1. 처분의 경위

[다툼 없는 사실, 갑1, 갑11의1, 2, 갑25, 갑26의1, 2, 을1, 을2의 각 기재, 변론의 전취지]

가. 원고는 2000년 종합토지세 과세기준일인 2000. 6. 1. 현재 고양시 식사동 645의 1 대 916㎡, 같은 동 645의 2 전 1,439㎡, 같은 동 646의 1 답 407㎡, 같은 동 646의 3 답 2,967㎡, 같은 동 647의 1 대 628㎡, 같은 동 647의 2 전 380㎡, 같은 동 652의 1 전 274㎡, 같은 동 1263 답 2,691㎡ 및 같은 동 산 122의 10 임야 2,102㎡ 등 9필지 합계 11,804㎡(이하 이 사건 토지라 한다)의 소유자이다.

나. 피고는, 이 사건 토지에 대한 2000년분 종합토지세를 산정함에 있어 위 같은 동 산 122의 10 임야 1필지만을 분리과세하고, 그 나머지 8필지의 토지를 종합합산하여 2000. 10. 7. 원고에게 종합토지세 1,777,640원(종합합산 1,755,980원 + 분리과세 21,660원), 교육세 355,530원을 부과하였다(이하 이 사건 부과처분이라 한다).

다. 피고는, 원고가 1998. 10. 6. 및 1999. 10. 5.에 각 부과된 1998년 및 1999년 종합토지세, 교육세와 각 그 가산금 등 합계 5,363,160원을 체납하고 있음을 이유로, 2000. 11. 1. 위 같은 동 647의 1 대 628㎡를 압류하였다(이하 이 사건 압류처분이라 한다).

라. 원고는 2002. 4. 30. 이 사건 압류처분의 체납세액인 1998년 종합토지세 1,625,620원과 그 가산금 880,780원, 교육세 325,120원과 그 가산금 176,150원, 1999년 종합토지세 1,774,600원과 그 가산금 706,140원, 교육세 354,920원과 그 가산금 140,990원 합계 5,984,320원을 모두 납부하였으나 이 사건 2000년 종합토지세 등은 아직 납부하지 아니하고 있다.

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 납세고지절차의 하자 여부

(1) 원고는, 지방세법 제1조 제1항 제5호는 납세고지서의 정의규정을 통하여 납세고지서의 작성권자를 당해 지방자치단체로 제한하고 있고, 고양시 사무위임조례는 지방세법 제3조의 규정에 의하여 공포된 것이 아니라 지방자치법 제95조의 규정에 의하여 제정된 것이어서 조세법률주의가 적용되는 지방세법에서는 적용이 되지 아니하므로, 이 사건 부과처분은 지방자치단체의 장인 고양시장이 하여야 하는 것임에도 자치구가 아닌 일산구청의 장인 피고에 의해 행하여졌으므로 위법하다고 주장한다.

살피건대, 지방세법 제25조 제1항은 지방세를 징수하고자 할 때에는 지방자치단체의 장 또는 그 위임을 받은 공무원이 납세의무자에게 문서로써 납부의 고지를 하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제4조는 지방자치단체의 장은 이 법에 규정된 그 권한의 일부를 소속 공무원에게 위임할 수 있다고 규정하고 있으며, 지방자치법 제95조 제1항은 지방자치단체의 장은 조례 또는 규칙이 정하는 바에 의하여 그 권한에 속하는 사무의 일부를 하부행정기관에 위임할 수 있다고 규정하고 있고, 한편 고양시사무위임조례 제2조는 지방세법 제25조의 규정에 의하여 고양시장의 사무 중 납세의 고지 등을 포함한 지방세부과징수에 관한 사무를 구청장에게 위임한다고 규정하고 있다(을3).

따라서, 지방자치단체의 장인 고양시장은 하부 행정기관인 고양시 일산구청장인 피고에게 지방세 부과징수에 관한 사무를 위임할 수 있다 할 것인바, 갑1-1의 기재에 의하면, 이 사건 부과처분은 위 조례에 의하여 종합토지세의 부과권자인 고양시장으로부터 납세의 고지 권한을 위임받은 피고에 의하여 부과된 것임을 인정할 수 있으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

(2) 원고는 다시, 납세고지서에 세금의 산출근거가 되는 과세표준액을 필지 단위별로 기재하지 아니하여 위법하다고 주장한다.

살피건대, 지방세법 제234조의15 제1항, 제2항은 종합토지세의 과세표준은 종합합산과세표준․별도합산과세표준 및 분리과세표준으로 구분하면서, 그 중 종합합산과세표준은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 전국의 모든 토지 중 별도합산과세표준 및 분리과세표준의 대상이 되는 토지를 제외한 토지의 가액을 합산한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 지방세법시행령 제8조는 지방세의 납부 또는 납입의 고지는 납부 또는 납입할 지방세의 연도와 세목, 납부 또는 납입기한과 금액 및 세액의 산출근거와 납부 또는 납입장소를 기재한 납세고지서 또는 납입통지서로써 하여야 하되, 1매의 고지서에 3 이상의 과세대상을 동시에 고지하는 경우에는 세액의 산출근거를 생략할 수 있으며, 이 경우 납세의무자가 세액산출근거의 열람신청을 하는 때에는 과세기관은 지체없이 이에 응하여야 한다고 규정하고 있고, 지방세법시행규칙 별지 제3호에 지방세의 납세고지서 및 납입통지서의 서식이 정하여져 있다.

따라서, 지방세법상 종합토지세 중 종합합산과세의 경우에는 그 대상이 되는 토지의 가액을 모두 합산한 금액이 하나의 과세표준이 된다 할 것이므로 납세고지서에 종합합산과세 대상 토지들의 각 필지 단위별로 과세표준액을 기재하지 아니하였다 하여 위법하다고 할 수는 없는바, 갑1-1의 기재에 의하면 피고는 지방세법시행규칙 별지 제3호가 정한 납세고지서의 서식에 의하여 이 사건 부과처분에 대한 납세고지서를 발부하였고, 그 납세고지서의 기재내용도 종합합산과세 대상토지들에 대하여는 그 토지들의 가액을 모두 합산한 금액을 하나의 과세표준액으로 하여 기재하는 외에 분리과세 대상 토지인 위 고양시 식사동 122의 10 임야 1필지의 과세표준을 따로 기재한 사실이 인정되므로, 원고의 위 주장 역시 이유 없다.

나. 이 사건 토지 중 농지가 분리과세대상인지 여부

(1) 원고는, 종합토지세의 신설목적, 농지개혁법에서 위토에 대한 소유권 및 경작권을 계속 보장한 목적과 취지, 지방세법 제234조의 15 및 지방세법 제234조의 16에서 과세대상토지에 대하여 차별적인 세율을 규정한 것 등을 고려하면 이 사건 토지 중 농지는 위토로서 분리과세대상에 해당한다고 주장한다.

살피건대, 지방세법 제234조의15 제2항 제3호, 구 지방세법시행령(2001. 12. 31. 대통령령 제17447호로 개정되기 전의 것, 이하 시행령이라고만 한다) 제194조의15 제1항 제2호 가목의 각 규정에 의하면, 종합토지세의 과세표준 중 종합합산과세표준은 납세의무자가 소유하고 있는 전국의 모든 토지 중 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지를 제외한 토지의 가액을 합한 금액으로 하되, 전․답으로서 그 소유자가 그 소재지 구․시․군 및 그와 연접한 구․시․군 또는 전․답의 소재지로부터 20km 이내의 지역에 과세기준일 현재 6개월 이상 주민등록이 되어 있고 사실상 거주하는 개인이 영농을 목적으로 소유하는 농지는 이를 합산하지 아니하고 이러한 전․답은 분리과세표준으로 한다고 규정하고 있는바, 이 사건 토지는 고양시 일산구에 위치하고 있는 반면, 원고는 이 사건 토지의 소재지에 연접하지 아니하고 그로부터 20km 이상이 떨어진 서울 강남구 역삼동에 거주하고 있을 뿐 아니라, 원고가 영농을 목적으로 이 사건 토지를 소유하고 있다는 점에 관하여 아무런 주장과 입증이 없는 이 사건에 있어서, 이 사건 토지가 종합합산과표에서 제외되는 토지라 할 수 없으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

(2) 원고는 다시, 지방세법시행령 제194조의15 제1항 제2호 가목 단서의 “다만, 특별시․광역시(군 지역을 제외한다)․시지역(읍․면 지역을 제외한다)의 도시계획구역 안의 농지는 개발제한구역과 녹지지역 안에 있는 것에 한한다”라는 규정은 농지법 제반 규정의 취지에 비추어 종합토지세 과세대상 토지가 그 본문의 규정에 해당하는지 여부와는 관계없이 별도의 분리과세대상 요건을 규정한 것으로 해석하여야 하는데, 이 사건 토지가 도시계획법상 개발제한지역과 자연녹지지역 내에 있으므로 이 사건 토지 중 농지는 분리과세대상에 해당한다고 주장한다.

살피건대, 지방세법시행령 제194의15 제1항 제2호 가목 단서의 규정 체제와 그 문언 내용에 비추어, 종합토지세 과세대상 토지가 그 본문에서 정하는 요건을 구비한 경우라도 특별시․광역시․시 등의 지역 내에 있는 농지는 개발제한구역과 녹지지역 안에 있는 경우에 한하여 분리과세대상이 된다는 의미임이 명백하고, 앞서 살핀 바와 같이 이 사건 토지 중 농지가 지방세법시행령 제194조의15 제1항 제2호 가목 본문의 요건을 갖추지 못하고 있는 이상, 이 사건 토지 중 농지가 개발제한지역 또는 녹지지역에 있는지 여부와 관계없이 분리과세대상에 해당하지 않는다 할 것이므로, 원고의 위 주장 역시 이유 없다.

다. 위토로서 비과세 내지 분리과세 대상인지 여부

(1) 원고는, 이 사건 토지 중 농지는 위토로서 지방세법시행령 제194의15 제1항 제2호 바목 소정의 종중이 소유하는 토지와 유사한 토지로서 지방세법 제234조의15 제2항 제6호, 지방세법시행령 제194조의15 제4항의 각 규정에 의하여 분리과세대상에 해당한다고 주장한다.

살피건대, 지방세법 제234조의15 제2항 제6호는 종합합산과세표준에 산입하지 아니하는 경우로서 ‘제3호 내지 제5호의 규정에 의한 토지와 유사한 토지 및 종합토지세를 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지’를 규정하고 있고, 지방세법시행령 제194조의15 제4항은 그 위임에 따라 종합합산과세표준에 산입하지 아니하는 토지를 각 호에서 열거하고 있는데, 예외적으로 분리과세대상토지를 규정하고 있는 위 규정의 각 호는 예시적 규정이 아니라 한정적으로 보아야 할 것이므로(대법원 2001. 5. 29. 선고 99두7265 판결 참조), 과세대상 토지가 위 각 호에 해당하지 않는 이상 법 제234조의15 제2항 제6호 소정의 분리과세대상에 해당한다고 볼 수 없는바, 이 사건 토지는 여기에 해당하지 아니하므로, 원고의 위 주장도 이유 없다.

(2) 원고는, 분리과세대상토지로 규정한 지방세법시행령 제194조의 15 제1항 제2호 가목 본문 규정은 투기현상에 따라 발생하는 초과이득의 목적으로 매매등의 법률행위로 취득하는 토지를 대상으로 하는 것인데, 이 사건 토지 중 농지는 원고의 선친이 1937.경 자비를 들여 창설한 위토로서, 선친이 1975. 5. 29. 사망하여 장남인 원고가 호주상속인 겸 제사승계인으로서 상속하여 이 사건 토지에서 생산되는 소득은 원고가 소유하지 않고 모두 묘지의 수호 및 묘제비용으로 직접 사용되고 있고, 이러한 재산은 상속세및증여세, 토지초과이득세등 다른 법률에서도 비과세 재산으로 규정하고 있을 뿐 아니라 지방세법시행령 제194조의 15 제1항 제2호 바목이 ‘종중이 소유하는 농지’를 분리과세대상으로 규정하면서 ‘개인소유의 위토’를 분리과세대상으로 규정하지 않은 것은 과세형평의 원칙에 위반되므로 이 사건 토지 중 농지에 대하여는 분리과세되어야 한다고 주장한다.

살피건대, 종합토지세의 분리과세제도는 정책적 고려에 따라 중과세 또는 경과세의 필요가 있는 토지에 대하여 예외적으로 별도의 기준에 의하여 분리과세함으로써 종합합산과세에서 오는 불합리를 보완하고자 하는 데에 그 취지가 있는 점에 비추어 보면, 분리과세요건을 규정하는 권한은 입법자의 입법형성권의 범위에 속한다고 할 것이므로(대법원 2001. 5. 29. 선고 99두7265 판결 참조), 지방세법시행령 제194조의15 제1항 제2호 바목에서 종중이 소유하는 농지를 분리과세대상으로 규정하면서 같은 조 제1항 제2호 및 제4항에서 개인 소유의 위토를 분리과세대상으로 규정하지 않아 이를 분리과세대상에서 제외하고 있다고 하여도, 그러한 사정만으로는 위 각 규정들이 헌법이 규정한 평등의 원칙에 근거한 과세형평의 원칙에 위반한다고 볼 수는 없으므로 원고의 이 부분 주장 또한 이유 없다.

(3) 다시 원고는, 이 사건 토지 중 임야를 제외한 8필지의 토지는 원고의 선친이 1937.경 자비를 들여 창설한 위토이고, 나머지 1필지의 임야는 원고가 위 위토를 상속한 후 종중으로부터 유상으로 매수한 금양임야로서 이 사건 토지에서 생산되는 소득은 원고가 소유하지 않고 모두 묘지의 수호 및 묘제비용으로 직접 사용되고 있어 원고는 이 사건 토지와 관련하여 비영리사업자라고 할 것인데, 종합토지세의 비과세대상을 정한 지방세법 제234조의12 제2호가 제사 등 공익사업을 목적으로 하는 비영리사업자의 범위를 단체로 한정하지 않고 있음에도 불구하고, 비영리사업자의 범위를 단체로 한정하여 규정한 지방세법시행령 제194조의6 제2항, 제79조 제1항 제1호의 각 규정은 그 위임의 범위를 벗어난 것으로 무효이므로 위 지방세법 제234조의12 제2호의 규정에 의하여 비과세대상에 해당한다고 주장한다.

살피건대, 지방세법 제234조의12 제2호는 종합토지세 비과세대상의 하나로 “제사․종교․자선․학술․기예 기타 공익사업을 목적으로 하는 대통령령으로 정하는 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 토지”를 규정하고 있으며, 그 위임에 따라 지방세법시행령 제194조의6 제2항, 제79조 제1항 제1호는 위 ‘대통령령으로 정하는 비영리사업자’의 하나로 “종교 및 제사를 목적으로 하는 단체”를 규정하고 있는바, 종합토지세는 응능과세원칙을 확립하고, 토지의 과다보유 억제와 토지의 수급을 원활히 하려는 데 그 취지가 있는 점, 지방세법 제234조의12의 용도구분에 의한 종합토지세 비과세 규정은 취득세․등록세 등 다른 지방세와 마찬가지로 사회정책과 경제정책 등의 여러 요소를 고려하여 공공의 목적에 쓰이거나 공익적 성격을 갖추고 있는 토지를 과세대상에서 제외함으로써 공익성이 인정되는 토지에 대하여 세제지원을 하려는 데에 그 입법목적이 있는 점, 개인과 단체는 그 법률적 성격에 본질적인 차이가 있으며, 비영리사업자인 단체가 종교나 제사 등의 공익사업을 수행하는 경우에는 그 사업의 계속성을 기대할 수 있는 반면, 개인이 위와 같은 사업을 수행하는 경우에는 그 사업의 계속성이 불확실한 점 등 사업의 공익성 내지 공공성 제고의 측면에서 단체가 개인보다 우월한 지위에 있다고 보여지는 점 등 종합토지세 과세 및 비과세 규정의 입법 취지 및 목적, 위임배경, 연혁 등을 고려하여 보면, 지방세법시행령 제194조의6 제2항, 제79조 제1항 제1호에서 종합토지세가 비과세되는 제사․종교 등을 목적으로 하는 비영리사업자의 범위를 단체로 한정하여 개인을 제외하고 있는 것은 합리적인 정책적 차이에 기인하는 것으로서 이를 두고 위임의 범위를 벗어나 그 범위를 부당하게 축소시키는 비합리적이거나 불공정한 조치라고 보기는 어렵다고 할 것이므로, 위 시행령의 규정들이 모법인 지방세법 제234조의12 제2호에 저촉되거나 그 위임 범위를 벗어나 무효라고 할 수는 없다.

이 부분에 관한 원고의 주장도 이유 없다.

라. 지방세법 부칙 제5조 위반 여부

(1) 원고는, 비영리사업자를 단체뿐만 아니라 동일한 공익사업을 하는 개인까지 포함시켰던 종전의 시행령 제79조에서 그 후 개인을 제외시켰다 하더라도 원고에게는 여전히 지방세법 부칙(1989. 6. 16. 법률 제4128호) 제5조의 경과규정에 따라 구 법령이 적용되어 이 사건 토지 중 농지에 대하여는 재산세가 비과세되거나 분리과세되어야 함에도 종합토지세의 종합합산 과세대상으로 본 이 사건 부과처분은 납세자의 기득권보장 및 신뢰보호의 원칙에 따라 규정된 위 부칙 제5조에 위반된다고 주장한다.

(2) 살피건대, 위 부칙 제1조는 이 법은 1990. 1. 1.부터 시행한다고 규정하고 있고, 그 제5조는 이 법 시행당시 종전의 규정에 의하여 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 예에 의한다고 규정하고 있는바, 위 부칙 제1조는 납세의무가 성립될 당시의 세법이 적용되어야 한다는 법률불소급적용의 원칙에 서서 그 적용시기를 규정하고 있다고 보아야 하며, 위 부칙 제5조는 납세의무자에게 불리하게 세법이 개정된 경우에는 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 예외적으로 납세의무자에게 유리한 종전의 법률을 적용한다는 특별규정으로서 위 개정된 지방세법의 효력발생 이후에 비로소 과세요건사실이 발생한 경우에는 위 규정이 적용될 여지가 없다고 할 것이어서, 개정된 지방세법의 효력발생 이후에 과세기준일을 2000. 6. 1.로 하는 2000년도 종합토지세의 경우에는 위 부칙 제5조의 규정이 적용될 여지가 없으므로 원고의 위 주장도 이유 없다.

3. 이 사건 압류처분의 적법 여부

가. 원고는, 피고가 국세기본법 제29조 내지 제34조에서 정한 납세담보제도를 활용하지 아니하였고, 국세징수법 제14조의 납기전징수 규정에 따른 고지도 하지 아니하였으므로 이 사건 압류처분이 위법하다는 취지로 주장하나, 이 사건이 원고로부터 납세담보를 제공받아야 할 사안이라고 할 수도 없으며, 납기전징수에 해당하는 사안이라고 볼 수도 없으므로 원고의 위 주장은 이유 없다.

나. 원고는, 이 사건 압류처분은 그 선행처분인 1998. 10. 6.자 및 1999. 10. 5.자 1998년 및 1999년 종합토지세, 교육세 부과처분에 대한 각 취소소송의 판결이 확정되지 아니한 상태에서 행하여진 것이므로 위법하다고 주장한다.

그러나, 지방세법 제28조 제1항 제1호는 납세의무자 등이 독촉을 받고 지정한 기일까지 지방자치단체의 징수금(지방세와 가산금 및 체납처분비를 말한다, 같은 법 제1조 제1항 제12호)을 완납하지 아니하는 경우에 납세의무자 등의 재산을 압류한다고 규정하고 있고, 같은 조 제4항은 제1항 내지 제3항에서 정하는 것과 지방자치단체의 징수금의 체납처분에 관하여는 이 법에서 특별히 규정한 것을 제외하고는 국세체납처분의 예에 의한다고 규정하고 있으며, 행정소송법 제23조는, 취소소송의 제기는 처분 등의 효력이나 그 집행 또는 절차의 속행에 영향을 주지 아니한다고 규정하고 있으므로, 1998년 및 1999년 종합토지세, 교육세 부과처분에 대한 각 취소소송이 계속 중이었다 하더라도 이 사건 압류처분은 그 당시 원고가 위 1998년 및 1999년 종합토지세 등을 체납하고 있었던 이상 적법하다고 할 것이어서 원고의 위 주장도 이유 없다.

다. 원고는, 이 사건 압류처분의 선행처분인 1998. 10. 6.자 및 1999. 10. 5.자 1998년 및 1999년 종합토지세, 교육세 부과처분이 모두 위법하므로 이에 기한 이 사건 압류처분 역시 위법하다고 주장한다.

일정한 행정목적을 위하여 독립된 행위가 단계적으로 이루어진 경우에 선행처분에 존재하는 하자는 그것이 중대하고도 명백하여 당연무효의 사유로 인정되는 것이 아닌 이상 후행처분에 그대로 승계되지는 아니하는 것이므로 위 각 부과처분에 과연 중대하고도 명백한 하자가 있는지 살피건대, 이를 인정할 만한 증거가 없으므로 위 부과처분에 당연무효의 사유가 있다고 할 수 없다(위 1998년 및 1999년의 각 부과처분은 대법원 2001. 12. 14. 선고 2000두5258호 및 대법원 2001. 12. 14. 선고 2001두5101호판결에 의하여 모두 적법한 것으로 확정되었다).

따라서, 위 각 부과처분에 터잡아 행한 이 사건 압류처분이 위법하다고 할 수 없으므로 원고의 위 주장 또한 이유 없다.

라. 원고는 이 사건 압류처분의 체납세액을 모두 납부하여 조세채무가 소멸하여 이 사건 압류처분은 위법하다고 주장하므로 살피건대, 원고가 이 사건 압류처분이 있은 후 그 체납세액을 모두 납부하였음은 앞에서 본 바와 같으나, 원고가 이 사건 2000년 종합토지세 등을 체납하고 있는 사실 역시 앞에서 본 바와 같고, 이 사건 압류처분이 피고의 처분에 의하여 취소 또는 해제되지 아니한 이상 그 효력이 지속된다고 할 것이므로, 이 사건 2000년 종합토지세 등의 체납세액에 대하여도 그 효력이 미친다고 할 것이다.

따라서, 원고의 위 주장 역시 이유 없다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.