일반분양분 토지의 취득시기는 준공인가일이 아닌 조합원으로부터 신탁등기를 한 때라고 할 것이므로, 취득에 대상과 시기를 잘못 인정하여 과세표준을 산정한 취득세 부과처분은 부당하다.

1. 과세처분의 경위

가. 원고는 서울 양

천구 신월동 435-1 대 222.7㎡ 외 12 필지 7,402.5㎡(이하 이 사건 구토지라 한다) 지상에 건립된

송미암연립주택 등의 재건축을 목적으로 결성된 재건축조합으로서, 1999. 4. 26. 피고로부터 설립인가를 받았고, 2003. 7. 31. 도시 및 주거환경정비법에 따라 현재의 명칭으로 법인설립등기를 마쳤다.

나. 원고는 2002. 1. 19.부터 2005. 11. 25.까지 사이에 조합원들로부터 이 사건 구토지의 각 공유지분을 신탁받아 원고 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤 고(조합원 변경으로 인한 재신탁된 경우까지 포함된 것이다), 같은 동 847-1 도로 479.1㎡는 양천구청으로부터 매입하여 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳤으며, 위 479.1㎡를 매입하면서는 당해 취득세를 신고납부하였다.

다. 조합원들이 원고에게 자신의 지분을 신탁하는 과정에서 일부 조합원의 변동이 있었는데 그 절차를 보면,

박상배는 2003. 4. 1. 원고에게 이 사건 구토지 중 자신의 지분에 관하여 2003. 3. 14.자 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하여 주었다가, 2003. 11. 13.

이매희에게 자신의 지분을 매매하고는 2003. 12. 18. 원고로부터 위 지분에 관하여 2003. 12. 11.자 신탁재산의 귀속을 원인으로 한 소유권이전등기(신탁등기는 신탁재산 귀속을 원인으로 말소등기)를 경료받아 다시 같은 날

이매희에게 2003. 11. 13.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하여 주었다.

이매희는 같은 날 원고에게 위 지분에 관하여 2003. 12. 15.자 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 경료하여 주었다.

박상배와 같이 자신의 지분을 매매 등을 원인으로 양도하고 원고 조합원에서 탈퇴하고 양수자들이 새로운 조합원으로 가입하는 경우가 상당수 있었고 그 등기절차는 위

박상배의 경우와 동일하였다.

라. 원고는 위 7,881.6㎡(=7,402.5㎡+479.1㎡) 지상에 아파트 3개동 236세대(이하 이 사건 아파트라 한다)을 완공하여 피고로부터 2005. 4. 19. 임시사용승인을 받았고, 그 후 사용검사에 앞서 이 사건 아파트의 부지에 대하여 확정측량을 실시한 결과 대지 면적이 0.3㎡ 증가한 7,881.9㎡로 밝혀지자 대지 면적을 위와 같이 변경하여 2005. 12. 28. 사용검사를 받았다.

마. 피고는 원고로부터 사업완료신고가 접수되자 지적법령에 정하여진 절차에 따라 이 사건 구토지 및 847-1 토지의 지적공부를 폐쇄하고 이 사건 아파트의 대지인 7,881.9㎡에 새로운 지번을 부여하여 같은 동 1041 대 7,881.9㎡(이하 이 사건 신토지라 한다)로 지적공부를 작성하고 이를 공고함으로써 2006. 1. 24. 지적정리를 완료하였다.

바. 원고는 2006. 2. 24.부터 2006. 2006. 4. 25.까지 조합원들에게 이 사건 아파트 중 각 조합원에게 분양된 아파트(이하 조합원분 아파트라 한다)의 대지 지분에 해당하는 이 사건 신토지 중 합계 5,672.89/7,881.9 지분에 관하여 2006. 2. 13.자 신탁재산의 귀속을 원인으로 각 소유권이전등기와 동시에 대지권 등기를 경료하여 주었다.

사. 한편, 원고는 2006. 2. 24. 이 사건 아파트 중 일반인에게 분양된 아파트(이하 일반분양분 아파트라 한다)에 대하여 소유권보존등기 및 신탁등기를 경료하면서 일반분양분 아파트의 대지 지분 합계 2,209.01/7,881.9 지분에 관하여 각 대지권 등기를 마쳤다.

아. 원고는 그 무렵 일반분양분 아파트에 관하여 각 수분양자 앞으로 소유권이전등기를 경료하여 주면서, 신탁등기는 ‘신탁재산의 처분’을 원인으로 말소하여 주었다.

자. 한편, 피고는 2005. 10. 25. 원고에 대하여 이 사건 신토지 중 일반분양분 아파트의 대지 지분에 해당하는 면적 2,209.01㎡를 임시사용승인일인 2005. 4. 19.에 취득한 것으로 보아 취득세 과세표준을 위 토지의 2005년 개별공시지가에 의한 시가표준액 4,064,578,400원으로 계산하여 취득세 101,061,660원(가산세 포함, 이하 이 사건 취득세라 한다)의 부과처분을 하였다(이하 이 사건 과세처분이라 한다).

차. 이에 원고는 2006. 1. 24. 서울특별시장에 이의신청을 하였고, 서울특별시장은 2006. 3. 20. 이 사건 과세처분 중 원고가 이미 취득세를 납부한 847-1 토지에 대하여 다시 취득세를 부과한 부분은 잘못되었다는 이유로 일부 이의신청을 인용하여 이 사건 취득세를 79,142,950원으로 감액하고, 나머지 신청은 기각하는 결정을 하였다.

[인정 근거] 갑 제1호증, 갑 제2호증, 갑 제3호증, 갑 제6호증의 2, 갑 제7호증, 갑 제9호증의 1, 을 제1호증, 을 제2호증, 을 제3호증의 1 내지 17의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 과세처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

(1) 원고의 주장

이 사건 과세처분이 이 사건 신토지 중 합계 2,209.01/7,881.9 지분에 관하여 경료될 대지권등기를 새로운 취득으로 보아 이를 과세객체로 한 것이라면, 위 대지권등기는 이 사건 구토지에 관한 원고 명의의 신탁등기가 신축한 집합건물에 관한 소유권보존등기를 경료하는 과정에서 그대로 건물등기부에 등재된 것에 불과하여 별도의 새로운 취득이라고 볼 수 없으므로, 이 사건 과세처분은 존재하지 아니하는 취득행위에 대한 것이어서 위법하다.

(2) 피고의 주장

재건축사업 시행과정에서 조합원이 그 소유인 토지지분에 관하여 재건축조합 명의로 신탁등기를 한다 하더라도 그 실질은 출자자로서 출자의무의 이행을 한 것이라 할 것이고, 이는 위

지방세법 제104조 제8호가 규정한 ‘법인에 대한 현물출자’에 해당하여

같은 법 제105조 제1항에 의하여 취득세 납세의무가 발생되는 ‘취득’에 해당하고, 따라서 원고는 조합원들로부터 이 사건 신토지 중 위

지방세법 제105조 제10항에 의하여 취득대상에서 제외되는 조합원용 토지와 원고가 제3자로부터 직접 취득한 토지를 제외한 나머지 일반분양분 토지를 형식상 뿐만 아니라 실질상으로도 ‘취득’하였다고 볼 것이다.

다만, 원고가 이 사건 구토지에 관하여 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하였지만 아직 조합원분양분과 일반분양분을 구별할 수 없는 상태에서는, 위 각 등기시 원고 조합이 취득세의 과세대상인 일반분양분 아파트의 대지 지분에 해당하는 토지에 대한 취득행위를 개시한 것으로 볼 수 있을 뿐, 취득대상과 취득자의 확정 및 취득시기의 도래를 통하여 ‘취득’이 완성되었다고 할 수 없어 그 시점에서는 위 토지의 취득에 대한 취득세의 납세의무가 성립한 것으로 볼 수 없고, 이 사건 아파트 중 일반분양분과 조합원분양분이 확정적으로 정하여지는 시점으로서 주택재건축사업에 관한 공사를 완료하여 임시사용승인을 받은 때에 비로소 원고가 위 토지의 취득을 완료하는 시기라고 할 것이다. 따라서 이 사건 과세처분은 적법하다.

나. 관련 법령

별지 관련 법령 기재와 같다.

다. 판단

(1) 이 사건 취득세의 과세객체

앞서 인정한 사실관계에서 본 바와 같이 이 사건 취득세의 과세객체는 피고가 이 사건 과세처분을 하면서 작성한 ‘취등록세 조사서(을 제2호증)’에 기재된 대로 원고가 임시사용승인일인 2005. 4. 19. 토지 2,209.01㎡를 취득한 행위라 할 것이다. 따라서 이 사건 과세처분의 위법 여부는 원고가 임시사용승인일인 2005. 4. 19. 토지 2,209.01㎡를 취득한 행위가 존재하는지, 존재한다면 그러한 취득행위가 지방세법상 취득세의 과세객체가 되는지 여부라 할 것이다.

(2) 2005. 4. 19. 토지 취득행위 존부

(가) 현물출자로 인한 실질적 토지 취득이 있었는지 여부

신탁등기는 실무상 조합원 상호간의 권리를 보호하고 재건축사업의 원활한 추진을 위하여 조합원이 조합에 하는 것으로 재건축사업에서 반드시 하여야 하는 것은 아니고 신탁등기 없이도 재건축사업이 가능한 점, 재건축조합의 정관 및 규약상 일반적으로 조합원의 토지를 재건축사업의 재원으로 규정하고 있지만 조합원의 의무 규정으로 부담금 등 청산금 지급의무만을 규정하고 있을 뿐 토지의 현물출자의무를 규정하고 있지 않아 조합원에 대하여 현물출자의무로 조합원 소유의 토지에 대하여 소유권이전등기를 바로 구할 수 없고 단지 재건축사업의 원활한 추진을 위하여 신탁법에 따른 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기만을 구할 수 있는 점(

대법원 1997. 5. 30. 선고 96다23887 판결 참조), 조합원들이 원고에게 토지를 신탁한 이후에도 제한적이지만 신탁한 토지를 처분할 수 있는 점, 일반적으로 재건축조합과 조합원 사이의 신탁계약서 및 신탁원부에 의하면, 사용검사가 이루어짐으로써 신탁기간이 도래하여 신탁이 종료하게 되면 현물로 남은 신탁재산인 조합원분 아파트와 그 부속토지(일반분양분 아파트와 그 부속토지는 이미 분양계약체결로 금전 신탁재산인 분양수익금으로 변화되었다 할 것이다)는 수익자인 분양받은 각 조합원에게 귀속되고 부동산 이외의 금전 신탁재산 또한 수익자인 조합원들에게 각 지분에 따라 귀속하게 되는 점 등을 종합하여 보면, 원고가 조합원과 구별된 독자적인 사업자성을 지니고 있고, 조합원들이 원고에게 이 사건 구토지를 신탁을 원인으로 소유권이전등기를 경료한 것만으로 실질적으로 이 사건 구토지의 소유권을 현물출자한 것이라고 보기는 어렵고, 조합원의 현물출자의무는 재건축사업의 원활한 추진을 위하여 신탁법에 따른 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기절차의 이행 또는 기존 건물의 철거 및 아파트 신축을 용인하고 재건축사업을 위한 처분을 용인할 의무 정도이다.

그런데 취득세는 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 한다는 것이므로(

대법원 1995. 1. 24. 선고 94누10627 판결,

2004. 11. 25. 선고 2003두13342 판결 등 참조), 이 사건과 같이 조합원들이 원고에게 재건축사업의 원활한 추진을 위하여 신탁법에 따른 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기절차의 이행한 경우에도 취득세의 과세객체가 되는 취득행위는 일응 존재한다 할 것이나, 그 취득시기는 아래에서 보는 바와 같이 어디까지나 조합원으로부터 원고 명의로 소유권이전등기 및 신탁등기가 이루어진 시점으로 보아야 할 것이고, 취득세 납세의무자에 대한 규정인

지방세법 제105조 제10항의 규정을 근거로 임시사용승인(사용검사) 시점에 그 취득이 완성된다고 볼 수는 없다.

따라서 원고가 조합원들의 이 사건 구토지의 현물출자로 인하여 2005. 4. 19. 실질적인 토지 취득이 있었음을 전제로 한 이 사건 과세처분은 위법하다.

(나) 환지로 인한 실질적 토지 취득이 존재하는지 여부

재건축조합이 주택건설사업계획의 승인을 받은 경우

주택건설촉진법(2002. 12. 30. 법률 제6852호로 개정되기 전의 것) 제33조 제4항에 의하여 도시개발사업의 시행자 지정 및 실시계획의 인가를 받은 것으로 의제되고, 주택건설사업계획을 승인받기 위하여 주택이 건설될 지역을 관할하는 시장 등을 거쳐 제출하는 주택건설사업계획에

주택건설촉진법 시행령(2003. 6. 30. 대통령령 제18046호로 개정되기 전의 것) 제32조 제2항 제8호에서 재건축조합에 한하여 환지처분계획을 제출하도록 하고 있으므로 재건축사업의 대지조성사업을 환지방식에 의한 도시개발사업으로 할 수도 있다. 그러나 이 사건 재건축사업에서는 사용검사와 지적정리 이후 환지처분계획에 따른 도시개발법상 환지처분과 그 공고를 한 사실이 없고, 지적정리와 관련된 절차에서 특별히 환지처분공고를 의제하는 규정도 없으므로, 이 사건 재건축사업은 환지방식에 의한 도시개발사업에 해당하지 않는다. 그리고 지적정리 결과 새로운 지적공부가 작성된 것만으로 환지처분이 존재한다 할 수 없다(

대법원 1992. 10. 27. 선고 91누9329 판결 참조).

그렇다면, 원고가 이 사건 재건축사업을 시행하는 과정에서 이 사건 구토지의 지목이 사실상 변경됨으로 인하여 그 가치가 증가되었다면 그 부분을 과세객체로 삼아 별도의 취득세를 부과하는 것은 별론으로 하고, 환지처분이 존재함을 전제로 원고가 원시적으로 일반분양분 아파트 대지 지분에 해당하는 토지를 취득하였다고는 볼 수 없다.

(다) 형식적 토지 취득

취득세는 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것이므로, 이 사건에서 임시사용승인(사용검사) 시점에 사실상의 취득행위 즉 소유권이전의 형식에 의한 이 사건 일반분양분 아파트의 대지 지분에 해당하는 토지의 취득이 존재하는지에 관하여 본다.

이 사건 재건축사업에 있어서 임시사용승인(사용검사) 시점에 이 사건 구토지에 대한 지적정리와 함께 새로운 지번의 이 사건 신토지에 대한 토지대장이 작성되고, 이 사건 신토지에 대한 등기부(일반적으로 기존 토지 중 하나의 등기부에 표제부 기재 사항을 주말하고 이 사건 신토지의 내용을 기재하는 방식으로 신토지에 대한 등기부가 편제되고, 이 사건의 경우에도 이 사건 구토지 중 서울 양천구 신월동 434-1 대 660.6㎡의 등기부가 그대로 이용되었다)에 이 사건 구토지의 등기부에 있던 등기사항을 표제부 내용을 제외하고 그대로 이기할 뿐 당해 토지에 관하여 소유권이전등기가 경료되지는 않았다. 한편, 임시사용승인(사용검사) 이후에 이 사건 신토지에 관하여 대지권등기가 이루어졌으나 대지권등기는 토지상에 집합건물이 존재하고 구분소유자가 당해 토지를 사용할 수 있는 권리가 있으면서 건물과 분리하여 처분할 수 없다는 일체 불가분성을 갖추게 되면 토지 소유권 등이 대지권으로서 성립하는 것이기 때문에 대지권 등기만으로는 사실상의 취득행위가 있다고 볼 수 없다. 그렇다면, 임시사용승인(사용검사) 시점에 원고의 사실상의 토지 취득행위 또한 존재하지 아니한다.

이와 관련하여 조합원의 신탁으로 인한 원고의 토지 취득행위가 당해 토지 중

지방세법 제105조 제10항에서 규정하고 있는 조합원용에 해당하는 부분이 임시사용승인(사용검사) 시점에 확정됨으로써 임시사용승인(사용검사) 시점에야 취득이 완성된다는 주장이 있다.

그런데

지방세법 제105조 제10항은 주택조합이 조합주택용 부동산을 취득하였음을 전제로 하여 이로 인하여 성립한 취득세 납세의무자를 조합원으로 의제하는 규정일 뿐 취득시기에 관한 규정이 아닌 점, 조합원들로부터 기존 집합건물의 각 구분소유권에 관하여 소유권이전등기 및 신탁등기를 경료함으로써 건물과 그 대지 지분 일체를 취득하였으면서 토지 부분만 구분하여 임시사용승인(사용검사) 시점에 취득하였다고 볼 수 없는 점, 신탁등기 이후 임시사용승인(사용검사) 시점까지 사이에 조합원의 변경이 있는 경우에는 원고로부터 구조합원에게 신탁재산 귀속을 원인으로 하여 당해 조합원의 지분에 관하여 소유권이전등기가 경료된 다음 구조합원이 제3자에게 자신의 지분에 관하여 소유권이전등기를 경료하여 주게 되고 다시 제3자가 신조합원으로서 원고에게 소유권이전등기 및 신탁등기를 경료하게 되는데, 임시사용승인(사용검사) 시점에 취득이 있는 것으로 볼 경우 구조합원의 당초 소유권이전등기 및 신탁등기가 있었음에도 취득이 없었던 것으로 되는 점, 원고가 조합원들로부터 신탁으로 취득한 이 사건 구토지 중 임시사용승인(사용검사) 시점까지 재건축조합이 조합원으로부터 취득한 전체 토지 중 국가 또는 지방자치단체에 기부채납하는 토지 등 임시사용승인(사용검사) 이전에 매도하는 토지에 대하여는 취득세 납세의무가 성립하지 않게 되는 점, 재건축조합이 매도청구권행사 등을 이유로 조합원 외의 제3자로부터 취득한 토지는 조합주택용 부동산임에도 조합원으로부터 토지를 신탁받는 경우와 달리 조합원분과 일반분양분 구분없이 일반적인 부동산 취득 시점과 동일하게 소유권이전등기 시점에서 취득이 있었던 것으로 보고 있는 것에 비추어 보면 조합원으로부터 토지를 신탁받은 경우만 아무런 법적 근거 없이 취득시기를 일반적인 취득세 납세의무 성립시기보다 현저하게 뒤로 이연시키는 결과가 되어 불합리하게 되는 점, 취득한 부동산 등이 장래에 실제적으로 어떻게 쓰였느냐는 일반적으로 감면된 취득세에 대한 추징의 과세요건이지 취득세의 과세요건으로는 규정하고 있지 아니한 점 등을 종합하여 보면, 원고가 조합원으로부터 신탁받은 토지의 취득이 혹 취득세의 과세대상이 된다 하더라도 그 시점은 어디까지나 조합원으로부터 원고 명의로 소유권이전등기 및 신탁등기가 이루어진 시점으로 보아야 할 것이고, 취득세 납세의무자에 대한 규정인

지방세법 제105조 제10항의 규정을 근거로 임시사용승인(사용검사) 시점에 그 취득이 완성된다고 볼 수 없다. 따라서 조합원으로부터 신탁받은 토지의 취득이 임시사용승인(사용검사) 시점에 완성된다는 주장은 이유 없다.

(3) 소결

따라서 이 사건 과세처분은 이 사건 취득세의 과세객체인 이 사건 아파트의 임시사용승인(사용검사)이 이루어진 2005. 4. 19.에 원고의 실질적 또는 형식적 토지 취득행위가 존재하지 아니하므로 위법하다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.