살수시설은 골프장으로서의 효용을 증대시키기 위하여 골프장 내의 잔디생육에 필요한 적절한 수분공급을 목적으로 한 시설로서 송수관, 급·배수시설에 해당하므로 재산세 과세대상인 건축물에 해당한다. 살수시설은 골프장 내 골프코스의 잔디생육에 필요한 적절한 수분공급을 목적으로 한 시설로서 골프장 용지와는 별개의 독립된 재산세 과세대상인 건축물로서 골프장 용지에 화체되지 아니한 관리시설이므로 별개의 재산세 과세대상이다. 재산세 중과세 대상 여부는 체육시설법에 의한 체육시설업의 등록을 하였는지에 달려있는 것이지, 체육시설법에 의한 구분등록을 실제로 하였는지에 좌우되는 것은 아니다.

1. 처분 경위

이 부분에 관한 이 판결의 이유는 제1심 판결 해당부분 기재와 같으므로,

행정소송법 제8조 제2항,

민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 이 사건 살수시설은 골프장 토지의 종물로서 그에 체화된 토지의 일부일 뿐 독립된 재산세 과세대상이 아니다.

2) 원고는 골프장 토지에 대한 재산세를 납부하였는데, 이 재산세에는 이 사건 살수시설에 대한 재산세 상당액도 포함되어 있으므로, 이 사건 살수시설에 대하여 별도로 재산세를 부과하는 것은 이중과세에 해당한다.

3) 이 사건 살수시설은 체육시설의 설치·이용에 관한 법률(이하 ‘체육시설법’이라고 한다)에 규정된 구분등록 대상인 건축물이 아니므로 재산세 중과세 대상이 아니다.

4) 설령 이 사건 살수시설이 체육시설법상 구분등록 대상인 건축물에 포함된다고 하더라도,

지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제188조 제1항 제2호 가목, 제112조 제2항 제2호 및 같은 항 후단 등의 규정내용을 종합하면, 체육시설법 관련 규정에 따라 등록하지 아니하고 사실상 골프장으로 사용하는 경우에도 중과세율을 적용하는 취득세와 달리 재산세는 등록을 하지 않은 경우 일반세율을 적용하여야 하므로, 구분등록이 되지 않은 이 사건 살수시설에는 중과세율을 적용할 수 없다.

나. 관계 법령

이 부분에 관한 이 판결의 이유는 제1심 판결 해당부분 기재와 같으므로,

행정소송법 제8조 제2항,

민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

다. 판단

1) 첫 번째 주장에 관한 판단

지방세법 제181조에서는 재산세는 건축물을 과세대상으로 한다고 규정하고 있고,

같은 법 제180조 제2호,

제104조 제4호,

지방세법 시행령(2010. 9. 20. 대통령령 제22395호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제75조의2 제5호에서는 연결시설을 포함한 송수관, 급·배수시설 등을 건축물에 포함시키고 있는바, 위에서 말하는 급·배수시설에 해당되기 위해서는 구조, 형태, 용도, 기능 등을 전체적으로 고려하여 급수와 배수기능을 발휘하는 시설이면 족하다(

대법원 1990.7.13. 선고 89누5638 판결 참조).

이 사건 살수시설은 골프장으로서의 효용을 증대시키기 위하여 골프장내의 잔디생육에 필요한 적절한 수분공급을 목적으로 한 시설로서 위에서 말하는 송수관, 급·배수시설에 해당하므로 재산세 과세대상인 건축물에 해당한다. 원고의 주장과 같이 이 사건 살수시설이 토지의 종물이라거나 토지의 가치평가에 크게 기여한다거나 독립적으로 거래되기 어렵다거나 별도의 수익을 창출할 수 없는 소모성 시설이라고 하여 재산세의 과세대상인 건축물이 아니라고는 할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

2) 두 번째 주장에 관한 판단

지방세법 제181조는 토지를 재산세의 과세대상으로 규정하고 있고,

지방세법 제187조 제1항,

제111조 제2항은 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률(이하 ‘부동산평가법’이라 한다)에 의하여 가격이 공시되는 토지에 대하여는 그 공시된 가액에 부동산 시장의 동향과 지방재정 여건 등을 고려하여 과세표준을 정하도록 규정하고 있으며, 부동산평가법에 따라 마련된 ‘표준지 조사·평가 기준’

제41조 제1항에서는 골프장용지는 원가법에 따라 평가하되, 조성공사비 및 그 부대비용은 토지에 화체되지 아니한 골프장 안의 관리시설(클럽하우스·창고·오수처리시설 등 골프장 안의 모든 건축물을 말한다)의 설치에 소요되는 금액 상당액을 뺀 것으로 하도록 규정하고 있다.

이 사건 살수시설은 앞서 본 바와 같이 골프장 내 골프코스의 잔디생육에 필요한 적절한 수분공급을 목적으로 한 시설로서 골프장 용지와는 별개의 독립된 재산세 과세대상인 건축물(송수관, 급·배수시설)로서 위에서 말하는 골프장 용지에 화체되지 아니한 관리시설에 해당한다고 할 수 있다. 따라서 위 규정에 따른다면 이 사건 살수시설 설치비용은 골프장 용지에 대한 표준지공시지가 조사·평가 때 공제되는 것일 뿐만 아니라[이 법원의 주식회사 감정평가법인 대일감정원에 대한 사실조회결과에 의하면, 실제로 이 사건 골프장 조성공사비는 토지에 화체되지 아니한 골프장 안의 관리시설(이 사건 살수시설 포함) 설치에 필요한 금액 상당액을 빼고 평가한 사실을 인정할 수 있다], 설령 그 설치비용이 공제되지 아니하여 골프장 용지의 공시지가 산정에 반영되었다고 하더라도 골프장 용지와 이 사건 살수시설이 별개의 재산세 과세대상인 이상, 이는 이 사건 살수시설에 대한 재산세 과세처분이 위법하게 되는 사유가 될 수는 없다(원고는, ‘표준지 조사·평가 기준’ 제41조 제1항의 반대해석상 토지에 화체된 골프장 안의 관리시설은 그 설치비용이 골프장 표준지 평가가격에 포함되는 것이므로, 위 규정에 따른 골프장 용지에 대한 재산세 과세처분의 위법을 다툴 수는 없고 오히려 이 사건 살수시설에 대한 재산세 부과처분이 이중과세에 해당하는 위법이 있는 것이라는 취지로 주장하나, 앞서 본 바와 같이 이 사건 살수시설은 골프장 용지에 화체된 것이 아니므로 이와 다른 전제에 선 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다). 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

3) 세 번째 주장에 관한 판단

지방세법 제188조 제1항 제2호 가목은

지방세법 제112조 제2항에 의한 골프장의 경우 과세표준액의 1,000분의 40을 표준세율로 규정하여 일반 건축물에 비해 중과세 대상으로 삼고 있고,

지방세법 제112조 제2항 제2호에서는 골프장을 체육시설법의 규정에 의한 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물 및 그 토지상의 입목이라고 규정하고 있다. 한편,

체육시설법 제19조 제1항,

같은 법 시행령 제20조 제3항은 회원제 골프장업의 등록을 하려는 자가 구분하여 등록하여야 할 토지 및 건축물로 제1호부터 제6호까지로 규정하면서도 송수관, 급·배수시설은 명시하고 있지 않고, 다만 제5호에서 “관리시설(사무실·휴게시설·매점·창고와 그 밖에 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장·테니스장·골프연습장·연수시설·오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장의 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물은 제외한다) 및 그 부속토지”를 규정하고 있다.

위와 같은 규정에 의하면, 이 사건 살수시설에 대한 재산세에 중과세율이 적용될 것인지는 결국 이 사건 살수시설이

체육시설법 시행령 제20조 제3항 제5호에서 규정하는 ‘관리시설’에 해당한다고 할 수 있는지에 달려 있으므로 이에 관하여 살펴본다.

아래의 여러 사정을 종합해 보면, 이 사건 살수시설은 위 ‘관리시설’에 해당하는 것으로 해석하는 것이 합리적인 것으로 보인다. 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 받아들일 수 없다.

가) 체육시설법 시행령이 회원제 골프장에 관하여 구분등록 제도를 둔 이유는 원래 모든 골프장 안 토지와 건축물이 지방세법상 중과세 대상이었으나, 그 범위가 불명확할 뿐만 아니라 골프장 용도에 직접 사용되지 아니한 시설물에 대해서도 지방세를 중과세하는 것이 문제가 되자, 회원제 골프장업 등록 때 지방세 중과세 대상이 되는 토지와 건축물을 구분 등록하도록 하여 중과세 대상의 범위를 명확히 하기 위한 데 있다. 이러한 제도의 취지에 비추어 볼 때, 원래부터 골프장 안 건축물로서 재산세 중과세 대상이었던 급·배수시설을 구분등록 제도를 신설하였다고 하여 재산세 중과세 대상에서 제외할 아무런 이유가 없다.

나) 체육시설법과 그 시행령은 건축물의 개념에 관하여 별도의 정의규정을 두고 있지 않으므로 거기서 규정하고 있는 건축물의 개념은 건축법에 따른 건축물의 개념으로 보는 것이 조세법률주의의 원칙에 맞는 해석이고, 따라서 그러한 건축물의 개념에 해당한다고 할 수 없는 이 사건 살수시설은 위 관리시설에 해당한다고 할 수 없어 중과세 대상이 될 수 없는 것이 아닌가 하는 의문이 있을 수 있다.

그러나 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적인 해석을 하는 것은 허용된다 할 것인바(

대법원 2008. 4. 24. 선고 2006두187 판결 참조), ① 위 시행령 규정은 골프장 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물의 예로 건축법상 건축물에 해당한다고 보기 힘든 수영장, 테니스장, 태양열이용설비를 들고 있는 점을 고려할 때, 비록 독자적인 정의규정이 없다고 하더라도 위 시행령상 건축물의 개념을 건축법상의 그것만으로 한정할 것은 아닌 점, ② 앞서 본 바와 같이 체육시설법상 구분등록 제도의 도입취지가 지방세 중과세와 관련한 문제를 해결하기 위한 데 있다는 점을 고려할 때, 지방세법에서 중과세율과 관련하여 체육시설법의 규정을 원용하고 있다면, 체육시설법상의 건축물의 개념을 지방세법상 건축물의 개념과 동일하게 해석하는 것이 입법취지에 부합하는 것으로 보이는 점, ③ 구분등록 대상이 되어 중과세 되는 위 ‘관리시설’의 범위에서 골프장 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물을 제외하고 있는 것은 사치성 재산이라고 할 수 있는 회원제 골프장 용도에 직접 사용되는 재산에 대해서만 중과세하겠다는 취지라고 할 수 있는바, 이러한 취지를 고려할 때 중과세 여부는 그 핵심이 골프장 용도에 직접 사용되는지에 있다고 볼 것이지 건축물의 개념을 위와 같이 해석하여 골프장 용도에 직접 사용되는지와 상관없이 중과세 여부를 결정할 것은 아닌 점(이와 관련하여 원고는,

체육시설법 시행령 제20조 제3항 제5호가 사무실, 매장, 창고 등 골프장의 용도에 직접 사용되지 않음이 명백한 건축물 등을 중과세 대상으로 명기하고 있으므로, 골프장 용도에 직접 사용되는지 여부가 중과세 여부의 기준이 될 수 없음이 문언상 명백하고, 또한 이 사건 살수시설은 골프코스의 적절한 상태를 유지하기 위한 관리시설로 골프 경기에 직접 사용되는 시설이 아니라는 취지로 주장한다. 그러나

체육시설법 시행령 제20조 제3항 제5호는 골프장 용도에 직접 사용되는 관리시설의 하나로 사무실, 매장, 창고 등을 예시하고 있음은 문언상 명백하고, 이러한 문언의 취지상 이 사건 살수시설이 골프장 용도에 직접 사용되는 것 역시 분명하므로, 원고의 위 주장은 골프장 용도에 직접 사용된다는 의미에 관한 독자적 견해에 바탕을 둔 것에 불과하다) 등을 종합해 보면, 위 시행령상의 건축물 개념을 건축법상 건축물의 그것과 동일하게 보는 것은 합리적인 해석이 아니다.

4) 네 번째 주장에 관한 판단

지방세법 제188조 제1항 제2호 가목은

지방세법 제112조 제2항에 의한 골프장에 대하여 재산세 중과세를 하되, “동조 동항 각호 외 부분 후단 규정을 적용하지 아니한다”고 규정함으로써 체육시설업 등록을 하지 아니하고 사실상 골프장으로 사용하는 경우에도 중과세를 하는 취득세에 관한 규정의 적용을 재산세에 대해서는 배제하고 있다.

위에서 말하는 등록은 그 문언상

체육시설법 제19조에 따라 골프장업에 대한 ‘체육시설업 등록’을 의미하는 것이지 ‘구분등록 대상이 되는 건축물 등 등록’을 의미하는 것이 아닌 것으로 보이는 점, 위 규정은 취득 시점에서의 1회적 과세를 특징으로 하는 취득세와 소유기간 동안 정기적 과세를 특징으로 하는 재산세의 차이를 감안하여 재산세에 대해서는 취득세와 달리 체육시설법에 의하여 체육시설업의 등록을 한 경우에 한하여 그 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 건축물을 중과세 대상으로 하겠다는 취지로 보이는 점,

지방세법 제188조 제1항 제2호 가목에 따라 재산세 중과 대상이 되는 골프장에 대해

지방세법 제112조 제2항 제2호는 “체육시설의 설치·이용에 관한 법률의 규정에 의한 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물 및 그 토지상의 입목”이라고 규정함으로써 구분등록의 대상이 되면 족하지 실제로 구분등록이 되었음을 요구하고 있지 않은 점 등을 종합해 보면, 재산세 중과세 대상 여부는 체육시설법에 의한 체육시설업의 등록을 하였는지에 달려있는 것이지, 체육시설법에 의한 구분등록을 실제로 하였는지에 좌우되는 것은 아니다.

따라서 위 규정을 근거로 이 사건 살수시설이 구분등록 되어 있지 않다는 이유로 중과세가 될 수 없다는 취지의 이 부분 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

3. 결 론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각하여야 할 것인데, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 기각한다.