지방세법 제234조의9 제1항은, 종합토지세 과세기준일 현재 제234조의8의 규정에 의한 토지를 사실상으로 소유하고 있는 자는 종합토지세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있는바, 종합토지세는 과다한 토지 보유를 억제하여 지가 안정과 토지 소유의 저변 확대를 도모하기 위하여 도입된 정책세제로서, 수익세적 재산세라 할 것이므로, 이와 같은 종합토지세의 입법 목적 및 성격 등에 비추어 볼 때, 여기에서 "토지를 사실상으로 소유하고 있는 자"라 함은 공부상 소유자로 등재된 여부를 불문하고 당해 토지에 대한 실질적인 소유권을 가진 자를 말한다고 보아야 할 것이다 ( 대법원 1996. 4. 18. 선고 93누1022 전원합의체 판결 참조). 그리고 토지구획정리사업시행자가 환지처분 전에 체비지 지정을 하여 이를 제3자에게 처분하는 경우 그 매수인이 토지의 인도 또는 체비지대장에의 등재 중 어느 하나의 요건을 갖추었다면 매수인은 당해 토지에 관하여 물권유사의 사용수익권을 취득하여 당해 체비지를 배타적으로 사용·수익할 수 있음은 물론이고 다시 이를 제3자에게 처분할 수도 있는 권능을 가지며, 그 후 환지처분공고가 있으면 그 익일에 최종적으로 체비지를 점유하거나 체비지대장에 등재된 자가 그 소유권을 원시적으로 취득하게 되는 것이다( 대법원 1996. 2. 23. 선고 94다31280 판결, 1998. 10. 23. 선고 98다36207 판결 등 참조).

원심판결 이유에 의하면, 원심은 그 채용증거들을 종합하여, 원고는 토지구획정리사업을 시공하여 주고 그 공사대금의 대물변제로 사업시행자인 화암지구토지구획정리조합으로부터 이 사건 체비지를 취득한 다음, 1996. 11. 9. 우경완 등에게 대금 88억 5,000만 원으로 정하여 매도하는 계약을 체결하고, 같은 날 체비지대장상의 소유자 명의를 원고에서 우경완 등의 명의로 변경하여 등재한 사실, 우경완 등은 이 사건 체비지 위에 아파트를 신축할 목적으로 그 판시와 같은 절차를 진행하던 중, 우경완 등이 매매대금으로 원고에게 교부한 약속어음 중 1매가 그 지급기일에 지급거절됨에 따라 원고는 1998. 11. 26.경 우경완 등에게 매매잔대금 미지급을 이유로 매매계약을 해제한다는 의사표시를 하였고, 이에 우경완 등이 그 해제의 효력 유무를 다투면서 이 사건 체비지의 원상회복을 거절하자 원고는 우경완 등을 상대로 소송을 제기한 결과 1999. 10. 14. 원고 전부승소판결이 선고되어 그 무렵 이 사건 체비지를 원상회복 받게 된 사실을 인정한 다음, 우경완 등은 체비지대장상에 이 사건 체비지의 소유자로 등재됨으로써 그 무렵부터 이 사건 체비지를 배타적으로 사용·수익할 수 있는 권리를 취득하여 그 지상에 아파트를 신축하기 위한 일련의 절차를 진행하여 왔고, 그 후 원고로부터 계약해제의 의사표시가 있었음에도 그 해제의 효력을 다투면서 이 사건 체비지의 원상회복을 거절하는 바람에 원고가 확정판결을 통하여 비로소 이 사건 체비지에 대한 사용수익권을 회복하였다면, 체비지대장상에 우경완 등이 소유자로 등재된 날로부터 원상회복을 명하는 판결이 확정될 때까지의 기간 동안에는 이 사건 체비지의 사실상의 소유자는 원고가 아닌 우경완 등으로 보아야 할 것이라고 판단하였다.

앞서 본 법리와 관계 법령 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 사실인정과 판단은 정당한 것으로 수긍이 가고, 거기에 심리미진으로 인한 사실오인이나 판단유탈, 종합토지세의 납세의무자에 관한 법리오해 등의 위법이 있다고 할 수 없다.

그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자인 피고가 부담하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-부산고등법원 2002. 6. 14. 선고 2001누4399 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고의 항소를 기각한다.2. 항소비용은 피고의 부담으로 한다

【이유】

1. 처분의 경위다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑1, 10, 11, 14, 15호증의 각 1, 2, 갑2호증의 1 내지 12, 갑4, 5, 13, 16호증, 갑12호증의 1 내지 4, 을1, 7호증, 을2, 4호증의 각 1 내지 8, 을3, 5호증의 각 1 내지 4, 을6호증의 1 내지 7, 을8호증의 1 내지 6의 각 기재와 원심증인 강영, 우경완의 각 증언에 변론의 전취지를 종합하면 인정된다.가. 원고회사는 화암지구토지구획정리조합(이하 ‘토지조합’이라 한다)이 울산 동구 방어동 일원 492,058㎡의 토지에 대하여 시행한 화암지구토지구획정리사업의 시공자로서, 1994. 11. 11. 토지조합으로부터 그 공사대금에 대한 대물변제로 별지 목록 1.항 체비지의 표시 기재 체비지(나중에 별지 목록 2.항 부동산의 표시 기재 토지로 환지확정되었다, 이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 취득하였다.나. 원고회사는 1996. 11. 9. 이 사건 토지를 우경완, 우경용(이하 이들 둘을 함께 가리켜 ‘우경완 등’이라 한다)에게 대금 88억 5,000만원에 매도하는 내용의 매매계약을 체결(이하 '이 사건 매매계약'이라 한다)하면서, 대금 중 8억 8,500만 원은 현금으로 지급 받고, 나머지 금액 중 17억 7,000만 원은 지급기일이 1997. 7. 9., 61억 9,500만 원은 지급기일이 1998. 5. 9.로 된 약속어음을 받은 다음, 계약 당일 이 사건 토지에 대한 체비지대장상의 소유자 명의를 원고 명의에서 우경완 등 명의로 변경하여 주었다.다. 위 약속어음에 대하여는 벽산건설 주식회사가 어음보증을 하고, 대한보증보험 주식회사가 이행보증을 하였다.라. 그런데, 우경완 등이 위 나.항 판시의 지급기일 1998. 5. 9.자 약속어음을 지급하지 못하게 되자, 원고회사는 같은 해 11. 26. 매매잔대금 미지급을 이유로 이 사건 매매계약의 해제 통고를 하고, 토지조합과 우경완 등을 상대로 하여 울산지방법원 99가합3231호로, 전자에 대하여는 부동산소유권이전등기절차의 이행을, 후자에 대하여는 이 사건 토지에 대한 권리양도의무가 없음의 확인을 구하는 소를 제기하였고, 그 소송 결과 1999. 10. 14. 원고 승소판결이 선고되어 그 무렵 확정되었다. 마. 피고는, 당초 이 사건 토지에 관하여 우경완 등에게 1997년, 1998년 및 1999년분 종합토지세 등을 부과·고지하였다가, 2000. 1. 14. 우경완 등의 이의신청을 받아들여 위 부과처분을 취소하고, 같은 해 4. 10. 원고에게 같은 과세기간에 대하여 청구취지 기재의 부과처분(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)을 하였다.2. 처분의 적법 여부가. 양측의 주장(1) 원고는 아래와 같은 이유를 들어 이 사건 처분이 위법하다고 주장하면서, 그 취소를 구하고 있다.㈎ 위 1.나.항 판시의 명의변경시부터 그 라.항 판시의 판결 확정시까지 이 사건 토지를 사실상 소유한 자는 우경완 등이고, 원고회사는 이 사건 토지에 대한 실질적인 사용, 수익, 처분권한을 행사할 수 없었으므로, 이 사건 처분은 실질과세의 원칙과 지방세법 제234조의9 제1항을 위반하였고, 1998. 1. 1.부터 시행된 지방세법 제234조의9 제2항 제6호에 따라 1998년도 이후의 종합토지세에 대한 납세의무자는 원고회사가 아니다. ㈏ 피고가 당초 우경완 등에게 부과한 위 1.마.항 판시의 종합토지세 등에 관하여 그들이 정해진 기간 내에 불복절차를 취하지 아니하여 이미 불가쟁력이 발생하였음에도, 위 1.라.항 판시 판결의 확정 이후에야 이의를 받아들여 이미 행한 과세처분을 취소하고, 원고회사에게 우경완 등에 대한 과세처분과 동일한 내용의 이 사건 처분을 한 것은 법에 정해진 조세불복기간의 규정을 자의적으로 배제한 것이다.㈐ 피고가 지방세법 제234조의15 소정의 종합합산과세표준 산정의 대상이 되는 이 사건 토지에 대하여 원고회사와는 토지보유정도가 명백히 다른 우경완 등에 대하여 부과하였던 것과 동일한 과세표준과 세율을 원고회사에게 적용한 것은 지방세법의 규정을 위반한 것이다. (2) 피고는 아래와 같은 이유로 이 사건 처분이 적법하다고 주장한다.㈎ 종합토지세 과세대상인 토지에 대한 사실상의 소유권을 취득하는 시기는 취득세 부과에 관한 소유권 취득시기를 규정한 「지방세법 시행령」제73조 제1항을 유추적용하여야 할 것인데, 이 사건 매매계약이 위 1.라.항 판시와 같이 잔대금 미지급을 이유로 해제됨으로써 우경완 등이 이 사건 토지를 사실상 취득하지 못한 상태에서 계약체결시에 소급하여 계약의 효력이 소멸되었으므로, 원고회사가 1994. 11. 11. 대물변제로 이 사건 토지를 취득한 이래 줄곧 이를 사실상 소유하고 있었다고 보아야 한다. ㈏ 그렇지 않더라도, 적어도 위 1.라.항 판시의 해제통고일 이후에는 이 사건 토지의 소유자가 원고회사라고 보아야 할 것이므로, 이 사건 처분 중 1998년도분과 1999년도분은 적법하다.㈐ 「지방세법」제25조의2에 따라 우경완 등에 대한 과세처분을 직권취소한 것이지, 조세불복기간의 규정을 자의적으로 배제한 것이 아니고, 이 사건 처분에 있어서 과세표준과 세율도 지방세법 제234조의15 및 제234조의16의 규정에 따랐다. 나. 관계 법령별지 3.항 기재와 같다.다. 판단(1) 우선, 원고의 위 가.(1)㈎항 주장과 피고의 위 가.(2)㈎, ㈏항 주장에 관하여 판단한다.㈎ 위 1.항 판시 증거 및 원심증인 김정환의 증언에 변론의 전취지를 종합하면 다음 사실이 인정된다.1) 원고회사가 위 1.나.항 판시와 같이 이 사건 토지를 우경완 등에게 매도한 이후 매각차익 37억 2,600만 원에 대한 법인세 10억 4,300만 원 및 관련세금을 모두 납부하였다.2) 우경완 등은 1996. 12. 9. 이 사건 토지 취득에 따른 취득세 등 관련 세금을 모두 납부하였고, 그 지상에 아파트 신축사업을 시행하기로 하여 그 설계를 완료한 다음, 1997. 3. 17. 경상남도지사로부터 교통영향평가까지 받는 등 사업계획승인절차를 밟았다.3) 그런데, 우경완 등은 위 아파트 신축사업 계획승인을 받지 못한 상태에서, 자금사정이 악화되어 위 1.라.항 판시와 같이 이 사건 토지의 잔대금인 지급기일 1998. 5. 9.자 약속어음을 지급하지 못하게 됨으로써, 결국 이 사건 매매계약이 해제되었다.㈏ 한편, 종합토지세는 납세의무자가 보유하는 토지에 담세력을 인정하여 과세하는 것으로서, 과세기준일 현재 당해 토지를 사실상 지배하면서 이를 사용·수익하고 있는 자에 대하여 부과하는 것이므로, 설사 매매계약이 해제되더라도 과세기준일 현재 매수인이 사실상의 지배력을 행사하고 있거나 또는 매수인이 그 해제의 효력 여부를 다투면서 당해 토지를 계속하여 사용·수익하고 있는 경우에는 매도인이 확정판결 등에 기하여 당해 토지에 대한 사실상의 지배력을 회복하기까지는 당해 토지를 사실상 소유하는 매수인에게 종합토지세의 납세의무가 있다고 봄이 상당하다.㈐ 위 1.항 및 위 (1)항 판시사실에 나타난 사정 특히, 원고가 이 사건 토지에 대한 체비지대장상의 소유자 명의를 우경완 등 앞으로 변경해 주었고, 원고회사와 우경완 등은 모두 그 권리의 이전을 전제로 법인세, 취득세 등의 조세를 모두 납부하였을 뿐만 아니라, 원고회사는 이 사건 토지를 매각한 것으로 회계 처리한 반면, 우경완 등은 이 사건 토지 위에 아파트 신축사업을 추진하기 위한 일련의 절차를 밟고 있었던 점 등의 사정을 종합하고, 위 ㈏항 판시 법리 등을 대비하여 거래통념에 좇아 판단하면, 우경완 등이 위 1.나.항 판시의 명의변경시부터 위 1.라.항 판시의 원고회사 승소판결 확정시까지 이 사건 토지를 사실상 소유하였다고 봄이 상당하다.(2) 사정이 위 (1)항 판시와 같다면, 1997년도부터 1999년도까지의 과세기간에 대하여 원고회사가 이 사건 토지를 사실상 소유하였음을 전제로 한 이 사건 처분은 양측의 나머지 주장에 대해서 나아가 살펴볼 필요 없이 위법하다 할 것이다.3. 결론그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 원심판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로, 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-울산지방법원 2001. 10. 10. 선고 2000구2641 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고가 2000. 4. 10. 원고에 대하여 한 종합토지세 321,350,310원, 도시계획세 12,862,440원, 교육세 64,269,970원, 농어촌특별세 48,192,470원의 부과처분은 이를 모두 취소한다.2. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.

【이유】

1. 처분의 경위아래의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑제1, 10, 11, 14, 15호증의 각 1, 2, 갑제2호증의 1 내지 12, 갑제4, 5, 13, 16호증 갑제12호증의 1 내지 4, 을제1, 7호증, 을제2, 4호증의 각 1 내지 8, 을제3, 5호증의 각 1 내지 4, 을제6호증의 1 내지 7, 을제8호증의 1 내지 6의 각 기재와 증인 강영, 우경완의 각 증언에 변론의 전취지를 종합하면 이를 인정할 수 있다. 가. 원고회사는 화암지구토지구획정리조합이 시행하는 울산 동구 방어동일원 492,058㎡의 토지에 대한 토지구획정리사업인 화암지구 토지구획정리사업의 시공자로 선정되어 그 공사를 마친 회사로서 1994. 11. 11. 위 토지구획정리조합으로부터 사업시행의 대가로 체비지인 별지(1) 기재 토지{이하 이 사건 토지라 한다. 그 후 이 사건 토지는 1998. 8. 4. 환지처분공고절차를 거쳐 별지(2) 기재 토지로 환지확정된 다음 위 토지구획정리조합 명의로 소유권보존등기로 경료되었다}를 취득하였다. 나. 그 후 원고회사는 비업무용 토지인 이 사건 토지에 대한 중과세를 피하기 위하여 1996. 11. 9. 이를 우경완, 우경용에게 대금 88억 5,000만원에 매도하면서 대금 중 8억 8,500만원은 현금으로, 나머지 금액 중 17억 7,000만원은 지급기일이 1997. 7. 9.로 된, 61억 9,500만원은 지급기일이 1998. 5. 9.로 된 약속어음으로 받고[그런데, 위 약속어음은 우경완, 우경용이 뒤에서 보는 바와 같이 이 사건 토지 위에 시행하려고 하는 아파트 신축공사의 시공사로 선정된 벽산건설 주식회사(이하 벽산건설이라 한다)가 어음보증을 하고, 또 대한보증보험 주식회사도 그 이행을 보증함으로써 보통의 경우라면 지급기일에 지급될 것이 확실하였다], 매매대금 수령과 동시에 소유권이전에 필요한 수속서류를 교부한다는 계약조항에 따라 같은 날 체비지 대장상의 소유자 명의까지 우경완, 우경용으로 모두 변경하여 주었다. 다. 이에 따라 원고회사는 이 사건 토지를 모두 매각한 것으로 회계처리를 하고 매각차액 37억 2,600만원에 대한 법인세 10억 4,300만원 및 관련세금을 모두 납부하였으며, 우경완, 우경용 역시 1996. 12. 9. 이 사건 체비지 취득에 따른 취득세 및 관련세금을 모두 납부하고, 위 지상에 벽산건설을 시공사로 한 벽산아파트 신축사업을 시행코자 아파트 설계를 완료한 다음 1997. 3. 17. 당시 경상남도지사로부터 교통영향평가까지 모두 필한 후 사업계획승인절차를 밟았다. 라. 그러던 중 우경완, 우경용은 위 사업계획승인절차의 지연 및 자금사정의 악화 등으로 지급기일이 1998. 5. 9.로 된 약속어음 61억 9,500만원을 원고회사가 1998. 11. 10.로 지급기일을 연기하여 주었음에도 이를 지급하지 못하게 되었고, 이에 따라 원고회사는 같은 달 26. 매매잔대금 미지급을 이유로 이 사건 토지에 대한 매매계약을 해제하고 위 토지구획정리조합 및 우경완, 우경용을 상대로 이 법원에 제기한 99가합3231호 부동산소유권이전등기절차이행등 사건에서 1999. 10. 14. 위 토지구획정리조합은 원고회사에게 이 사건 토지에 관하여 1994. 11. 11. 대물변제를 원인으로 한 소유권이전등기 절차를 이행하고, 원고회사는 우경완, 우경용에게 이 사건 토지에 관한 일체의 권리양도의무가 없음을 확인한다는 내용의 원고회사 전부 승소판결을 받아 그 무렵 그 판결이 확정되었다. 마. 그런데, 피고는 당초 이 사건 토지에 관하여 우경완, 우경용에게 1997년-1999년분 종합토지세 89,145,660원 및 관련세금인 도시계획세 12,862,440원, 교육세 17,829,110원, 농어촌특별세 9,773,750원 등 합계 129,610,920원을 부과고지하였으나 1999. 12. 28. 우경완, 우경용이 위 확정판결에 기하여 그들은 이 사건 토지에 관한 사실상의 소유자가 아니라며 피고에게 이의신청을 하자 피고는 이를 받아들이는 대신 2000. 4. 10. 원고회사에 대하여 매수인인 우경완, 우경용이 매매잔대금을 모두 지급하지 아니하였으므로 우경완, 우경용은 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유권을 취득한 사실이 없을 뿐 아니라 계약이 해제되면 해제의 소급효로 말미암아 그 물권 역시 법률상 당연히 원 소유자에게 복귀되므로 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유자는 원고회사라는 이유로 주문 제1항 기재의 조세부과처분(이하 이 사건 처분이라 한다)을 하였다. 2. 처분의 적법성가. 당사자들의 주장원고는, 첫째, 지방세법 소정의 종합토지세는 과세기준일 현재 과세대상토지를 사실상 소유하고 있는 자에게 부과되는 조세인데, 이 사건 토지는 원고회사가 우경완, 우경용에게 매도한 후 우경완, 우경용이 매매대금으로 발행한 약속어음이 지급기일에 지급되지 아니하여 원고회사가 매매계약을 해제하고 이를 이유로 위 토지구획정리조합 및 우경완, 우경용을 상대로 이 법원 99가합3231호로 제기한 부동산소유권이전등기절차이행등 청구소송에서 원고회사 전부승소판결이 확정되어 원고회사에게 그 소유권이 확정적으로 반환되기까지는 우경완, 우경용이 이를 사실상 소유하면서 사용ㆍ수익한 것임에도 우경완, 우경용의 채무불이행으로 원고회사가 매매계약을 해제함으로써 민사법상 소유권이 원고회사에게 소급적으로 원상회복되었다는 형식적 논리에 입각하여 이 사건 처분을 한 것은 실질과세원칙은 물론 지방세법 제234조의9 제1항을 직접적으로 위반한 위법처분이고, 둘째, 피고가 당초 우경완, 우경용에게 부과한 종합토지세 등에 관하여 우경완, 우경용은 정해진 기간 내에 불복절차를 취하지 아니하여 이미 불가쟁력이 발생하였음에도 원고회사가 우경완, 우경용 등을 상대로 받은 위 확정판결 이후 그들의 이의를 받아 들여 원고회사에게 당초 우경완, 우경용에 대한 과세처분과 동일한 내용의 이 사건 처분을 한 것은 법에 정해진 조세불복기간의 규정을 자의적으로 배제한 것이어서 위법하며, 셋째, 피고는 지방세법 제234조의15소정의 종합합산과세표준 산정의 대상이 되는 이 사건 토지에 대하여 원고회사에 합당한 과세표준산정 등 합당한 절차를 취함이 없이 원고회사와는 토지보유정도가 명확히 다른 우경완, 우경용에 대하여 부과하였던 종전의 세액을 원고회사에 그대로 부과한 것은 종합토지세에 대한 과세표준, 세율 등을 규정한 지방세법의 규정에 정면에 위반된다고 주장함에 대하여, 피고는, 종합토지세의 과세처분에 있어서 과세대상토지에 대한 사실상의 소유권을 취득한 시기에 관하여는 구 지방세법에 정한 바가 없으므로 취득세의 경우 소유권취득시기에 관하여 규정한 위 법 시행령 제73조 제1항을 유추적용하여야 할 것이므로 매수 등과 같이 유상승계의 경우는 잔금지급을 완료한 때라고 할 것인데 우경완, 우경용이 원고회사로부터 이 사건 토지를 매수하기로 하고 잔금지급조로 약속어음을 발행하여 교부하였으나 그 약속어음을 지급기일에 지급하지 못하였으므로 잔금지급을 완료하였다고 할 수 없고 원고회사 역시 잔금미지급을 이유로 매매계약을 해제하였으므로 매수인인 우경완, 우경용이 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유권을 취득한 사실은 없고, 가사 우경완, 우경용이 매매를 원인으로 이 사건 토지에 관한 사실상의 소유권을 일시 취득한 사실이 있다하더라도 이미 그 매매계약이 해제된 이상 그 소유권은 법률상 당연히 소급적으로 원상에 회복되었으므로 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유자는 어느 모로 보나 원고회사이므로 이를 전제로 한 피고의 이 사건 처분은 정당하다고 주장한다. 나. 관련 법규정[구 지방세법(2000. 12. 29. 법률 제6312호로 개정되기 전의 것)]제234조의8 (과세대상)종합토지세의 과세대상은 모든 토지로 한다.제234조의9 (납세의무자)① 종합토지세 과세기준일 현재 제234조의8의 규정에 의한 토지를 사실상으로 소유하고 있는 자는 종합토지세를 납부할 의무가 있다. 다만, 공유토지인 경우에는 그 지분에 해당하는 면적(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대하여 그 지분권자를 납세의무자로 본다.③ 종합토지세 과세기준일 현재 소유권의 귀속이 분명하지 아니하여 사실상의 소유자를 확인할 수 없는 경우에는 그 사용자가 종합토지세를 납부할 의무가 있다.[구 지방세법 시행령(2000. 12. 29. 대통령령 제17052호로 개정되기 전의 것)]① 유상승계취득의 경우에는 그 계약상의 잔금지급일(계약상 잔금지급일이 명시되지 아니한 경우에는 계약일부터 30일이 경과되는 날)에 취득한 것으로 본다. 다만, 잔금을 계약상의 지급일 전에 사실상 지급한 경우와 법 제111조제5항 각호의 1에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일에 취득한 것으로 본다.[현행 지방세법 시행령]제73조 (취득의 시기등)① 유상승계취득의 경우에는 다음 각호에 정하는 날에 취득한 것으로 본다.1. 법 제111조제5항 각호의 1에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일2. 법 제111조제5항 각호의 1에 해당하지 아니하는 유상승계취득의 경우에는 그 계약상의 잔금지급일(계약상 잔금지급일이 명시되지 아니한 경우에는 계약일부터 30일이 경과되는 날). 다만, 취득후 30일이내에 민법 제543조 내지 제546조의 규정에 의한 원인으로 계약이 해제된 사실이 화해조서ㆍ인낙조서ㆍ공정증서등에 의하여 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.다. 판단살피건대, 종합토지세의 부과처분에 있어서 과세대상토지를 사실상 취득한 시기에 관하여는 구 지방세법 및 그 시행령에 따로이 정한 바가 없으므로 취득세에 있어서의 소유권취득시기를 규정한 구 지방세법시행령 제73조 제1항의 규정을 유추적용할 수밖에 없다. 그러나 이는 그 소유권의 취득시기가 명확하지 아니하거나 잔금지급과 연관되어 있을 때 사실상 취득시기를 의제하는 것일 뿐 실제 사실상의 취득시기를 배제하는 규정은 아니라고 할 것이다. 먼저 이 사건 처분의 과세기준일 현재 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유권이 누구에게 있는지에 관하여 보건대, 위 인정사실에 의하면 원고회사는 1996. 11. 9. 이 사건 토지에 대한 매각대금으로 현금 및 지급기일에 지급이 거의 확실할 정도의 높은 신용이 있는 약속어음을 받고 이 사건 토지에 대한 체비지 대장상의 명의를 모두 우경완, 우경용 앞으로 변경해 줌으로써 그들이 체비지인 이 사건 토지에 대한 사용ㆍ수익 및 관리처분권을 독자적으로 행사할 수 있도록 법적인 조치(체비지 대장상의 명의변경은 점유이전과 함께 체비지에 대한 사용ㆍ수익권 및 관리처분권에 대한 이전의 공시방법으로서 향후 환지처분이 공고ㆍ확정되는 경우 체비지 대장상의 명의자가 체비지에 대한 소유권을 원시적으로 취득하게 된다)를 취해주었을 뿐 아니라 위 계약 당사자들은 그 권리의 이전을 전제로 한 법인세 등과 취득세 등의 각 조세를 모두 납부하였고, 그 후 원고회사는 이 사건 토지를 매각한 것으로 회계처리하는 등 더 이상 권리를 행사할 의사가 없었던 것으로 판단되는 반면 우경완, 우경용은 이 사건 토지 위에 소유자가 아니면 행하기 어렵다고 판단되는 아파트 신축사업을 추진하기 위한 일련의 절차를 밟고 있었던 점 등에 비추어 보면 이 사건 토지는 1996. 11. 9.을 기해 우경완, 우경용에게 그 권리일체가 이전되었고, 그 대금지급절차만이 남겨져 있는 상태였다고 봄이 상당하다. 따라서 원고회사가 우경완, 우경용의 채무불이행을 이유로 위 매매계약을 해제하기까지는 우경완, 우경용이 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유자로서의 지위를 갖는다고 하지 않을 수 없다. 다음으로 매매계약이 해제되어 민사법적으로 그 소유권이 소급하여 원상에 회복되는 경우 종합토지세도 소유권을 회복한 종전 소유자, 즉 매도인에게 부과되어야 하는지 여부에 관하여 보건대, 종합토지세는 납세의무자가 보유하는 토지에 담세력을 인정하여 과세하는 수익세적 성격을 지니고 있으므로 법적인 형식보다는 과세기준일 현재 당해 토지를 사실상 지배하면서 이를 사용ㆍ수익하고 있었던 자에 대하여 부과하는 것이 타당하다고 할 것이고, 구 지방세법 및 현행 지방세법 제234조의9 제1항은 과세기준일 현재 토지를 사실상 소유하고 있는 자를 납세의무자로 규정하고 있을 뿐 아니라 같은 조 제3항은 과세기준일 현재 소유권의 귀속이 분명하지 아니하여 사실상의 소유자를 확인할 수 없는 경우에는 그 사용자를 납세의무자로 규정하고 있는 취지와 개정된 현행 지방세법시행령 제73조 제1항 제2호 단서에 의하면 취득 후 30일 이내에 계약이 해제된 경우에는 취득으로 보지 않는다고 규정되어 있는 바 그 반대해석상 취득 후 30일이 지난 경우에는 그 후에 계약이 해제되더라도 그 계약이 해제되기 전까지는 매수인에게 소유권이 이전되어 있었던 것으로 보지 않을 수 없는 바 이러한 개정 시행령의 입법취지 등을 종합적으로 고려하여 보면 사후에 매매계약 등이 채무불이행 등을 이유로 해제되더라도 과세기준일 현재 그 계약이 아직 해제되지 않아 매수인이 사실상의 지배력을 행사하고 있거나 또는 계약이 일단 해제되었더라도 매수인이 그 효력여부를 다투면서 과세대상물건을 계속적으로 지배ㆍ사용하고 있는 경우에는 종전 소유자인 매도인에게 확정판결 등에 기하여 사실상의 지배력이 회복하기까지는 매수인이 종합토지세의 납세의무자가 된다고 함이 타당할 것이다. 그런데 위 인정사실에 의하면 원고회사는 이 사건 토지에 대한 사실상의 일체의 권리를 우경완, 우경용에게 모두 넘긴 연후에 그 후 그들이 매매대금지급을 위하여 발행한 약속어음이 부도나자 채무불이행을 이유로 매매계약을 해제한 것이므로 이 사건 토지에 대한 사실상의 소유권을 보유하고 있었던 자는 원고회사가 이 법원의 1999. 10. 14.자 확정판결에 기하여 그 사실상의 지배권을 회복하기까지 우경완, 우경용이라고 하지 않을 수 없다. 3. 결론그렇다면 원고의 나머지 주장에 대하여는 더 나아가 살펴볼 필요없이 이 사건 처분은 위법하므로 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

【참조조문】

지방세법 제234조의9 제1항