1. 처분의 경위

가. 원고는 도로의 설치·관리와 그 밖에 이에 관련된 사업을 수행함으로써 도로의 정비를 촉진하고 도로교통의 발달에 이바지함을 목적으로 한국도로공사법에 의하여 설립된 공법인이다.

나. 원고는 1998. 9. 8. 동해고속도로 동해 기점 약 11km에 위치한 동해시 망상동 산3-1 도로 3,372㎡(2008. 1. 14. 지목이 임야에서 도로로 변경되었다. 이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에 관하여 소유권이전등기를 마쳤고, 2004. 10.경부터 2006. 10.경 사이에 이 사건 토지와 이에 접한 대한민국 소유의 3필지(같은 동 산2-9 도로 1,104㎡, 산2-10 도로 1,230㎡, 산12-1 도로 2,700㎡)상에 주유소, 위험물저장처리시설, 액화석유가스충전소(이하 주유소 관련 시설 일체를 ‘이 사건 주유소’라 한다)를 건축하고 그 무렵 소유권보존등기를 마쳤는데, 이 사건 주유소는 ‘동해주유소’라는 상호로 운영되고 있다.

다. 이 사건 토지는 동해휴게소(이하 ‘이 사건 휴게소’라 한다) 부지와 주차장 부지로 이용되는 대한민국 소유의 같은 동 산5-1 임야, 산5-4 임야, 산5-5 임야에 접하여 있고, 이 사건 휴게소의 출구 방향에 위치해 있는데, 현황상으로는 이 사건 토지의 일부만이 이 사건 주유소 부지(이 사건 주유소 운영자의 배타적인 점유ㆍ관리권이 미치는 부분으로서, 이 사건 토지 중 이 사건 휴게소나 주차장의 이용객들이 주유소의 이용과 무관하게 자동차를 주ㆍ정차할 수 없는 부분)로 이용되고 있고 나머지 부분은 이 사건 휴게소의 주차장 부지로 이용되고 있다(이하 이 사건 토지 중 주차장 부지로 이용되는 부분과 주유소 부지로 이용되는 부분을 각각 ‘주차장 이용 부분’과 ‘주유소 이용 부분’이라 한다).

라. 원고는 2005. 3. 29. 대경석유 주식회사와 사이에 임대차기간 2005. 4. 1.부터 2010. 3. 31.까지(5년간), 보증금 6,850만 원, 월 차임은 월간 매출액 및 매출이익을 연간으로 환산하여 소정의 산식에 따라 산정한 금액에 부가가치세를 가산한 금액으로 하는 것 등을 내용으로 한 ‘주유소 운영권 임대차 계약’을 체결하고, 위 회사에 이 사건 주유소의 운영권을 임대하였다.

마. 피고는, 원고가 이 사건 토지를 수익사업(임대업)에 사용하거나 유료로 사용하는 것으로 판단하고, 이 사건 토지를 지방세법(2009. 6. 9. 법률 제9763호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제182조 제1항 제2호, 같은 법 시행령(2009. 12. 14. 대통령령 제21881호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제131조의2 제1항 제2호에 따른 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상으로 보아, 2009. 9. 17. 원고에게 이 사건 토지에 대한 2009년도 정기분 재산세 812,610원, 도시계획세 472,550원, 지방교육세 162,520원을 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 10호증, 을 제1, 3 내지 5호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 을 제6호증의 1, 2의 각 영상, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

(1) 원고의 주장

(가) 이 사건 토지는 건축물의 부속토지에 해당하지 않아 별도합산과세대상토지에 해당하지 않을 뿐만 아니라, 도로법상 도로로서 수익사업에 사용되고 있거나 유료로 사용되고 있는 경우가 아니므로, 지방세법 제186조 제4호, 같은 법 시행령 제137조 제1항 제1호에 따른 재산세 비과세대상이다.

(나) 고속국도의 관리청은 국토해양부장관으로서 고속국도 휴게시설 및 주차장 등의 설치의무자는 국가이다. 원고는 국가를 대신하여 이 사건 휴게시설을 설치하는 과정에서 원고 명의로 부지를 취득하였는데, 그 실질적인 소유자는 국가이므로 원고에게 재산세를 부과하는 것은 실질과세원칙에 위배된다.

(2) 피고의 주장

(가) 이 사건 토지는 지목이 도로이나 이 사건 주유소의 부지로 사용되고 있으므로, 지방세법 제182조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제131조의2 제1항 제2호에 따른 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상에 해당한다.

(나) 이 사건 토지가 도로법상 도로라고 하더라도, 원고가 이 사건 토지를 수익사업에 사용하고 있거나 이 사건 토지가 유료로 사용되고 있는 경우에 해당하므로 재산세 비과세대상이 아니다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

(1) 원고는 전국적으로 고속국도에 약 160개의 휴게소, 주유소, 주차장 등을 설치·운영하고 있는데, 주로 제3자(전문업체)에게 위탁하거나 임대하는 방식으로 운영하고 있다.

(2) 원고가 고속도로에 설치한 휴게소와 주차장은 이용객들이 휴게소나 주유소에서 재화나 용역을 유료로 공급받는 경우를 제외하고는 무료로 이용할 수 있다.

(3) 원고는 임대 요율을 ‘고속도로 휴게소·주유소 임대료 산정요율표’에 일률적으로 정하였고, 이를 기준으로 휴게소와 주유소의 임대료를 산정하여 왔는데, 임대 요율은 매출액이 많을수록 높게 책정되어 있다. 이는 기획재정부의 원가계산 작성준칙과 기업회계기준에 따라 휴게시설에서 창출하는 이윤 중 적정이윤을 초과하는 이윤을 임대료로 결정하기 위한 것으로서, 평균 임대 요율은 휴게소의 경우 매출액의 약 9.81%이고, 주유소의 경우 약 2.49%이다.

(4) 원고가 휴게소와 주유소를 임대함으로써 얻는 임대료는 휴게소와 주유소 등의 신ㆍ증축, 유지ㆍ관리에 사용되고 있다. 원고는 2009년도에 휴게소와 주유소의 임대를 통하여 약 1,130억 원의 수익을 얻었으나, 휴게소와 주유소의 신축ㆍ리모델링 등으로 약 1,523억 원을 지출하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제4, 5, 11, 14, 15호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

(1) 이 사건의 쟁점

지방세법 제186조 제4호, 같은 법 시행령 제137조 제1항 제1호는 도로법에 의한 도로를 재산세 비과세대상으로 규정하면서, 다만 도로를 수익사업에 사용하는 경우와 당해 도로가 유료로 사용되는 경우에는 재산세 과세대상으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제143조는 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과한다고 규정하고 있는바, 이하에서는 이 사건 토지가 도로법상 도로에 해당하는지 여부, 이 사건 토지가 수익사업에 사용되거나 유료로 사용되고 있는지 여부에 관하여 살펴본다.

(2) 이 사건 토지가 도로법상 도로에 해당하는지 여부

(가) 우선, 주차장 이용 부분에 관하여 보건대, ① 도로법 제2조 제1항 제1호, 제4호, 제2항, 같은 법 시행령 제2조 제5호에 의하면, 도로에 연접하는 자동차 주차장과 도로 관리청이 도로의 이용증진을 위하여 설치한 휴게시설 및 대기실은 도로의 부속물로서 도로에 해당하는 점, ② 도로법 제37조 제1항, 도로의 구조·시설 기준에 관한 규칙 제40조 제1항은 원활한 교통의 확보, 통행의 안전 또는 공중의 편의를 위하여 필요하다고 인정되는 경우에는 도로에 주차장, 버스정류시설, 비상주차대, 휴게시설과 그 밖에 이와 유사한 시설을 설치하여야 한다고 규정하고 있는 점, ③ 도로의 구조·시설 기준에 관한 규칙 제48조(구 도로의 구조·시설 기준에 관한 규칙 제47조)의 위임에 의하여 제정된 ‘고속도로 휴게소 부지면적 산출지침’은 고속도로에 설치하는 휴게소의 부지면적을 원칙적으로 휴게소가 입지하는 본선 교통량에 따라 산출하도록 규정하고 있는 점, ④ 폐쇄성이 있는 고속도로에서는 원고가 설치한 휴게소와 주차장 외에 운전자나 승객이 휴식을 취하거나 음식을 섭취하거나 용변을 볼 수 있는 장소를 찾기 어려운 점, ⑤ 앞서 본 바와 같이, 원고가 고속도로에 설치한 휴게소와 주차장 자체는 이용객들에게 무료로 제공되고 있는 점 등에 비추어 보면, 원고가 고속도로에 설치한 휴게소와 주차장은 각각 도로 관리청이 도로의 이용증진을 위하여 설치한 휴게시설과 도로에 연접하는 자동차 주차장으로서 도로법상 도로의 부속물에 해당한다고 봄이 상당하므로, 주차장 이용 부분은 도로법상 도로에 해당한다고 할 것이다.

(나) 다음으로, 주유소 이용 부분에 관하여 보건대, ① 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다고 할 것인바(대법원 2002. 4. 12. 선고 2001두731 판결 등 참조), 도로법에는 휴게시설의 개념에 관한 규정이 없으나, ‘휴게’의 사전적 의미는 어떤 일을 하다가 잠시 쉬는 것임에 비추어 보면, 도로법상의 휴게시설이란 자동차의 운전자가 운전을 잠시 중단하고 승객 등과 함께 쉴 수 있도록 관리청이 설치한 시설을 의미한다고 할 것인데, 이러한 의미의 휴게시설에 자동차에 연료를 주입하기 위하여 설치한 주유소가 포함된다고 해석하는 것은 확장해석이나 유추해석에 해당하여 허용되지 않는다고 보아야 하는 점, ② 도로의 구조ㆍ시설 기준에 관한 규칙 제40조 제1항은 “원활한 교통의 확보, 통행의 안전 또는 공중의 편의를 위하여 필요하다고 인정되는 경우에는 도로에 주차장, 버스정류시설, 비상주차대, 휴게시설과 그 밖에 이와 유사한 시설을 설치하여야 한다.”고 규정하고 있는바, 여기에서 “이와 유사한 시설”에 주유소가 포함된다고 해석하는 것 역시 확장해석이나 유추해석에 해당하여 허용되지 않는다고 보아야 하는 점, ③ 건축법 시행령 제3조의4(용도별 건축물의 종류) 별표1 제19호는 “위험물 저장 및 처리 시설”로 주유소 및 석유 판매소, 액화석유가스 충전소ㆍ판매소ㆍ저장소, 위험물 제조소ㆍ저장소ㆍ취급소를 규정하고 있고, 제20호는 “자동차 관련시설”로 주차장을 규정하고 있으며, 제27호는 “관광 휴게시설”로 휴게소를 규정하고 있는바, 주유소 관련 시설은 주차장이나 휴게소와는 용도가 다른 건축물인 점, ④ 공중화장실 등에 관한 법률 제3조 제6호는 “도로법제2조 제4호의 규정에 의한 휴게시설”을, 제11호는 “석유 및 석유대체연료 사업법제10조 제4항에 따른 석유판매업을 하는 주유소”를, 제11호의2는 “액화석유가스의 안전관리 및 사업법제3조의 규정에 의한 액화석유가스충전사업을 하는 충전소”를 각 규정하고 있는바, 이는 도로법상의 휴게시설에는 주유소나 충전소가 포함되지 않음을 전제한 규정인 점, ⑤ 한국도로공사법 제12조 제1항 제5호는 유료도로에 따른 주유소의 설치와 관리를 원고의 업무로 규정하고 있으나, 이는 재산세의 비과세 여부와는 직접적인 관련이 없는 점 등에 비추어 보면, 주유소 이용 부분은 도로법상 휴게시설에 해당하지 않고 그 밖의 도로의 부속물에도 해당하지 아니하므로, 도로법상 도로에 해당하지 아니한다고 할 것이다.

(다) 따라서, ① 설령 주차장 이용 부분이 피고의 주장처럼 지방세법 제182조 제1항 제2호 본문, 같은 법 시행령 제131조의2 제1항 제2호가 정한 건축물의 부속토지에 해당한다고 하더라도, 지방세법 제182조 제1항 제2호 단서, 제1호 가목에 의하면 재산세가 비과세 또는 면제되는 토지에 대하여는 별도합산과세대상으로 보지 않으므로, 주차장 이용 부분은 도로법상 도로에 해당하여 지방세법 제186조 제4호에 따라 원칙적으로 재산세 비과세대상에 해당하지만, ② 주유소 이용 부분은 지방세법 제182조 제1항 제2호 본문, 같은 법 시행령 제131조의2 제1항 제2호가 정한 건축물의 부속토지에 해당하고, 도로법상 도로에 해당하지 않으므로, 재산세 과세대상에 해당한다(지방세법 등에 다른 특별한 규정이 없는 이상, 원고가 국가를 대신하여 이 사건 휴게소와 주차장을 설치하는 과정에서 이 사건 토지를 취득하였다는 이유만으로는 주유소 이용 부분에 대한 재산세 등의 부과가 실질과세원칙에 위배되어 위법하다고 할 수 없다).

(3) 주차장 이용 부분이 수익사업에 사용되고 있는지 여부

(가) 앞서 본 바와 같이, 주유소 이용 부분은 재산세 과세대상에 해당하여 지방세법 제186조 단서가 적용될 여지가 없으므로, 주차장 이용 부분에 한하여 수익사업에 사용되고 있는지 여부에 관하여 살펴본다.

(나) 주차장 이용 부분이 수익사업에 사용되고 있는지 여부는 원고의 사업목적과 이 사건 토지의 취득목적을 고려하여 실제의 사용관계를 기준으로 객관적으로 판단하여야 하는바(대법원 2006. 12. 8. 선고 2005두10590 판결 참조), 위 인정사실 및 아래와 같이 이 사건 변론에 나타난 여러 사정, 즉 고속국도 이용객을 위한 필수시설인 휴게소와 주차장을 제3자에게 임대하여 운영하게 된 경위, 이 사건 휴게소와 주차장의 설치장소, 이용고객, 판매품목, 판매가격 및 그 운용실태, 임차인으로부터 지급받은 임대료의 지출용도 등을 참작할 때, 원고가 이 사건 휴게소와 주차장을 제3자에게 임대하여 임대료 명목으로 금원을 받았다고 하더라도, 주차장 이용 부분이 도로법상 도로로서의 본래의 용도에 벗어나게 이용되고 있다고는 보기 어렵다. 따라서 주차장 이용 부분이 수익사업에 사용되고 있다고 할 수 없다.

○ 한국도로공사법 제12조 제1항 제5호, 도로의 구조·시설에 관한 규칙 제40조 제1항 등 관계법령의 규정에 의하면, 휴게소와 주차장은 고속국도 이용객을 위한 필수시설로서 원고는 고속국도를 관리하면서 원활한 교통의 확보 등을 위하여 휴게소와 주차장을 설치·관리하여야 할 의무가 있는데, 원고는 그 의무를 이행하기 위하여 이 사건 토지를 취득하였다.

○ 고속국도 휴게소는 원래 별도의 재화나 용역을 유료로 공급할 필요가 있는 판매시설을 예정하고 있는데, 이 사건 휴게소는 동해고속도로 동해 기점 약 11km에 위치하고 있어 그 이용객이 동해고속도로의 이용객으로 제한되어 있고, 이 사건 휴게소에서 취급하는 업종도 고속도로 이용객의 편의를 위한 요식업, 유류소매업, 기타 고속도로 이용에 필요한 식품 및 잡화 판매업 등으로 제한되어 있다.

○ 원고는 휴게시설의 원활한 운영을 위해서 전국 고속국도 휴게시설을 제3자에게 임대하여 운영하면서 임차인들의 경영서비스 전반에 대한 평가를 매년 실시하는 등 관리·감독을 철저하게 하고 있다.

○ 원고가 이 사건 휴게소를 포함한 전국 고속도로 휴게소를 임대함으로써 얻는 임대료는 휴게소 및 도로의 신·증설, 보수·유지를 위한 재원으로 사용되고 있다.

○ 원고의 시설 임대 요율도 휴게소별로 자의적으로 산정한 것이 아니라 일정한 기준에 따라 일률적으로 산정하고 있다.

○ 휴게소 내 판매되는 상품의 가격은 임차인이 자율적으로 정하지만, 원고는 판매가격이 시중가격에 비하여 높지 않은지 여부 등을 매년 운영서비스 평가시 반영함으로써 간접적으로 가격을 관리하고 있다.

(4) 주차장 이용 부분이 유료로 사용되고 있는지 여부

(가) 앞서 본 바와 같이, 주유소 이용 부분은 재산세 과세대상에 해당하여 지방세법 제186조 단서가 적용될 여지가 없으므로, 주차장 이용 부분에 한하여 유료로 사용되고 있는지 여부에 관하여 살펴본다.

(나) 지방세법 제186조 단서에서 당해 재산이 유료로 사용되는 경우라 함은, 당해 부동산 또는 토지의 사용에 대하여 사용자가 그 대가를 지급하는 것을 말하므로, 비영리사업자가 그 고유의 업무를 수행하기 위하여 별도의 재화나 용역을 유료로 공급할 필요가 있어 그 재화나 용역을 공급하는 장소로서 당해 부동산이나 토지를 사용하는 것이고 그 재화나 용역의 사용자로부터 지급받는 금원이 재화나 용역의 대가에 불과하다면 당해 부동산이나 토지를 유료로 사용하게 한 때에 해당한다고 할 수 없다. 한편, 재화 또는 용역의 제공은 제3자에게 위탁 또는 임대차 등의 방법으로도 할 수 있는데, 위와 같은 경우 비영리사업자가 제3자로부터 관리비 또는 임대료 등의 명목으로 받는 금원이 당해 부동산 또는 토지의 사용대가인지 또는 비영리사업자가 직접 재화나 용역을 공급하고 받을 대가의 일부를 간접징수하는 것에 불과한지의 여부는, 비영리사업자의 고유 업무와 관련하여 당해 재화나 용역을 제공할 필요성, 당해 재화나 용역을 제3자에게 위탁 또는 임대의 형식으로 관리·운영할 필요성과 합리성, 그 대상고객, 판매품목, 판매가격 및 그 결정구조, 특히 비영리사업자에게 지급되는 금액이 재화나 용역의 가격결정에 미치는 영향과 비영리사업자와 제3자에 대한 관계 등을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2006. 12. 8. 선고 2005두10590 판결 참조).

위 인정사실 및 이 사건 변론에 나타난 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 이 사건 휴게소의 운영자로부터 받는 임대료 등은 주차장 이용 부분의 사용대가라기보다는 원고가 직접 재화나 용역을 공급하고 받을 대가의 일부를 간접징수하는 것에 불과한 것으로 보인다. 따라서 주차장 이용 부분이 유료로 사용되고 있다고 보기 어렵다.

○ 앞서 본 바와 같이, 한국도로공사법 제12조 제1항 제5호 등 관계법령은 원고에게 휴게소와 주차장의 설치·관리 의무를 부과하고 있는데, 휴게소는 식품 등의 재화나 용역이 유료로 제공될 것이 예정되어 있다. 따라서 원고는 고유한 업무와 관련하여 위와 같은 재화나 용역을 제공할 필요가 있다.

○ 원고의 주된 사업목적은 도로의 설치·관리이고 휴게소와 주차장의 설치·관리는 부대사업에 해당한다고 볼 수 있는데, 이를 민간기업에 임대하여 운영함으로써 공기업의 방만한 경영을 해소할 수 있고, 또한 서비스업과 관련된 전문업체에 임대함으로써 고속도로 이용객에게 양질의 서비스를 제공할 수 있을 것으로 보인다.

○ 앞서 본 바와 같이, 이 사건 휴게소의 이용객은 동해고속도로 이용객으로 제한되고, 취급하는 업종도 고속도로 이용객의 편의를 위한 요식업, 유류소매업, 기타 고속도로 이용에 필요한 식품 및 잡화 판매업 등으로 제한되어 있으며, 이 사건 휴게소에서 판매하는 재화나 용역의 가격도 원고에 의하여 간접적으로 관리되고 있다.

○ 이 사건 휴게소에서 판매되는 재화나 용역의 가격이 일반 시중가격에 비하여 고가라는 점을 인정할 자료가 없는 점 등에 비추어 볼 때, 이 사건 휴게소의 운영자가 원고에게 지급하는 임대료가 재화나 용역의 가격에 미치는 영향은 크지 않은 것으로 보인다.

마. 소결

따라서, 이 사건 토지 중 주차장 이용 부분은 도로법상 도로로서 재산세 비과세대상에 해당함에도, 이 사건 토지 전체를 별도합산과세대상으로 보아 이에 대하여 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

3. 결 론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.