병원 건축공사를 착공한지 10년이 지나도록 완공하지 못한 채로 상당기간 공사를 중단하고 있고 언제 공사가 다시 재개되어 의료업을 위하여 사용할 수 있는지 알 수 없는 상황이라면 토지는 구 지방세법 제287조 제2항에 따라 의료업에 직접 사용하는 부동산이라고 볼 수 없고 구 지방세법 시행령 제230조의 건축 중인 경우라고 볼 수도 없으므로 이와같은 전제에서 한 처분은 정당하다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 비영리 의료법인으로 2009년도 및 2010년도 재산세 과세기준일(6. 1.) 현재 강원

고성군 토성면 봉포리 3304-1 전 1,380㎡,

같은 리 304-2 전 5,034㎡,

같은 리 303-8 임야 40㎡,

같은 리 산 84 임야 40,045㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)의 소유자인데, 원고는 1998. 11. 14. 이 사건 토지 지상에 의료시설인 병원(이하 ‘이 사건 병원’이라 한다)을 신축하는 내용의 건축허가를 받아 2000. 9. 4.경 착공한 후 공사(이하 ‘이 사건 공사’라 한다)를 진행하였으나, 현재까지 이 사건 공사를 완공하지 아니한 상태이다.

나. 피고는 이 사건 토지에 관하여 구 지방세법에 따라 의료법인이 과세기준일 현재 의료업무에 직접 사용하는 부동산으로 보아 재산세를 면제하여 왔으나, 2011. 11. 18. 원고가 이 사건 병원에 관한 건축행위를 장기간 중단하였다는 이유로 2009년 귀속 재산세 26,546,920원 및 2010년 귀속 재산세 27,245,750원을 부과고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

다. 원고는 이에 불복하여 2011. 4. 13. 행정심판을 청구하였으나, 조세심판원은 2012. 3. 21. 원고의 청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제3 내지 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 처분 근거의 부존재

이 사건 처분은 당초의 면제처분을 취소하는 경정처분으로

국세기본법 제22조 및

구 지방세법 제82조에 따라 근거가 있는 경우에만 할 수 있는데,

구 지방세법 제287조 제2항 단서의 경우에는 취득세와 등록세의 면제분에 대하여 추징할 수 있다고 규정하고 있을 뿐 재산세에 관하여 추징할 수 있는 규정이 없으므로, 위 규정을 근거로 한 것이라면 유추적용에 해당하여 위법하고,

구 지방세법 제191조 제2항의 경우에는 이 사건 토지는

구 지방세법 제287조 제2항에 의하여 감면처분을 한 것으로 수시부과 대상이 아닌바, 이 사건 처분은 법적인 근거가 없거나 유추적용한 것으로 위법하다.

2) 직접사용 인정

원고는 이 사건 공사를 위하여 계속해서 자금을 투여하고 있으므로 이것만으로도 현재 공사 중이라고 볼 수 있을 뿐만 아니라, 그렇지 않다고 하더라도

구 지방세법 시행령 제230조는 재산세의 감면규정을 적용할 때 직접사용의 범위에 관하여 ‘당해 법인의 고유 업무에 사용할 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다’고 규정되어 있을 뿐 ‘직접사용’의 범위를 제한하는 규정이 존재하지 않으므로, 재산세에 관하여는 장기간 공사가 중단된 경우에도 준공에 이르기 전이라면 건축물을 건축 중인 것으로 해석해야 하고,

구 지방세법 시행령 제131조 제1항 소정의 ‘정당한 사유없이 6월 이상 공사가 중단된 건축물을 제외한다’는 규정을 유추적용하는 것은 유추해석금지 원칙의 위반이다.

나. 관계 법령

별지2 관계 법령 기재와 같다.

다. 인정사실

살피건대, 앞서 든 증거들과 을 제2, 3, 7 내지 10호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 원고가 1998. 11. 14. 피고로부터 이 사건 병원의 건축허가를 받아 2000. 9. 4.경 이 사건 토지 위에 이 사건 병원의 건축을 착공하였고 아직 완공되지 아니한 사실, ② 위 공사에 관한 2008년 2/4분기부터 2010년 2/4분기까지의 감리보고서(이하 ‘이 사건 감리보고서’라 한다)에 따르면, 그 기간 내의 공정률은 별지1 공정률 기재와 같은 사실, ③ 2005년 3/4분기 당시의 이 사건 병원 건물의 외관과 2010년 2/4분기 현재의 이 사건 병원 건물의 외관이 별다른 차이가 없는 사실, ④ 이 사건 병원 공사는 2008년 6월 말경부터 2010년 6월 말경까지 자재정리 및 부대정리 작업 등 이미 공사가 진행된 부분에 대한 관리작업 이외에는 별도의 공정이 진행되지 아니한 사실, ⑤ 원고가 위와 같이 이 사건 병원의 건축 공사를 진행하지 못하게 된 것은 원고를 설립한

대순진리회의 교주가 사망하면서 내분이 발생하였고, 추진하던 의과대학도 설립하지 못하였기 때문으로 비슷한 시기에 추진한

동두천 병원도 8년째 공사가 중단된 상태로 방치되고 있는 사실 등이 인정된다.

라. 판단

1) 처분 근거의 존부

피고가 한 이 사건 처분은 지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 및 구 지방세법(2010. 1. 1. 법률 제9924호로 개정되기 전의 것, 통틀어 이하 ‘구 지방세법’이라 한다)

제287조 제2항 단서를 유추적용한 것이 아니라

구 지방세법 제191조 제2항에 근거하여 부과한 것인데 이 규정이 이 사건 처분의 근거가 될 수 있는지 살펴보면,

구 지방세법 제115조,

제120조,

제121조,

제150조의2,

제151조에 따르면 취득세와 등록세는 과세대상을 취득하거나 등록할 때 1회적으로 부과하는 것으로 신고납부의 방법으로 징수하고 부족하거나 잘못된 부분이 있는 경우 사후에 이를 추징하는 방법을 규정하고 있는데 반하여,

구 지방세법 제183조,

제190조,

제191조,

제192조에 따르면, 재산세는 매년 과세기준일에 과세대상 물건을 소유하고 있는 사람에게 행정청이 매년 부과하는 것으로 보통징수의 방법으로 부과하면서 부족하거나 잘못된 부분이 있는 경우 수시부과하는 방법을 규정하고 있는바,

구 지방세법 제287조 제2항의 면제대상이 아닌 것이 사후에 드러나는 경우 취득세, 등록세의 경우에만

구 지방세법 287조 제2항 단서에 따라 추징하고, 재산세의 경우에는

구 지방세법 제191조 제2항에 따라 수시부과하는 것은 위와 같은 취득세, 등록세와 재산세의 차이에서 비롯된 것이고, 만일 원고의 주장대로라면 잘못된 면제대상에 대하여 재산세를 면제하였을 경우에 이를 교정할 방법이 없어 조세형평의 원칙에도 반한다고 할 것이므로, 피고가 이 사건 토지가

구 지방세법 제287조 제2항에 따른 면제대상에 해당하지 않는다는 것을 사후에 발견하고

구 지방세법 제191조 제2항에 근거하여 부과한 이 사건 처분은 적법하고, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) 직접사용 인정 주장에 관하여

헌법 제36조와

제95조에 의하여 채택하고 있는 조세법률주의의 원칙은 조세요건과 부과징수절차는 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석, 적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용하지 않음을 의미하는 것이므로 법률의 위임이 없이 명령 또는 규칙등의 행정입법으로 조세요건과 부과징수절차에 관한 사항을 규정하거나 또는 법률에 규정된 내용을 함부로 유추, 확장하는 내용의 해석규정을 마련하는 것은 조세법률주의의 원칙에 위반된다는 것을 의미한다. 그리고 이러한 원칙은 조세의 부과징수에 관한 규정 뿐만 아니라 비과세요건을 비롯하여 조세특례나 조세감면의 경우에도 적용되므로, 마찬가지로 엄격하게 해석하여 적용하여야 한다. 다만, 조세법률주의의 원칙상 조세법규를 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다고 하더라도, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측 가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다고 할 것이다(

대법원 2000. 3. 16. 선고 98두11731 전원합의체 판결,

대법원 2003. 1. 24. 선고 2002두9537 판결,

대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결,

대법원 2011. 7. 21. 선고 2008두150 전원합의체 판결,

대법원 2012. 2. 9. 선고 2008두13293 판결 등 참조).

살피건대,

구 지방세법 제287조 제2항에 따르면 ‘과세기준일 현재 의료업에 직접 사용하는 부동산에 대하여는 재산세를 면제한다’고 규정하고,

지방세법 시행령(2010. 7. 6. 대통령령 제22251호로 개정되기 전의 것) 및 구 지방세법 시행령(2009. 9. 21. 대통령령 제21737호로 개정되기 전의 것, 통틀어 이하 ‘구 지방세법 시행령’이라 한다) 제230조에 따르면 ‘재산세의 감면규정을 적용함에 있어 직접사용의 범위에는 당해 법인의 고유업무에 사용할 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다’고 규정하고 있다.

조세법률주의의 내용 중 과세요건법정주의에 비추어 보면,

구 지방세법 시행령 제230조는

구 지방세법 제287조에서 구체적인 범위를 정하여 대통령령에 위임한 명시적 수권규정이 없는 이상 위임입법에 관하여

헌법 제75조에서 정한 ‘법률에서 구체적인 범위를 정하여 위임받은 사항’이 아니라 ‘법률을 집행하기 위하여 필요한 사항’을 규정한 집행명령의 성격을 가진다고 할 것이고, 이러한 경우

구 지방세법 시행령 제230조는

구 지방세법 제287조에서 정한 범위를 넘어서 새로운 입법사항까지 규정할 수는 없고,

구 지방세법 제287조의 범위 내에서 이를 집행하기 위하거나 보완하는 정도에 그쳐야 하므로,

구 지방세법 시행령 제230조는 제한적으로 엄격하게 해석하여야 한다.

그러면,

구 지방세법 시행령 제230조가 아니라

구 지방세법 제287조 제2항을 중심으로 재산세 면제대상 요건을 해석하여야 할 것인데,

구 지방세법 제287조 제2항이 조세감면 규정이라고 하더라도 엄격해석의 원칙이 적용되므로, 원칙적으로는 위 규정을 엄격하게 해석, 적용하며 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용하지 않는다고 할 것이나, 위 규정들을 관계 규정들을 비롯하여 그 입법 취지 및 목적 등을 고려하여 합목적적으로 해석하는 것도 충분히 가능하고, 그러한 해석이 조세법률주의에 위반되는 것도 아니라고 할 것이다.

결국,

구 지방세법 제287조 제2항의 재산세 감면 대상인지 여부는 대상 부동산이 ‘과세기준일 현재 의료업에 직접 사용하는 부동산’에 해당할 수 있어야 하고,

구 지방세법 시행령 제230조의 ‘재산세의 감면규정을 적용함에 있어 직접사용의 범위에는 당해 법인의 고유업무에 사용할 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다’는 규정은 건축물을 건축 중이라고 하더라도 이를 과세기준일 현재 의료업에 직접 사용하는 부동산이라고 볼 수 있는 정도에 이른 예외적인 경우에만 재산세 감면 대상이라고 엄격하게 해석하여야 할 것이다.

위 인정사실에 의하면, 원고는 이 사건 병원 건축공사를 착공한지 10년이 지나도록 완공하지 못한 채로 상당기간 공사를 중단하고 있을 뿐만 아니라, 언제 공사가 다시 재개되어 이 사건 병원 건물을 의료업을 위하여 사용할 수 있는지 알 수 없는 상황이라면, 이 사건 토지가

구 지방세법 제287조 제2항이 정한 바와 같이 2009년 및 2010년 각 과세기준일 현재 의료업에 직접 사용하는 부동산이라고 볼 수 없고,

구 지방세법 시행령 제230조에서 정한 건축 중인 경우라고 볼 수도 없다고 할 것이므로, 이 사건 처분은 적법하고, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3. 결 론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.