납세의무자는 출자자인 국가와는 구별되는 권리의무의 주체인 법인으로서 토지들을 자신의 명의로 소유하고 있고 그와 관련한 임대사업 등에서 발생하는 수익은 그에게 바로 귀속되며 국가는 그로부터 이익배당을 받고 있으므로 토지의 실질적인 소유자는 납세의무자임이 분명하다. 휴게시설의 임대행위는 그 자체로 수익성을 가지거나 수익을 목적으로 하는 것으로 봄이 타당하고 또 그 규모와 횟수 등에 비추어 사업 활동으로 볼 수 있는 정도의 계속성과 반복성도 있다. 따라서 휴게시설의 임대사업은 수익사업에 해당하고 그 휴게시설에 부속된 토지 역시 수익사업에 사용되고 있다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 한국도로공사법에 의하여 도로의 설치ㆍ관리 및 이에 관련된 사업을 함으로써 도로의 정비를 촉진하고 도로교통의 발달에 이바지함을 목적으로 설립된 법인이다.

나. 원고는 별지 목록 ‘재산세, 지방교육세 부과처분 [표]’의 휴게시설 소재지란 기재 각 토지(이하 ‘이 사건 각 토지’라 한다)의 소유자로서, 그 지상에 관광휴게시설(휴게소 및 주유소 등, 이하 ‘이 사건 각 휴게시설’이라 한다)을 신축하여 그 명의로 소유권보존등기를 마쳤다.

다. 이 사건 각 토지는 이 사건 각 휴게시설 부지와 주차장 부지 및 녹지로 이용되고 있다.

라. 피고들은 이 사건 각 토지를

지방세법 제182조 제1항 제2호, 같은 법

시행령 제131조의1 제1항 제2호에 따른 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상으로 보고, 원고에 대하여 별지 목록 ‘재산세, 지방교육세 부과처분 [표]’의 부과처분란 기재와 같이 2009년도분 재산세 및 지방교육세(이하 ‘재산세 등’이라 한다)를 각 부과ㆍ고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 제 2호증의 1 내지 7, 을가 제1호증, 을나 제1, 2호증, 을마 제1호증, 을바 제2호증, 을사 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법여부

가. 당사자들의 주장

1) 원고 주장의 요지

가) 고속국도의 관리청은

국토해양부장관이므로 고속국도 휴게소 및 주차장 등의 설치의무자는 국가인데, 원고는 국가를 대신하여 이 사건 토지들을 원고 명의로 소유하고 있을 뿐이어서 이 사건 토지들의 실질적인 소유자는 국가이므로, 이 사건 각 토지는

지방세법 제185조 제1항본문의 규정에 의하여 비과세대상이고, 따라서 이 사건 처분은 실질과세원칙에 위배된다.

나) 이 사건 토지들은 도로의 부속물로서 도로법상 도로에 해당하므로 지방세법상 원칙적으로 비과세대상이고, 이를 수익사업에 사용하거나 유료로 사용되는 경우에만 과세대상이 되는데, 비록 원고가 이 사건 토지들 지상의 휴게소나 주유소를 타에 임대하여 임대수익을 얻었다 하더라도, 위 시설은 관계법령에 의하여 설치가 강제되어 있고, 영리 목적이 아니라 도로이용자들의 휴식, 생리적 욕구 해소, 차량점검ㆍ정비, 고속국도운행에 필요한 정보제공 등 공익 목적을 위한 시설이므로, 이를 수익사업에 사용하거나 유료로 사용되는 것이라고 할 수 없고, 따라서 이 사건 각 토지는

지방세법 제186조 제4호, 같은 법

시행령 제137조 제1항 제1호에 따른 재산세 비과세대상이다.

다) 설령, 휴게소 등 휴게시설의 부지로 직접 제공된 부분에 해당하는 토지는

지방세법 제182조 제1항 제2호에서 규정한 건축물의 부속토지로 볼 여지가 있다 하더라도, 이 사건 각 토지 중 주차장 부지는

도로법 제2조 제4호 다.목에서 정한 도로 부속물에 해당하고 휴게소나 주유소의 부속토지로 볼 수 없어 수익사업에 사용하는 것이 아니므로, 적어도 이 사건 처분 중 주차장부지 부분은 위법하다.

2) 피고들의 주장

이 사건 각 토지는 지목이 도로이나 이 사건 각 휴게시설의 부지로 사용되고 있으므로

지방세법 제182조 제1항 제2호, 같은 법

제131조의2 제1항 제2호에 따른 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상에 해당하고, 이 사건 각 토지가 도로법상 도로라고 하더라도 원고가 이 사건 각 토지를 수익사업에 사용하고 있고, 그렇지 않더라도 이 사건 각 토지는 그 지상에 임대차시설이 설치되어 있는가 하면 그 이용대가로 통행료를 징수하는 점에서 유료로 사용되고 있는 경우에 해당하므로 재산세 비과세대상이 아니다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 원고의 법적 성격

원고는 한국도로공사법에 의하여 설립된 법인으로서 ‘

공공기관의 운영에 관한 법률’ 제5조 제3항 제1호 나목, 같은 법

시행령 제7조에서 정한 준시장형 공기업(시장형 공기업 즉 ‘자산규모가 2조원 이상이고 총수입액 중 자체수입액이 100분의 85 이상인 공기업’이 아닌 공기업을 말한다)에 해당하고, 주주를 모집할 수 있고 사채를 발행할 수 있으며, 매 사업연도의 결산결과 이익이 생기면 주주에 대하여 배당을 하고(

한국도로공사법 제4조,

제5조,

제14조,

제15조 참조), 한국도로공사법과 ‘공공기관의 운영에 관한 법률’의 규정 외에 상법 중 주식회사에 관한 규정이 준용된다(

한국도로공사법 제19조).

또한, 원고는

법인세법 제1조 제2호소정의 '비영리내국법인'에는 해당하지 아니하여 소득의 출처를 불문하고 소득 전부에 대하여 법인세를 납부하고 있고,

구 지방세법 제107조 제1호,

제186조 제1호, 같은 법

제79조 소정의 지방세가 감면되는 비영리사업자에도 해당하지 아니하여 취득세 및 재산세를 납부하고 있으며, 특히 모든 부동산임대료에 대하여 부가가치세를 납부하고 있다(

부가가치세법 제4조 제1항, 같은 법

시행령 제1항 제4호 마목 참조).

한국도로공사법 제12조에 의한 원고의 업무는 유료도로의 신설ㆍ개축ㆍ유지 및 수선에 관한 공사의 시행과 관리, 유료도로화할 대상으로 결정된 고속국도의 신설ㆍ개축ㆍ유지 및 수선에 관한 공사의 시행과 관리, 유료자동차주차장의 설치와 관리, 유료도로에 따른 휴게소 및 주유소의 설치와 관리, 유료도로의 효용 증진을 위한 도로의 부지 및 시설이용사업 등 주로 유료도로에 관한 것이다.

2) 이 사건 토지들의 실질적인 소유자가 국가라는 주장에 대한 판단

앞서 본 바와 같이 원고는 출자자인 국가와는 구별되는 권리의무의 주체인 법인으로서, 이 사건 토지들을 자신의 명의로 소유하고 있고, 이 사건 토지들의 임대사업 등에서 발생하는 수익은 국가가 아니라 원고에게 바로 귀속되며, 국가는 원고로부터 이익배당을 받고 있다.

따라서 이 사건 토지들의 실질적인 소유자는 원고임이 분명하므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

3) 이 사건 각 토지가 수익사업에 사용되지 않는다는 주장에 대한 판단

가) 지방세법 및 그 시행령은 ‘도로법에 의한 도로’에 대해서는 재산세를 부과하지 아니한다고 하면서도 다만 수익사업에 사용하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있는바, 여기서 수익사업에 해당하는지 여부는 그 사업의 성질상 수익성을 가지거나 수익을 목적으로 하는지 여부 및 그 규모, 횟수, 태양 등에 비추어 사업활동으로 볼 수 있는 정도의 계속성과 반복성이 있는지 등을 고려하여 사회통념에 따라 합리적으로 판단하여야 하고(

대법원 1997. 2. 28. 선고 96누14845 판결,

대법원 2006. 5. 12. 선고 2005두16109 판결 등 참조), 법률에 의하여 설립된 공법인의 경우 그 사업에서 얻는 수익이 종국적으로 설립 목적을 달성하기 위한 재원으로 사용된다 하여 함부로 그 수익성을 부정할 것은 아니다(

대법원 1991. 5. 10. 선고 90누4327 판결 등 참조).

한편, ‘도로법에 의한 도로’에는 일반인의 교통을 위하여 제공되는 협의의 도로 외에 ‘도로의 부속물’도 포함되고, 도로의 부속물에는 ‘도로의 이용증진을 위하여 설치한 휴게시설’이 포함되므로, 고속국도에 설치된 휴게시설의 부지 및 그 이용에 제공된 토지는 위 ‘도로법에 의한 도로’에 해당한다.

도로법 제2조 제1항 제1호,

제4호 마목,

제2항,

구 도로법 시행령(2010. 9. 17. 대통령령 제22386호로 개정되기 전의 것) 제2조 제5호].

나) 이 사건에 관하여 보건대, 위 처분의 경위와 원고의 법적 성격 및 앞서 든 증거와 갑 제4, 5호증, 제8호증, 을다 제4, 5호증, 제6호증(＝ 을마 제3호증, 을바 제4호증, 을사 제3호증), 을다 제13호증, 제14호증, 을사 제4호증에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정 즉, 원고는 도로의 설치ㆍ관리와 그 밖에 이에 관련된 사업을 함으로써 도로의 정비를 촉진하고 도로교통의 발달에 이바지함을 목적으로 한국도로공사법에 따라 설립된 공법인이지만, 아울러 위와 같은 사업을 통하여 수익을 얻는 영리법인으로서의 성격도 함께 가지고 있는 점, 이 사건 휴게시설에서 공급하는 재화나 용역은 시중의 슈퍼마켓이나 편의점 등의 일반 소매점이나 음식점 등이 공급하는 것과 크게 다르지 않고, 공급가격도 시중의 가격과 비슷한 수준이어서 이 사건 휴게시설에서는 상당한 이윤이 발생하고 있는 점, 원고는 임차인으로부터 이 사건 휴게시설에서 발생한 매출액 또는 매출이익을 기준으로 산정한 임대료를 받고 있는데, 그 수익은 이 사건 휴게시설의 유지ㆍ관리에 소요되는 비용을 훨씬 초과하는 것으로 보이는 점, 원고는 이 사건 휴게시설을 포함한 전국의 거의 모든 휴게시설을 임대하면서 그 임대차보증금과 임대료의 산정기준을 일률적으로 적용하는 등 휴게시설의 임대차계약을 체계적이고 전문적으로 관리하고 있고, 그 결과 2009 사업연도에만 1,100억 원이 넘는 임대료 수익을 얻은 점, 원고가 얻은 휴게시설과 그 부속토지에 관한 임대료 수익의 대부분은 새로운 휴게시설의 신ㆍ증축, 도로의 신ㆍ증설 등 비용으로 사용되고, 나머지 일부가 이 사건 휴게시설을 포함한 기존 휴게시설의 보수ㆍ유지비용으로 사용되지만, 그러고도 남는 부분은 영업이익으로 계상되어 결국 원고의 주주에게 배당되는 점 등을 종합하면, 비록 원고가 고속국도의 관리자로서 휴게시설을 설치ㆍ관리할 의무를 부담하고 있고, 휴게시설에서의 재화나 용역의 공급은 그러한 의무의 이행과정에서 수반되는 것이며, 휴게시설과 그 부속토지에서 발생한 임대료 수익의 대부분이 원고의 설립목적에 부합하는 공익적 용도에 사용되었다고 하더라도, 이 사건 휴게시설의 임대행위는 객관적으로 보아 그 자체로 수익성을 가지거나 수익을 목적으로 하는 것으로 봄이 타당하고, 또 그 규모와 횟수 등에 비추어 사업 활동으로 볼 수 있는 정도의 계속성과 반복성도 있다고 할 것이고, 따라서 이 사건 휴게시설의 임대사업은 수익사업에 해당하고 그 휴게시설에 부속된 이 사건 토지 역시 수익사업에 사용되고 있다고 보아야 할 것이다(

대법원 2013. 4. 26. 선고 2011두6394 판결, 같은 날

선고 2011두10683 판결, 같은 날

선고 2011두15244 판결 등 참조).

따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.

4) 주차장 부지가 수익사업에 사용되지 않는다는 주장에 대한 판단

갑 제3호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정 즉, 유료도로 휴게소 부지면적 산출지침(갑 제3호증)에는 “3. 휴게소 부지면적의 구성요소별 내용, 가. 본 지침에서 정하는 휴게소 부지면적은 주차장 면적, 건축물 부지면적, 녹지 등 기타면적을 합산한 면적을 말한다”고 기재되어 있는 점, 고속도로 휴게소를 이용하기 위해서는 그 주차장 이용이 필수적이므로 주식회사 고속도로관리공단 등 휴게소 임차인으로서는 주차장을 임차하지 않고서는 휴게소 영업을 할 수 없는 점 등을 종합하여 보면, 주차장 부지도 임대차계약의 목적물로서 다른 토지 부분과 함께 수익사업인 임대사업에 제공되었다고 봄이 상당하다.

따라서 원고의 위 주장 역시 이유 없다.

4. 결론

그렇다면 원고의 피고들에 대한 청구는 모두 이유 없어 이를 각 기각할 것인바, 이와 결론을 달리한 제1심 판결은 부당하므로 이를 취소하고 원고의 피고들에 대한 청구를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.