 직접 돌아갈 여지가 있는 경우를 예외적으로 상정하여 지방세특례제한법 및 시행령에서 구체적으로 열거하는 것으로 법령이 개정된 점을 고려하면, 구 지방세법 및 구 지방세특례제한법상 취득세 및 재산세 감면에서 말하는 ‘유치원을 설치·운영하기 위하여, 또는 유치원에 직접 사용하는 부동산’이라 함은 당해 시설 자체가 유치원으로 사용된다는 것을 의미하는 것이 아니라 취득세 및 재산세 등 과세대상인 부동산의 소유자가 유치원의 인가 명의인으로 부동산을 취득하여, 과세기준일 현재 해당 부동산을 유치원 용도로 사용하는 것만을 의미한다고 봄이 상당하다.

이 사건에 관하여 보면, 이 사건 각 처분의 각 과세기준일 현재 원고가 아니라

장현국이 이 사건 유치원의 대표자인 이상 이 사건 유치원의 소유자와 사용자가 달라

구 지방세법 제272조 제5항,

구 지방세특례제한법 제42조,

지방세특례제한법 제19조에서 정한 취득세 및 재산세 감면 대상에 해당하지 아니한다. 따라서 소유자인 원고에게 취득세 및 재산세를 부과한 이 사건 처분은 적법하다.

3) 소급과세 여부

헌법 제13조 소급입법금지 원칙의 조세법상 구현인 조세법령불소급의 원칙이라 함은 그 조세법령의 효력발생 전에 완성된 과세요건 사실에 대하여 당해 법령을 적용할 수 없다는 의미일 뿐, 계속된 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건 사실에 대한 새로운 법령의 적용까지를 제한하는 것은 아니다.

이 사건 상가에 관하여 보면, 지방세특례제한법에 따라 재산세를 면제받기 위하여는 ‘과세기준일 현재’ 해당 사업에 직접 사용하는 부동산이어야 하는데, 원고가 이 사건 상가를 예배당으로 사용하다 이를 제3자에게 임대하여 학원으로 사용함으로써 면제대상에서 제외된 것이므로 이미 완성된 과세요건 사실에 대한 과세가 아니다.

또한, 이 사건 유치원 관련된 부분도 이 사건 유치원 중 증축 부분의 취득, 각 과세기준일 현재 부동산의 소유 및 사용 여부에 따라 면제 여부가 결정된 것일 뿐이어서 소급과세라고 할 수도 없다.

4. 결론

그렇다면, 이 사건 소 중 별지1. 처분 목록 ‘가산금’란 기재 각 가산금 합계 4,595,430원의 부과처분의 취소를 구하는 부분은 부적법하여 각하하고, 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.