KILF 한국지방세연구원-지방세 법령정보시스템

2006구합24428(20061025)

취득세등부과처분취소

답변요지

주택재건축조합이 재건축 시행과정에서 조합원 소유의 토지를 재건축조합 명의로 신탁등기를 한 것은 실질상 출자로 봐야 하고, '현물출자'에 해당하여 구 지방세법 제105조 제1항에 의하여 취득자인 주택재건축조합에게 취득세 납세의무가 발생하는 것이다.

본문

1. 처분의 경위

가. 원고는 서울 강동구

천호동 47-24토지 3,300.8㎡(이하 ‘이 사건 신탁토지’라 한다) 위에 있던 삼신연립주택의 재건축을 목적으로 결성된 주택재건축조합으로서 2001. 11. 30. 피고로부터 주택조합 설립인가를 받았고, 2003. 7. 31. 법인설립등기를 하였다.

나. 원고는 2002. 7. 8.경 조합원들로부터 이 사건 신탁토지를 신탁받아 원고 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 후 위 토지 위에 아파트 77세대를 완공하고 피고로부터 2004. 7. 31. 준공인가 전 사용승인을 받았다.

다. 원고는 위 아파트 중 조합원용 아파트 40세대에 관하여는 각 조합원 명의의 소유권보존등기를, 일반분양용 아파트 37세대에 관하여는 원고 명의의 소유권보존등기를 각 경료함과 동시에, 그 각 구분건물에 관하여 이 사건 신탁토지 소유권을 지분비율에 따라 대지권의 목적으로 한다는 내용의 대지권등기를 마쳤다. 그리고 그 무렵 원고는 위 일반분양된 아파트에 관하여 각 수분양자 앞으로 소유권이전등기를 경료하였고, 조합원들로부터의 위 신탁등기도 ‘신탁재산의 처분’을 원인으로 말소하였다.

라. 피고는 이 사건 신탁토지 가운데 일반분양용 토지 1,575.91㎡(이하 ‘이 사건 일반분양용 토지’라 한다)에 관하여 원고에게 취득세 납부의무가 있다고 보고, 2005. 8. 31.취득일자를 ‘2002. 7. 8.’, 취득원인을 ‘기타’로 각 기재하고, 과세표준액을 위 취득일이 속한 당해연도 기준일의 개별공시지가에 의하여 산정한 1,780,778,300원으로 하여 산출한 취득세 42,738,670원(가산세 포함), 농어촌특별세 3,917,700원(가산세 포함)을 부과하였다(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다).

마. 원고는 2006. 1. 27. 행정자치부장관에게 심사청구를 하였으나, 행정자치부장관은 같은 해 3. 27. 기각결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑1호증 내지 갑3호증, 을1호증, 을2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고가 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장함에 대하여 원고는, 주택조합이 조합원으로부터 신탁재산인 토지를 취득하는 것은 실질적인 재산권에 대한 이전 없이 사업의 진행을 위하여 형식적으로 토지를 취득하는 것에 불과하여 취득세 부과대상이 되지 않는바,

지방세법 제110조 제1호 단서가 신탁재산에 대하여 취득세를 비과세하되 주택조합과 조합원 간의 신탁재산에 대하여는 비과세하지 않는다고 규정하는 것은 합리적 이유 없이 주택조합을 차별하는 것으로서 헌법상 평등의 원칙에 위배되는바, 위헌인 위 규정에 근거하여 행하여진 이 사건 부과처분은 위법하다고 주장한다.

나. 관계 법령

지방세법(2005. 8. 4. 법률 제7678호로 개정되기 전의 것)

제29조 (납세의무의 성립시기)

① 지방세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다.

1. 취득세 : 취득세 과세물건을 취득하는 때

제104조 (정의)

취득세에서 사용하는 용어의 의의는 다음 각호와 같다.

1. 부동산 : 토지 및 건축물을 말한다.

8. 취득 : 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상무상을 불문한 일체의 취득을 말한다.

제105조 (납세의무자 등)

① 취득세는 부동산·차량·기계장비·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설이용회원권의 취득에 대하여 당해 취득물건 소재지의 도(골프회원권·콘도미니엄회원권 및 종합체육시설이용회원권은 골프장·콘도미니엄 및 종합체육시설 소재지의 도를 말한다)에서 그 취득자에게 부과한다.

⑩ 주택법 제32조의 규정에 의한 주택조합과 도시 및 주거환경정비법 제16조 제2항의 규정에 의한 주택재건축조합이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대·복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다.

제110조 (형식적인 소유권의 취득 등에 대한 비과세)

다음 각호의 1에 해당하는 것에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다.

1. 신탁(신탁법에 의한 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것에 한한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각목의 1에 해당하는 취득. 다만, 주택법 제32조의 규정에 의한 주택조합 및 도시및주거환경정비법 제16조 제2항의 규정에 의한 주택재건축조합과 조합원간의 신탁재산 취득을 제외한다.

가. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득

나. 신탁의 종료 또는 해지로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득

다. 수탁자의 경질로 인하여 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득

제111조 (과세표준)

① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부로 취득하는 경우에는 연부금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액에 의한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 다음 각호에 정하는 시가표준액에 미달하는 때에는 그 시가표준액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의하여 가격이 공시되는 토지 및 주택에 대하여는 동법에 의하여 공시된 가액. 다만, 개별공시지가 또는 개별주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 시장·군수가 동법의 규정에 의하여 건설교통부장관이 제공한 토지가격비준표 또는 주택가격비준표를 사용하여 산정한 가액으로 한다.

제112조 (세율)

① 취득세의 표준세율은 취득물건의 가액 또는 년부금액의 1,000분의 20으로 한다.

농어촌특별세법

제3조 (납세의무자)

다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법의 규정에 의하여 농어촌특별세를 납부할 의무를 진다.

5. 지방세법에 의한 취득세 또는 레저세의 납세의무자

다. 판단

(1) 이 사건 부과처분의 과세대상

(가) 취득세를 납부할 의무는 취득세 과세물건을 취득하는 때에 성립하고, 이 때 취득이라 함은 원칙적으로 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상무상을 불문한 일체의 취득을 말한다(

지방세법 제29조 제1항 제1호,

제104호 제8호). 또한 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로서 취득자가 재화를 사용, 수익, 처분함으로써 얻을 수 있는 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니므로, 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부와 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것이다(

대법원 2004. 11. 25. 선고 2003두13342 판결 참조). 따라서 취득세 등의 부과대상이 되는 부동산의 취득은 원칙적으로 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 취득의 모든 경우를 포함한다(

대법원 2002. 6. 28. 선고 2000두7896 판결 참조).

(나) 한편, 원고와 같은 주택재건축조합은 주택건설촉진법에 의하여 주무관청의 인가를 받아 설립된 단체로서, 재건축사업을 목적으로 하는 별도의 사업주체에 해당하고, 주택재건축조합의 조합원은 조합의 재건축사업 목적 달성에 협력할 의무가 있으며, 조합규약상 그 의무의 하나로 규정된 현물출자 의무는 조합의 재건축사업의 원활한 수행을 위하여 신탁 목적으로 조합원 소유의 토지를 조합에 이전할 의무를 포함하고 있으므로(

대법원 1997. 5. 30. 선고 96다23887 판결 참조) 재건축 시행과정에서 조합원이 그 소유인 토지에 관하여 재건축조합 명의로 신탁등기를 한다 하더라도 그 실질은 출자자로서 출자의무의 이행을 한 것이고, 이는

지방세법 제104조 제8호가 규정한 ‘현물출자’에 해당하여

같은 법 제105조 제1항에 의하여 취득자인 주택재건축조합에게 취득세 납세의무가 발생하는 것이다.

(다) 또한

지방세법 제110조 제1호는 일반적으로 신탁에 의한 신탁재산의 취득을 형식적인 소유권 취득으로 보아 취득세를 비과세하도록 규정하면서도, 그 단서에서 ‘주택재건축조합과 조합원간의 신탁재산 취득’을 과세대상으로 규정하고 있는데, 이는 주택재건축조합과 조합원 간의 재산 취득이 비록 그 형식을 신탁으로 하였다고 하더라도 이러한 재산 취득은 일반적인 신탁과는 달리 주택재건축이라고 하는 공동사업의 목적 달성을 위해서 주택재건축조합에 대한 현물출자 및 공동사업 완결 이후의 재산 청산, 즉 분양이라는 각 거래과정을 별도의 독립된 과세대상이 되는 취득으로 파악하고자 한 취지이다.

(라) 위에서 살펴 본 바와 같은 지방세법상 취득세의 과세객체, 주택재건축조합의 토지 신탁의 법적 성질 및

지방세법 제110조 제1호 단서의 규정을 종합하여 보면, 주택재건축조합은 그 조합원들의 토지에 관하여 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 경료함으로써 조합원용 토지이건 일반분양용 토지이건 구별하지 않고 그 시점에서 그 신탁토지 전체를 확정적으로 취득한 것이고 이는 지방세법상 취득세의 과세대상이 되는 새로운 ‘취득’에 해당한다고 할 것이다.

(마) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(

대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결,

2003. 1. 24. 선고 2002두9537 판결 등 참조).

지방세법 제110조 제1호은 지방세법이 1997. 8. 30. 법률 제5406호로 개정되면서

법 제110조 제1호 단서와 함께 새로이 도입된 규정으로서 그 입법배경을 보면, 주택재건축조합이 신축한 조합원용 건물의 소유권은 특단의 사정이 없는 한 건축자금의 제공자인 조합원들이 원시취득한 것으로 보아야 하므로 일단 주택재건축조합 명의로 보존등기를 하는 시점에서 건물에 관한 취득세가 부과되었다면 그로써 족하고 다시 조합원 앞으로 이전등기가 되는 시점에서 중복하여 취득세를 부과할 수 없다는

대법원 판결(1996. 4. 12. 선고 96다3807 판결)의 취지가 입법화된 것이다. 이 신설 규정은 특히 사업 완료 후 주택재건축조합에서 조합원 앞으로 분양등기가 되는 시점에서 조합원에 대한 건물에 관한 취득세를 이중으로 과세하는 것을 방지하거나 또는 현금신탁을 기본으로 하는 직장주택조합의 경우 조합이 그 현금을 가지고 제3자로부터 토지를 취득하면서 그 토지 취득시점에서 취득세를 납부하였다면 후일 그 토지 중 조합원용으로 분양하는 시점에서는 재차 조합원에 대하여 취득세를 부과할 수 없다는 측면에서 그 효용이 있는 것이다. 따라서 위 조항은 주택재건축조합에 신탁되었거나 원시취득된 부동산(그 신탁 또는 원시취득 시점에서는 주택재건축조합의 취득, 즉 실질적으로는 조합원의 취득이 있었다고 보아 1차 취득세가 부과될 것이다) 중 신탁을 해지하여 조합원 명의로 환원되는 실질을 가진 부동산(특히, 주택재건축조합이 신축한 조합원용 건물)에 관하여는 조합원에 대하여 재차 취득세를 과세하지 않는다는 취지일 뿐, 주택재건축조합이 조합원들로부터 조합원용 토지를 신탁받는 행위에 관하여 주택재건축조합에게 취득세의 과세대상인 ‘취득’이 없다거나 그 취득행위에 대하여

지방세법 제110조 제1호 단서에 따른 취득세의 부과를 배제한다는 취지를 담고 있는 것은 아니라고 할 것이다.

만일

지방세법 제110조 제1호의 규정을 이와 같이 해석하지 아니하고 여전히 이 규정을 가지고 조합원용 분양토지 부분에 관하여 조합원에서 주택재건축조합에로의 신탁행위에 대한 비과세의 근거로 삼는 것은 같은 날 동시 개정되어 신설된

위 제110조 제1호 단서의 규정취지, 즉 조합원에서 주택재건축조합에로 신탁된 재산 전부를 비과세 대상에서 제외하고자 한 입법취지와 정면으로 배치되는 모순에 빠지게 된다. 즉

위 제110조 제1호 단서가 이러한 거래에 대하여 과세대상임을 명문의 규정으로 명시한 이상 그 명시적 규정에 의하여 그 현물출자 재산 전부에 관한 주택재건축조합의 취득세 납세의무는 성립하는 것이고, 납세의무의 성립을 대전제로 하여 누구를 납세의무자로 볼 것인가, 나아가 이중과세를 방지하는 취지를 정한 것에 불과한

위 제105조 제10항의 규정을 들어 그러한 주택재건축조합의 위 취득세 납세의무를 다시 부정하는 것은 조세법규의 합당한 해석이 되지 못한다(만일 위 신설 규정을 둘 당시 입법자가 주택재건축조합이 조합원 소유의 토지를 신탁 취득하는 경우 그 가운데 일반분양용 토지 부분에 관하여만 취득세 비과세대상에서 제외하고자 하였다면

위 제110조 제1호 단서를 신설하면서 그 취지만을 법문에 명시하면 족하였을 것이다).

그리고 1997. 8. 30.자로 위와 같은 개정 규정들이 신설되었음에도, 과세당국이, 주택재건축조합이 조합원으로부터 토지를 신탁취득한 것에 대한 취득세 과세를 어떤 연유에서인지 몰라도 전부 방치하였다가 후일 그 일부의 시정조치로 일반분양분에 해당하는 부분만을 구분하여 이에 대한 과세를 하게 되었다는 사정이 있다고 한들 그것은 과세당국의 정책판단의 문제일 뿐 그것이 이러한 해석에 아무런 영향을 미칠 수는 없다고 판단된다.

요컨대 당초 주택재건축조합의 신탁 취득에 대하여 일반분양용과 조합원용으로 구분하여 과세대상을 달리할 것이 없다는 것이 이 법원의 판단이므로, 그 취득시점에서 과세대상은 신탁토지 전부로서 이미 명백하게 특정되는 것이지, 그러한 과세대상이 오로지 일반분양용 토지로 한정됨을 전제로 후일 사용승인 시점에서 비로소 특정된다는 등의 사유로 취득 시점을 사용승인 등과 같은 불확정적인 시점까지 이연시킬 합리적인 이유는 없다고 할 것이다.

(바) 따라서 이 사건 부과처분의 정당한 과세대상은 2002. 7. 8.경 신탁등기가 경료된 이 사건 신탁토지 중 피고가 굳이 제한적으로 구분하여 과세하고자 하는, 이 사건 심판대상이 되는 일반분양용 토지의 취득이라고 할 것이다. 그러므로 이 사건 일반분양용 토지에 대한 주택재건축조합의 소유권취득이 단순한 형식적 취득에 불과하여 이 사건 취득세 등의 과세대상이 될 수 없다는 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(2)

지방세법 제110조 제1호 단서의 위헌 여부

지방세법 제110조 제1호는 신탁법에 의한 신탁재산의 취득에 대하여는 비과세하면서다만 주택재건축조합 등과 조합원간의 신탁재산 취득을 비과세 대상에서 제외하고 있으나, 일반적으로 신탁사업의 경우 신탁이익의 귀속자는 신탁자 내지 수익자이고 수탁자의 이익향수는 금지되어 있다는 점(

신탁법 제29조 참조)을 중시하여 그 취득의 형식성을 근거로 비과세대상으로 하고 있음에 반하여, 주택재건축조합이 건축한 주택을일반분양하는 것은 조합 자신의 사업으로서 그에 의하여 발생하는 이익은 우선 주택재건축조합에 귀속되는 것이므로(

대법원 2005. 6. 10. 선고 2003두2656 판결 등 참조), 법률적으로나 경제적 실질에 있어서나 오로지 타인의 사무를 처리하는 통상적인 신탁과는 그 성질을 달리한다고 볼 것이어서, 이와 같은 법적 특수성을 가지는 주택재건축조합 등과 조합원간의 신탁재산 취득을 통상적인 신탁법상 신탁에서와는 달리 비과세의 대상에서 제외하고 있다고 하여 평등의 원칙에 반한다고 할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(3) 취득세 납세의무의 성립시기 및 과세표준의 산정 기준시기

(가) 일반적으로 ‘납세의무의 성립’이란 세법이 정하는 과세요건이 충족되어 추상적 납세의무가 발생한 상태를 말하고, 이러한 납세의무의 성립시기는 각 세법이 정한 과세요건이 완성한 때, 즉 각 법령이 정한 바에 따라 과세표준을 계산하고 세율을 적용하여 과세할 수 있는 상태가 되었을 때를 가리키며(

대법원 1991. 2. 26. 선고 90누7050 판결 등 참조),

지방세법 제29조 제1항 제1호는 ‘취득세 납세의무는 취득세 과세물건을 취득하는 때에 성립한다’고 규정하고 있다.

(나) 위에서 살펴 본 바와 같이, 주택재건축조합이 조합원들로부터 토지를 신탁받아 소유권이전등기를 경료한 시점에 조합원용이건, 일반분양용이건 구별하지 않고 취득세 과세물건인 그 토지 전체를 확정적으로 취득하는 것이므로 신탁등기 시점에 납세의무자 및 과세대상이 특정되고 지방세법이 정한 바에 따른 과세표준의 계산 및 세율의 적용이 가능한 상태가 되었다고 할 것이다. 따라서 주택재건축조합의 신탁재산에 관한 취득세 납세의무의 성립시기 및 과세표준 산정의 기준시기는 신탁재산에 관하여 신탁등기를 경료한 시점으로 보아야 할 것이다(가사,

지방세법 제110조 제1호의 규정을 근거로 조합원용 토지를 신탁재산으로 취득한 경우는 취득세의 부과대상에서 제외되고 일반분양용 토지를 신탁재산으로 취득한 경우에 대하여만 취득세가 부과되는 것으로 해석한다고 하더라도, 위에서 본 바와 같이 주택재건축조합의 신탁재산 취득이 신탁등기 시점에 확정적으로 이루어지는 이상 과세표준 산정의 기준시기는 취득세 과세물건의 취득시점인 신탁등기시로 삼아야 할 것이지, 신탁재산의 취득이 개시, 완성 단계를 거쳐 이루어짐을 전제로 하여 준공인가 이후에 취득이 완성된 것으로 보아 준공인가 시점을 과세표준 산정의 기준시로 볼 아무런 근거가 없다. 또한 신탁등기 당시에 일반분양용 토지와 조합원용 토지의 구분에 관한 사항은 조합원들의 합의 또는 재건축사업계획을 통하여 이미 결정되어 있는 것이 일반적이므로 그에 기초한 취득세 등의 신고납부가 가능할 뿐만 아니라 신고납부한 후 재건축사업의 진행과정에서 일반분양용 토지와 조합원용 토지의 구분에 관한 사항이 일부 변경된다 하더라도

지방세법 제71조 제1항에 따라 신고납부한 후 과세표준액 및 세액계산의 근거가 되는 면적, 가액 등이 공사비의 정산 등에 의하여 변경되거나 확정된 경우에 해당할 때에는 수정신고가 가능하고, 같은 조 제2항에 따라 수정신고로 인한 추가납부세액의 납부 및 초과납부세액의 환부가 가능하므로 신탁등기 당시에 과세대상이 최종적으로 확정되지 않았다는 사유만으로는 과세대상 및 과세표준 산정의 기준시기를 위와 달리 볼 수 없다고 할 것이다).

(다) 이 사건에 관하여 보건대, 원고가 2002. 7. 8.경 조합원들로부터 이 사건 신탁토지를 신탁받아 원고 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 사실은 위에서 본 바와 같다. 따라서 이 사건 취득세 및 농어촌특별세의 납세의무의 성립시기는 이 사건 신탁등기시인 2002. 7.경이 되고, 이 사건 신탁토지 중 일반분양용 토지에 관한 과세표준 역시 그 시점을 기준으로 하여 산정하여야 할 것인바, 위에서 본 바와 같이 피고는 이 사건 일반분양용 토지의 취득일자인 2002. 7. 8.이 속한 당해연도 기준일의 개별공시지가에 의하여 산정한 과세표준액을 기초로 하여 이 사건 취득세 및 농어촌특별세의 세액을 산출하였으므로 피고의 이 사건 부과처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.