상고이유를 기록 및 원심판결과 대조하여 살펴보건대, 상고인의 상고이유에 관한 주장은 상고심절차에관한특례법 제4조에 해당하여 이유 없음이 명백하므로, 같은 법 제5조에 의하여 상고를 기각하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-부산고등법원 2006. 7. 21. 선고 2005누2902 판결】

【주문】 처분청승소

1. 원고의 항소 및 당심에서 추가된 예비적 청구를 모두 기각한다.

2. 항소비용(당심에서 추가한 청구에 관한 소송비용 포함)은 원고가 부담한다.

【이유】

1. 처분의 경위

다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 을제1호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 인정할 수 있다.

가. 원고는 1971.9.26. 부산 금정구 ○동 산128 일원에 골프장을 개장하여 현재 ○○라는 상호로 18홀 규모의 회원제골프장(이하 "이 사건 골프장"이라 한다)을 운영하고 있다.

나. 피고는 이 사건 골프장 부지 중 일부로서 그 동안 저율분리과세대상으로 과세하여 오던 같은동 산40-10 체육용지 1,735㎡, 같은동 산115-4 체육용지 2,479㎡, 같은동 산115-6 체육용지 7,240㎡, 같은동 산123-2 체육용지 7,735㎡, 같은동 산125-3 체육용지 10,711㎡, 같은동 산126-2 체육용지 2,479㎡, 같은동 산128-14 체육용지 5,157㎡, 같은동 산128-18 체육용지 16,296㎡(이상 8필지를 합쳐 "이 사건 토지"라 한다. 다만, 각각의 토지를 지칭할 때는 지번만으로 표시한다)를 구지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것, 이하 "구지방세법"은 이를 가리킨다) 제234조의 15 제2항 본문에 따라 종합합산과세대상으로 보아, 2003.12.10. 원고에 대하여 청구취지와 같이 종합토지세 등 합계 159,766,900원을 추가로 부과(이하 "이 사건 처분"이라 한다)하였다(지방교육세 및 농어촌특별세는 종합토지세에 부가된 세목이므로, 이하 따로 살피지 않는다).

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 청구

(1) 주위적 청구

이 사건 토지는 그 일부가 골프코스의 홀과 홀 사이에 위치해 있고 지목이 모두 "체육용지"로 되어 있기는 하나, 실제 현황은 골프장 부지 즉 "체육용지"가 아니라 산림의 보호육성을 위하여 자연림이 원형 그대로 보존된 순수한 임야인 점, 이 사건 토지는 사실상 개발이 불가능한 상수원보호구역 또는 개발제한구역 안에 위치하고 있을 뿐만 아니라 이 사건 토지의 대부분이 골프코스의 외곽에 위치해 있어 사실상 골프장 용도에 사용되지 않는 점, 피고는 이 사건 토지와 실제 현황이 비슷하고 인접한 토지에 대하여는 "임야"로 인정하여 분리과세대상으로 처리해 오고 있는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 토지 전부는 "체육용지"가 아니라 종합토지세의 분리과세대상인 "임야"이므로, 구지방세법 제234조의 15 제2항 제4호, 제4항, 구지방세법시행령 제194조의 15 제2항 제5호 가목 및 제6호에 의거 분리과세되어야 하므로, 이와 달리 이 사건 토지 전부를 종합합산과세대상으로 삼은 이 사건 처분은 위법하다.

(2) 예비적 청구

설령, 이 사건 토지 전부는 아니더라도 이 사건 토지 중 골프장업 허가기준을 초과하는 부분 또는 골프장 효용에 필요한 면적을 초과하는 부분으로 보이는 합계 27,824㎡(126-2 토지 중 968㎡, 123-2 토지 중 3,607㎡, 40-10 토지 중 642㎡, 125-3 토지 중 4,916㎡, 115-6 토지 중 2,538㎡, 115-4 토지 중 763㎡, 128-14 토지 중 4,234㎡, 128-18 토지 중 10,156㎡)는 골프코스의 안전구역이고 그 실제 현황이 "임야"임이 명백하므로, 최소한 이 부분에 대하여는 구지방세법 제234조의 15 제2항 제4호, 제4항, 구지방세법시행령 제194조의 15 제2항 제5호 가목 및 제6호에 의거 분리과세되어야 함에도 이와 달리 이 부분에 대해서까지 종합합산과세대상으로 삼은 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

다음 사실은 갑제1호증의 1 내지 9, 갑제3호증의 1 내지 8, 갑제5, 6호증, 갑제7호증의 1 내지 7, 갑제8호증의 1 내지 3, 갑제10호증의 1 내지 7, 갑제11호증, 을제3호증의 1 내지 8, 을제5, 6호증, 을제7호증의 1 내지 6, 을제8호증의 1, 2의 각 기재 및 영상, 당심증인 이○우의 일부 증언, 제1심 법원 및 이 법원의 각 현장검증결과에 변론 전체의 취지를 종합하면 인정할 수 있다.

(1) 이 사건 토지는 모두 이 사건 골프장 부지 중 일부를 이루고 있으면서 그 지목이 체육용지로 되어 있고, 상수원보호구역 또는 개발제한구역 안에 위치하고 있다.

(2) 이 사건 토지 중 산40-10은 이 사건 골프장 안 골프코스인 12번 홀과 13번 홀 사이에, 산123-2는 13번(12번) 홀과 15번 홀 사이에, 산125-3은 12번 홀과 14번 홀 사이에, 산126-2는 12번 홀과 15번 홀 사이에, 산128-18은 15번 홀과 16번 홀 사이에 각 위치하여 자연스럽게 각 홀의 경계를 이루고 있고, 산115-4는 2번 홀 뒤쪽에, 산115-6은 17번 홀 왼쪽에, 산128-14는 9번 홀 왼쪽에 각 골프코스 또는 외곽과 접하여 경계를 이루고 있거나 인접 홀 옆에 위치하고 있다.

(3) 이 사건 토지 지상에는 소나무, 아카시아, 잣나무 등 수목이 자연상태 그대로 우거져 있다.

(4) 한편, 피고는 이 사건 토지와 인접해 있는 원고소유의 토지에 대하여 종합토지세를 부과함에 있어, 이 사건 토지의 산115-4와 인접한 산116-1 토지에 대하여는 그 지목이 "임야"이고 골프장 경계 너머 위치하고 있어 분리과세대상으로 처리하였고, 이 사건 토지의 산128-14와 인접한 산128-15 토지에 대하여는 지목이 "체육용지"이기는 하나 임도(林道)에 의해 위 각 토지가 명확하게 구분되고, 산128-14는 임도 밑에 위치하여 골프공이 날아가기 쉬운 코스와 연접해 있는 반면, 산128-15 토지는 인접 산봉우리쪽으로 치우쳐 골프코스와 상당히 떨어진 곳에 위치해 있어 "임야"로 해석될 여지가 있음과 아울러 면적이 상당히 넓어 피고는 원고의 부담을 덜어 주기 위하여 원고에게 유리하게 해석하여 "임야"로 보고 분리과세대상으로 처리하였으며, 산125-3에 포위된 산125-4 토지는 지목이 "임야"라 분리과세대상으로 처리하였다.

라. 판단(원고의 주위적 및 예비적 청구를 함께 판단한다)

(1) 구지방세법 제234조의 15 제2항 제4호, 제234조의 16 제3항 제1호는 "산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 대통령령으로 정하는 임야의 가액"에 대하여는 1,000분의 1의 세율로 분리과세하도록 규정하고, 구지방세법시행령(2005.1.5. 대통령령 제18669호로 개정되기 전의 것) 제194조의 15 제2항 제5호 가목 및 제6호는 "개발제한구역 안의 임야"와 "상수원보호구역 안의 임야"를 그 대상으로 정하고 있으며, 지적법 제2조 제7호 및 지적법시행령 제6조에는 "주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지목을 설정하고, 1필지가 2 이상의 용도로 활용되는 경우에는 주된 용도에 따라 지목을 설정한다"고 규정되어 있는바, 위에서 본 바와 같이 이 사건 토지가 개발제한구역 또는 상수원보호구역 안에 위치하고 있다 하더라도 위 규정에 의해 분리과세대상이 되기 위해서는 그 주된 용도가 임야에 해당하여야 할 뿐만 아니라, 위 법에서 규정하는 바와 같이 "산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야"에 해당하여야 할 것이다.

(2) 따라서, 이 사건 토지의 그 주된 용도가 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야에 해당되는지 여부에 관하여 보건대, 앞서 본 인정사실과 관계법령에 나타난 다음과 같은 사정 즉, ① 이 사건 토지 전부는 골프코스인 홀과 홀 사이 또는 각 홀 및 외곽의 경계와 접하여 위치하는 등 전체적으로 이 사건 골프장의 골프코스 등과 조화를 이루면서 홀 사이 또는 외곽지역과 분리하는 효과를 가져와 안전사고를 예방하거나 골프장의 아름다운 경관을 조성하는 데 중요한 역할을 하는 등으로 이 사건 골프장의 효용을 극대화시키려는 데 그 주된 목적이 있는 것으로 보이는 점, ② 이 사건 토지 전부는 이 사건 골프장 부지의 일부를 이루는 것으로 보아 공부상 그 지목이 "임야"가 아닌 "체육용지"로 등재되어 있는 점, ③ 골프장의입지기준및환경보전등에관한규정 제2조 제1항 제3호, 제4호는 골프장업의 사업계획승인을 받기 위한 요건으로서 골프장 사업계획지 내에 산림 및 수림지를 40% 이상, 산림에 대한 원형보전지를 20% 이상 확보하도록 규정하고 있어 골프장업 허가에는 원형 그대로의 산림 등을 보유하는 것이 필수적인 점, ④ 별지 기재의 구체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령이 1996.5.28. 대통령령 제15003호로 개정되기 이전에는 이 사건 토지와 같은 자연상태의 토지도 골프장의 운영, 유지 및 관리에 활용되는 조경지에 속하였고, 원고 역시 그러한 조경지로 등록한 점, ⑤ 이 사건 토지와 인접한 토지에 대한 피고의 과세처분은 그 지목, 실제 현황이 이 사건 토지와 서로 다르므로 이 사건 처분과 동일시할 수 없는 점, ⑥ 또한 원고의 예비적 청구와 관련하여, 원고가 주장하는 27,842㎡가 원고의 주장처럼 골프장 용도에 사용되지 않는 안전구역 즉, 임야에 해당된다고 단정할 수 없을 뿐만 아니라 설령 원고의 주장처럼 이 사건 토지 일부분이 골프장업 허가기준을 초과하는 부분 또는 골프장 효용에 필요한 면적을 초과하는 부분이 있다고 하더라도, 이 사건 토지는 주로 이 사건 골프장 부지로 사용되고 있으므로 1필지의 토지가 2 이상의 용도로 활용되는 경우 주된 용도에 따라 지목을 설정한다는 지적법시행령 제6조 제1항 제2호에 비추어 볼 때, 그 일부분의 지목을 이 사건 토지의 주된 용도인 "체육용지"와 달리 "임야"에 해당된다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 개별지번을 단위로 세금을 부과하는 과세원칙상 위 일부분만을 분리하여 과세할 수 없는 점 등과 이 사건 토지의 면적, 위치, 역할, 현황 등을 두루 고려하면, 비록 이 사건 토지 위에 소나무, 아카시아, 잣나무 등의 수목이 자연상태 그대로 우거져 있고 이 사건 토지가 상수원보호구역 또는 개발제한구역 안에 위치하고 있기는 하나, 이 사건 토지는 주된 용도가 산림을 보존하는 데 있는 "임야"가 아니라 골프장의 효용을 위하여 원형대로 보존된 "체육용지"에 해당한다고 봄이 상당하고, 분리과세의 대상이 되는 "산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야"에 해당한다고 볼 수 없다.

(3) 따라서 이 사건 토지 전부를 분리과세대상인 "임야"로 보지 않고 "체육용지"로 보고 종합과세대상으로 삼은 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유없어 이를 모두 기각할 것인바, 주위적 청구를 기각한 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 이에 대한 원고의 항소와 당심에서 추가한 예비적 청구는 모두 이유없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

(별지) 관계법령

○ 구지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것)

제112조(세율) ② 다음 각호의 1에 해당하는 부동산 등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 500으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하는 때(시설을 증설하여 변경등록하는 때를 포함한다)에 한하며, 별장ㆍ고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.

2. 골프장: 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률의 규정에 의한 회원제골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물

제234조의 15(과세표준) ① 종합토지세의 과세표준은 종합합산과세표준ㆍ별도합산과세표준 및 분리과세표준으로 구분한다.

② 종합합산과세표준은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 전국의 모든 토지 중 별도합산 또는 분리과세의 대상이 되는 건축물의 부속토지로서 대통령령이 정하는 건축물의 부속토지를 제외한 토지의 가액을 합한 금액으로 한다. 다만, 다음 각호에 해당하는 토지의 가액은 이를 합산하지 아니한다.

4. 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중소유 임야로서 대통령령으로 정하는 임야의 가액

5. 제112조 제2항의 규정에 의한 골프장(동조 동항 본문 후단의 규정을 적용하지 아니한다)용 토지의 가액과 동조 동항의 규정에 의한 별장ㆍ고급오락장용 토지로서 대통령령이 정하는 토지의 가액 및 제188조 제1항 제2호 (1)의 규정에 의한 주택의 부속토지로서 대통령령이 정하는 기준면적을 초과하는 토지의 가액

④ 분리과세표준은 제2항 제3호 내지 제6호의 가액으로 한다.

제234조의 16(세율) ③ 제234조의 15 제2항 제3호 내지 제6호의 규정에 해당하는 토지(이하 "분리과세대상 토지"라 한다)의 종합토지세는 다음 각호의 세율을 적용한다.

1. 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야: 과세표준액의 1,000분의 1

2. 골프장ㆍ별장ㆍ고급오락장용 토지 및 주택의 부속토지로서 기준면적을 초과하는 토지: 과세표준액의 1,000분의 50

○ 구지방세법시행령(2005.1.5. 대통령령 제18669호로 개정되기 전의 것)

제194조의 15(분리과세대상 토지) ② 법 제234조의 15 제2항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 임야"라 함은 다음 각호에 정하는 것을 말한다.

5. 다음 각목의 1에 해당하는 임야

가. 개발제한구역의지정및관리에관한특별조치법의 규정에 의한 개발제한구역 안의 임야

6. 수도법에 의한 상수원보호구역 안의 임야

제194조의 17(종합토지세의 현황부과) ① 종합토지세의 과세대상 토지가 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 다를 경우에는 사실상의 현황에 의하여 종합토지세를 부과한다.

○ 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률

제11조(시설기준 등) ① 체육시설업자는 체육시설업의 종류별로 문화관광부령이 정하는 시설기준에 적합한 시설을 설치하고 이를 유지ㆍ관리하여야 한다.

제21조(체육시설업의 등록) ① 제12조의 규정에 의한 사업계획의 승인을 얻은 자가 제11조의 규정에 의한 시설을 갖춘 때에는 영업을 개시하기 전에 대통령령이 정하는 바에 따라 시ㆍ도지사에게 당해 체육시설업의 등록을 하여야 한다. 등록사항을 변경하고자 할 때에도 또한 같다. 다만, 문화관광부령이 정하는 경미한 등록사항의 변경의 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령

제12조(사업계획승인의 제한) 법 제13조 제1항의 규정에 의하여 체육시설업의 사업계획의 승인 또는 변경승인을 할 수 없는 경우는 다음 각호와 같다.

3. 골프장업에 있어서는 자연환경보전을 위하여 문화관광부장관이 관계중앙행정기관의 장과 협의하여 고시하는 골프장의 입지기준 및 환경보전에 관한 사항에 적합하지 아니하는 경우

제20조(등록신청) ④ 제1항의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하고자 하는 자 중 회원제골프장업의 등록을 하고자 하는 자는 당해 골프장의 토지 중 다음 각호에 해당하는 토지 및 골프장 안의 건축물을 구분하여 등록을 신청하여야 한다.

1. 골프코스(티그라운드ㆍ훼어웨이ㆍ라프ㆍ해저드ㆍ그린 등을 포함한다)

2. 주차장 및 도로

3. 조정지(골프코스와는 별도로 오수처리 등을 위하여 설치한 것을 제외한다)

4. 골프장의 운영 및 유지ㆍ관리에 활용되고 있는 조경지(골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말한다)

5. 관리시설(사무실ㆍ휴게시설ㆍ매점ㆍ창고 기타 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장ㆍ테니스장ㆍ골프연습장ㆍ연수시설ㆍ오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장의 용도에 직접사용되지 아니하는 건축물을 제외한다) 및 그 부속토지

6. 보수용 잔디 및 묘목ㆍ화훼재배지 등 골프장의 유지ㆍ관리를 위한 용도로 사용되는 토지

○ 구체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령(1996.5.28. 대통령령 제15003호로 개정되기 전의 것)

제20조(등록신청) ④ 제1항의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하고자 하는 자 중 회원제골프장업의 등록을 하고자 하는 자는 당해 골프장의 토지 중 다음 각호에 해당하는 토지 및 골프장 안의 건축물을 구분하여 등록을 신청하여야 한다.

1. 골프코스(티그라운드ㆍ훼어웨이ㆍ라프ㆍ해저드ㆍ그린 등을 포함한다)

2. 주차장 및 도로

3. 조정지

4. 골프장의 운영 및 유지ㆍ관리에 활용되고 있는 조경지(자연상태를 포함한다) 및 골프장의 유지ㆍ관리에 사용되는 토지

5. 관리시설(사무실ㆍ휴게시설ㆍ매점ㆍ창고ㆍ오수처리시설 기타 골프장 안의 모든 건축물을 포함한다) 및 그 부속토지

○ 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행규칙

제8조(시설기준) 법 제11조 제1항의 규정에 의한 체육시설업의 종류별 시설기준은 [별표 4]와 같다.

[별표 4] 체육시설업의 시설기준(제8조 관련)

2. 체육시설업의 종류별 기준

가. 골프장업

┌──────┬─────────────────────────────┐

│ 구분 │ 시설기준 │

├──────┼─────────────────────────────┤

│ 필수시설 │ │

├──────┼─────────────────────────────┤

│ │○ 각 골프코스 사이 중 이용자의 안정사고 위험이 있는 곳은 │

│① 운동시설 │ 20미터 이상의 간격을 두어야 한다. 다만, 지형상 일부분이│

│ │ 20미터 이상의 간격을 두기가 극히 곤란한 경우에는 안전망│

│ │ 을 설치할 수 있다. │

├──────┼─────────────────────────────┤

│② 관리시설 │○ 골프코스 주변ㆍ라프지역ㆍ절토지 및 성토지의 법면 등에│

│ │ 조경을 하여야 한다. │

└──────┴─────────────────────────────┘

○ 골프장의입지기준및환경보전등에관한규정

제2조(입지기준 등) ① 영 제12조 제3호에서 "골프장의 입지기준 및 환경보전에 관한 사항에 적합하지 아니하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

3. 골프장 사업계획지 내의 산림 및 수림지 확보율이 100분의 40 미만인 경우

4. 골프장 사업계획지 내의 산림에 대한 원형보전지 확보율이 100분의 20 미만인 경우

○ 지적법

제2조(용어의 정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

7. "지목"이라 함은 토지의 주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지적공부에 등록한 것을 말한다.

제5조(지목의 종류) ① 지목은 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야ㆍ광천지ㆍ염전ㆍ대(垈)ㆍ공장용지ㆍ학교용지ㆍ주차장ㆍ주유소용지ㆍ창고용지ㆍ도로ㆍ철도용지ㆍ제방ㆍ하천ㆍ구거(溝渠)ㆍ유지(溜池)ㆍ양어장ㆍ수도용지ㆍ공원ㆍ체육용지ㆍ유원지ㆍ종교용지ㆍ사적지ㆍ묘지ㆍ잡종지로 구분하여 정한다.

② 제1항의 규정에 의한 지목의 구분 및 설정방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 지적법시행령

제5조(지목의 구분) 법 제5조 제1항의 규정에 의한 지목의 구분은 다음 각호의 기준에 의한다.

5. 임야: 산림 및 원야(原野)를 이루고 있는 수림지ㆍ죽림지ㆍ암석지ㆍ자갈땅ㆍ모래땅ㆍ습지ㆍ황무지 등의 토지는 "임야"로 한다.

23. 체육용지: 국민의 건강증진 등을 위한 체육활동에 적합한 시설과 형태를 갖춘 종합운동장ㆍ실내체육관ㆍ야구장ㆍ골프장ㆍ스키장ㆍ승마장ㆍ경륜장 등 체육시설의 토지와 이에 접속된 부속시설물의 부지는 "체육용지"로 한다. 다만, 체육시설로서의 영속성과 독립성이 미흡한 정구장ㆍ골프연습장ㆍ실내수영장 및 체육도장, 유수(流水)를 이용한 요트장 및 카누장, 산림 안의 야영장 등의 토지를 제외한다.

제6조(지목의 설정방법 등) ① 법 제5조 제1항의 규정에 의한 지목의 설정은 다음 각호의 방법에 의한다.

1. 필지마다 하나의 지목을 설정할 것

2. 1필지가 2 이상의 용도로 활용되는 경우에는 주된 용도에 따라 지목을 설정할 것

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【하급심-부산지방법원 2005. 6. 30. 선고 2004구합4490 판결】

【주문】 처분청승소

1. 원고의 항소 및 당심에서 추가된 예비적 청구를 모두 기각한다.

2. 항소비용(당심에서 추가한 청구에 관한 소송비용 포함)은 원고가 부담한다.

【이유】

1. 처분의 경위

다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 을제1호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 인정할 수 있다.

가. 원고는 1971.9.26. 부산 금정구 ○동 산128 일원에 골프장을 개장하여 현재 ○○베네스트라는 상호로 18홀 규모의 회원제골프장(이하 "이 사건 골프장"이라 한다)을 운영하고 있다.

나. 피고는 이 사건 골프장 부지 중 일부로서 그 동안 저율분리과세대상으로 과세하여 오던 같은동 산40-10 체육용지 1,735㎡, 같은동 산115-4 체육용지 2,479㎡, 같은동 산115-6 체육용지 7,240㎡, 같은동 산123-2 체육용지 7,735㎡, 같은동 산125-3 체육용지 10,711㎡, 같은동 산126-2 체육용지 2,479㎡, 같은동 산128-14 체육용지 5,157㎡, 같은동 산128-18 체육용지 16,296㎡(이상 8필지를 합쳐 "이 사건 토지"라 한다. 다만, 각각의 토지를 지칭할 때는 지번만으로 표시한다)를 구지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것, 이하 "구지방세법"은 이를 가리킨다) 제234조의 15 제2항 본문에 따라 종합합산과세대상으로 보아, 2003.12.10. 원고에 대하여 청구취지와 같이 종합토지세 등 합계 159,766,900원을 추가로 부과(이하 "이 사건 처분"이라 한다)하였다(지방교육세 및 농어촌특별세는 종합토지세에 부가된 세목이므로, 이하 따로 살피지 않는다).

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 청구

(1) 주위적 청구

이 사건 토지는 그 일부가 골프코스의 홀과 홀 사이에 위치해 있고 지목이 모두 "체육용지"로 되어 있기는 하나, 실제 현황은 골프장 부지 즉 "체육용지"가 아니라 산림의 보호육성을 위하여 자연림이 원형 그대로 보존된 순수한 임야인 점, 이 사건 토지는 사실상 개발이 불가능한 상수원보호구역 또는 개발제한구역 안에 위치하고 있을 뿐만 아니라 이 사건 토지의 대부분이 골프코스의 외곽에 위치해 있어 사실상 골프장 용도에 사용되지 않는 점, 피고는 이 사건 토지와 실제 현황이 비슷하고 인접한 토지에 대하여는 "임야"로 인정하여 분리과세대상으로 처리해 오고 있는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 토지 전부는 "체육용지"가 아니라 종합토지세의 분리과세대상인 "임야"이므로, 구지방세법 제234조의 15 제2항 제4호, 제4항, 구지방세법시행령 제194조의 15 제2항 제5호 가목 및 제6호에 의거 분리과세되어야 하므로, 이와 달리 이 사건 토지 전부를 종합합산과세대상으로 삼은 이 사건 처분은 위법하다.

(2) 예비적 청구

설령, 이 사건 토지 전부는 아니더라도 이 사건 토지 중 골프장업 허가기준을 초과하는 부분 또는 골프장 효용에 필요한 면적을 초과하는 부분으로 보이는 합계 27,824㎡(126-2 토지 중 968㎡, 123-2 토지 중 3,607㎡, 40-10 토지 중 642㎡, 125-3 토지 중 4,916㎡, 115-6 토지 중 2,538㎡, 115-4 토지 중 763㎡, 128-14 토지 중 4,234㎡, 128-18 토지 중 10,156㎡)는 골프코스의 안전구역이고 그 실제 현황이 "임야"임이 명백하므로, 최소한 이 부분에 대하여는 구지방세법 제234조의 15 제2항 제4호, 제4항, 구지방세법시행령 제194조의 15 제2항 제5호 가목 및 제6호에 의거 분리과세되어야 함에도 이와 달리 이 부분에 대해서까지 종합합산과세대상으로 삼은 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

다음 사실은 갑제1호증의 1 내지 9, 갑제3호증의 1 내지 8, 갑제5, 6호증, 갑제7호증의 1 내지 7, 갑제8호증의 1 내지 3, 갑제10호증의 1 내지 7, 갑제11호증, 을제3호증의 1 내지 8, 을제5, 6호증, 을제7호증의 1 내지 6, 을제8호증의 1, 2의 각 기재 및 영상, 당심증인 이○우의 일부 증언, 제1심 법원 및 이 법원의 각 현장검증결과에 변론 전체의 취지를 종합하면 인정할 수 있다.

(1) 이 사건 토지는 모두 이 사건 골프장 부지 중 일부를 이루고 있으면서 그 지목이 체육용지로 되어 있고, 상수원보호구역 또는 개발제한구역 안에 위치하고 있다.

(2) 이 사건 토지 중 산40-10은 이 사건 골프장 안 골프코스인 12번 홀과 13번 홀 사이에, 산123-2는 13번(12번) 홀과 15번 홀 사이에, 산125-3은 12번 홀과 14번 홀 사이에, 산126-2는 12번 홀과 15번 홀 사이에, 산128-18은 15번 홀과 16번 홀 사이에 각 위치하여 자연스럽게 각 홀의 경계를 이루고 있고, 산115-4는 2번 홀 뒤쪽에, 산115-6은 17번 홀 왼쪽에, 산128-14는 9번 홀 왼쪽에 각 골프코스 또는 외곽과 접하여 경계를 이루고 있거나 인접 홀 옆에 위치하고 있다.

(3) 이 사건 토지 지상에는 소나무, 아카시아, 잣나무 등 수목이 자연상태 그대로 우거져 있다.

(4) 한편, 피고는 이 사건 토지와 인접해 있는 원고소유의 토지에 대하여 종합토지세를 부과함에 있어, 이 사건 토지의 산115-4와 인접한 산116-1 토지에 대하여는 그 지목이 "임야"이고 골프장 경계 너머 위치하고 있어 분리과세대상으로 처리하였고, 이 사건 토지의 산128-14와 인접한 산128-15 토지에 대하여는 지목이 "체육용지"이기는 하나 임도(林道)에 의해 위 각 토지가 명확하게 구분되고, 산128-14는 임도 밑에 위치하여 골프공이 날아가기 쉬운 코스와 연접해 있는 반면, 산128-15 토지는 인접 산봉우리쪽으로 치우쳐 골프코스와 상당히 떨어진 곳에 위치해 있어 "임야"로 해석될 여지가 있음과 아울러 면적이 상당히 넓어 피고는 원고의 부담을 덜어 주기 위하여 원고에게 유리하게 해석하여 "임야"로 보고 분리과세대상으로 처리하였으며, 산125-3에 포위된 산125-4 토지는 지목이 "임야"라 분리과세대상으로 처리하였다.

라. 판단(원고의 주위적 및 예비적 청구를 함께 판단한다)

(1) 구지방세법 제234조의 15 제2항 제4호, 제234조의 16 제3항 제1호는 "산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 대통령령으로 정하는 임야의 가액"에 대하여는 1,000분의 1의 세율로 분리과세하도록 규정하고, 구지방세법시행령(2005.1.5. 대통령령 제18669호로 개정되기 전의 것) 제194조의 15 제2항 제5호 가목 및 제6호는 "개발제한구역 안의 임야"와 "상수원보호구역 안의 임야"를 그 대상으로 정하고 있으며, 지적법 제2조 제7호 및 지적법시행령 제6조에는 "주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지목을 설정하고, 1필지가 2 이상의 용도로 활용되는 경우에는 주된 용도에 따라 지목을 설정한다"고 규정되어 있는바, 위에서 본 바와 같이 이 사건 토지가 개발제한구역 또는 상수원보호구역 안에 위치하고 있다 하더라도 위 규정에 의해 분리과세대상이 되기 위해서는 그 주된 용도가 임야에 해당하여야 할 뿐만 아니라, 위 법에서 규정하는 바와 같이 "산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야"에 해당하여야 할 것이다.

(2) 따라서, 이 사건 토지의 그 주된 용도가 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야에 해당되는지 여부에 관하여 보건대, 앞서 본 인정사실과 관계법령에 나타난 다음과 같은 사정 즉, ① 이 사건 토지 전부는 골프코스인 홀과 홀 사이 또는 각 홀 및 외곽의 경계와 접하여 위치하는 등 전체적으로 이 사건 골프장의 골프코스 등과 조화를 이루면서 홀 사이 또는 외곽지역과 분리하는 효과를 가져와 안전사고를 예방하거나 골프장의 아름다운 경관을 조성하는 데 중요한 역할을 하는 등으로 이 사건 골프장의 효용을 극대화시키려는 데 그 주된 목적이 있는 것으로 보이는 점, ② 이 사건 토지 전부는 이 사건 골프장 부지의 일부를 이루는 것으로 보아 공부상 그 지목이 "임야"가 아닌 "체육용지"로 등재되어 있는 점, ③ 골프장의입지기준및환경보전등에관한규정 제2조 제1항 제3호, 제4호는 골프장업의 사업계획승인을 받기 위한 요건으로서 골프장 사업계획지 내에 산림 및 수림지를 40% 이상, 산림에 대한 원형보전지를 20% 이상 확보하도록 규정하고 있어 골프장업 허가에는 원형 그대로의 산림 등을 보유하는 것이 필수적인 점, ④ 별지 기재의 구체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령이 1996.5.28. 대통령령 제15003호로 개정되기 이전에는 이 사건 토지와 같은 자연상태의 토지도 골프장의 운영, 유지 및 관리에 활용되는 조경지에 속하였고, 원고 역시 그러한 조경지로 등록한 점, ⑤ 이 사건 토지와 인접한 토지에 대한 피고의 과세처분은 그 지목, 실제 현황이 이 사건 토지와 서로 다르므로 이 사건 처분과 동일시할 수 없는 점, ⑥ 또한 원고의 예비적 청구와 관련하여, 원고가 주장하는 27,842㎡가 원고의 주장처럼 골프장 용도에 사용되지 않는 안전구역 즉, 임야에 해당된다고 단정할 수 없을 뿐만 아니라 설령 원고의 주장처럼 이 사건 토지 일부분이 골프장업 허가기준을 초과하는 부분 또는 골프장 효용에 필요한 면적을 초과하는 부분이 있다고 하더라도, 이 사건 토지는 주로 이 사건 골프장 부지로 사용되고 있으므로 1필지의 토지가 2 이상의 용도로 활용되는 경우 주된 용도에 따라 지목을 설정한다는 지적법시행령 제6조 제1항 제2호에 비추어 볼 때, 그 일부분의 지목을 이 사건 토지의 주된 용도인 "체육용지"와 달리 "임야"에 해당된다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 개별지번을 단위로 세금을 부과하는 과세원칙상 위 일부분만을 분리하여 과세할 수 없는 점 등과 이 사건 토지의 면적, 위치, 역할, 현황 등을 두루 고려하면, 비록 이 사건 토지 위에 소나무, 아카시아, 잣나무 등의 수목이 자연상태 그대로 우거져 있고 이 사건 토지가 상수원보호구역 또는 개발제한구역 안에 위치하고 있기는 하나, 이 사건 토지는 주된 용도가 산림을 보존하는 데 있는 "임야"가 아니라 골프장의 효용을 위하여 원형대로 보존된 "체육용지"에 해당한다고 봄이 상당하고, 분리과세의 대상이 되는 "산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야"에 해당한다고 볼 수 없다.

(3) 따라서 이 사건 토지 전부를 분리과세대상인 "임야"로 보지 않고 "체육용지"로 보고 종합과세대상으로 삼은 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유없어 이를 모두 기각할 것인바, 주위적 청구를 기각한 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 이에 대한 원고의 항소와 당심에서 추가한 예비적 청구는 모두 이유없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

(별지) 관계법령

○ 구지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것)

제112조(세율) ② 다음 각호의 1에 해당하는 부동산 등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 500으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하는 때(시설을 증설하여 변경등록하는 때를 포함한다)에 한하며, 별장ㆍ고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.

2. 골프장: 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률의 규정에 의한 회원제골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물

제234조의 15(과세표준) ① 종합토지세의 과세표준은 종합합산과세표준ㆍ별도합산과세표준 및 분리과세표준으로 구분한다.

② 종합합산과세표준은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 전국의 모든 토지 중 별도합산 또는 분리과세의 대상이 되는 건축물의 부속토지로서 대통령령이 정하는 건축물의 부속토지를 제외한 토지의 가액을 합한 금액으로 한다. 다만, 다음 각호에 해당하는 토지의 가액은 이를 합산하지 아니한다.

4. 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중소유 임야로서 대통령령으로 정하는 임야의 가액

5. 제112조 제2항의 규정에 의한 골프장(동조 동항 본문 후단의 규정을 적용하지 아니한다)용 토지의 가액과 동조 동항의 규정에 의한 별장ㆍ고급오락장용 토지로서 대통령령이 정하는 토지의 가액 및 제188조 제1항 제2호 (1)의 규정에 의한 주택의 부속토지로서 대통령령이 정하는 기준면적을 초과하는 토지의 가액

④ 분리과세표준은 제2항 제3호 내지 제6호의 가액으로 한다.

제234조의 16(세율) ③ 제234조의 15 제2항 제3호 내지 제6호의 규정에 해당하는 토지(이하 "분리과세대상 토지"라 한다)의 종합토지세는 다음 각호의 세율을 적용한다.

1. 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야: 과세표준액의 1,000분의 1

2. 골프장ㆍ별장ㆍ고급오락장용 토지 및 주택의 부속토지로서 기준면적을 초과하는 토지: 과세표준액의 1,000분의 50

○ 구지방세법시행령(2005.1.5. 대통령령 제18669호로 개정되기 전의 것)

제194조의 15(분리과세대상 토지) ② 법 제234조의 15 제2항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 임야"라 함은 다음 각호에 정하는 것을 말한다.

5. 다음 각목의 1에 해당하는 임야

가. 개발제한구역의지정및관리에관한특별조치법의 규정에 의한 개발제한구역 안의 임야

6. 수도법에 의한 상수원보호구역 안의 임야

제194조의 17(종합토지세의 현황부과) ① 종합토지세의 과세대상 토지가 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 다를 경우에는 사실상의 현황에 의하여 종합토지세를 부과한다.

○ 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률

제11조(시설기준 등) ① 체육시설업자는 체육시설업의 종류별로 문화관광부령이 정하는 시설기준에 적합한 시설을 설치하고 이를 유지ㆍ관리하여야 한다.

제21조(체육시설업의 등록) ① 제12조의 규정에 의한 사업계획의 승인을 얻은 자가 제11조의 규정에 의한 시설을 갖춘 때에는 영업을 개시하기 전에 대통령령이 정하는 바에 따라 시ㆍ도지사에게 당해 체육시설업의 등록을 하여야 한다. 등록사항을 변경하고자 할 때에도 또한 같다. 다만, 문화관광부령이 정하는 경미한 등록사항의 변경의 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령

제12조(사업계획승인의 제한) 법 제13조 제1항의 규정에 의하여 체육시설업의 사업계획의 승인 또는 변경승인을 할 수 없는 경우는 다음 각호와 같다.

3. 골프장업에 있어서는 자연환경보전을 위하여 문화관광부장관이 관계중앙행정기관의 장과 협의하여 고시하는 골프장의 입지기준 및 환경보전에 관한 사항에 적합하지 아니하는 경우

제20조(등록신청) ④ 제1항의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하고자 하는 자 중 회원제골프장업의 등록을 하고자 하는 자는 당해 골프장의 토지 중 다음 각호에 해당하는 토지 및 골프장 안의 건축물을 구분하여 등록을 신청하여야 한다.

1. 골프코스(티그라운드ㆍ훼어웨이ㆍ라프ㆍ해저드ㆍ그린 등을 포함한다)

2. 주차장 및 도로

3. 조정지(골프코스와는 별도로 오수처리 등을 위하여 설치한 것을 제외한다)

4. 골프장의 운영 및 유지ㆍ관리에 활용되고 있는 조경지(골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말한다)

5. 관리시설(사무실ㆍ휴게시설ㆍ매점ㆍ창고 기타 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장ㆍ테니스장ㆍ골프연습장ㆍ연수시설ㆍ오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장의 용도에 직접사용되지 아니하는 건축물을 제외한다) 및 그 부속토지

6. 보수용 잔디 및 묘목ㆍ화훼재배지 등 골프장의 유지ㆍ관리를 위한 용도로 사용되는 토지

○ 구체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령(1996.5.28. 대통령령 제15003호로 개정되기 전의 것)

제20조(등록신청) ④ 제1항의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하고자 하는 자 중 회원제골프장업의 등록을 하고자 하는 자는 당해 골프장의 토지 중 다음 각호에 해당하는 토지 및 골프장 안의 건축물을 구분하여 등록을 신청하여야 한다.

1. 골프코스(티그라운드ㆍ훼어웨이ㆍ라프ㆍ해저드ㆍ그린 등을 포함한다)

2. 주차장 및 도로

3. 조정지

4. 골프장의 운영 및 유지ㆍ관리에 활용되고 있는 조경지(자연상태를 포함한다) 및 골프장의 유지ㆍ관리에 사용되는 토지

5. 관리시설(사무실ㆍ휴게시설ㆍ매점ㆍ창고ㆍ오수처리시설 기타 골프장 안의 모든 건축물을 포함한다) 및 그 부속토지

○ 체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행규칙

제8조(시설기준) 법 제11조 제1항의 규정에 의한 체육시설업의 종류별 시설기준은 [별표 4]와 같다.

[별표 4] 체육시설업의 시설기준(제8조 관련)

2. 체육시설업의 종류별 기준

가. 골프장업

┌──────┬─────────────────────────────┐

│ 구분 │ 시설기준 │

├──────┼─────────────────────────────┤

│ 필수시설 │ │

├──────┼─────────────────────────────┤

│ │○ 각 골프코스 사이 중 이용자의 안정사고 위험이 있는 곳은 │

│① 운동시설 │ 20미터 이상의 간격을 두어야 한다. 다만, 지형상 일부분이 │

│ │ 20미터 이상의 간격을 두기가 극히 곤란한 경우에는 안전망 │

│ │ 을 설치할 수 있다. │

├──────┼─────────────────────────────┤

│② 관리시설 │○ 골프코스 주변ㆍ라프지역ㆍ절토지 및 성토지의 법면 등에│

│ │ 조경을 하여야 한다. │

└──────┴─────────────────────────────┘

○ 골프장의입지기준및환경보전등에관한규정

제2조(입지기준 등) ① 영 제12조 제3호에서 "골프장의 입지기준 및 환경보전에 관한 사항에 적합하지 아니하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

3. 골프장 사업계획지 내의 산림 및 수림지 확보율이 100분의 40 미만인 경우

4. 골프장 사업계획지 내의 산림에 대한 원형보전지 확보율이 100분의 20 미만인 경우

○ 지적법

제2조(용어의 정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

7. "지목"이라 함은 토지의 주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지적공부에 등록한 것을 말한다.

제5조(지목의 종류) ① 지목은 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야ㆍ광천지ㆍ염전ㆍ대(垈)ㆍ공장용지ㆍ학교용지ㆍ주차장ㆍ주유소용지ㆍ창고용지ㆍ도로ㆍ철도용지ㆍ제방ㆍ하천ㆍ구거(溝渠)ㆍ유지(溜池)ㆍ양어장ㆍ수도용지ㆍ공원ㆍ체육용지ㆍ유원지ㆍ종교용지ㆍ사적지ㆍ묘지ㆍ잡종지로 구분하여 정한다.

② 제1항의 규정에 의한 지목의 구분 및 설정방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 지적법시행령

제5조(지목의 구분) 법 제5조 제1항의 규정에 의한 지목의 구분은 다음 각호의 기준에 의한다.

5. 임야: 산림 및 원야(原野)를 이루고 있는 수림지ㆍ죽림지ㆍ암석지ㆍ자갈땅ㆍ모래땅ㆍ습지ㆍ황무지 등의 토지는 "임야"로 한다.

23. 체육용지: 국민의 건강증진 등을 위한 체육활동에 적합한 시설과 형태를 갖춘 종합운동장ㆍ실내체육관ㆍ야구장ㆍ골프장ㆍ스키장ㆍ승마장ㆍ경륜장 등 체육시설의 토지와 이에 접속된 부속시설물의 부지는 "체육용지"로 한다. 다만, 체육시설로서의 영속성과 독립성이 미흡한 정구장ㆍ골프연습장ㆍ실내수영장 및 체육도장, 유수(流水)를 이용한 요트장 및 카누장, 산림 안의 야영장 등의 토지를 제외한다.

제6조(지목의 설정방법 등) ① 법 제5조 제1항의 규정에 의한 지목의 설정은 다음 각호의 방법에 의한다.

1. 필지마다 하나의 지목을 설정할 것

2. 1필지가 2 이상의 용도로 활용되는 경우에는 주된 용도에 따라 지목을 설정할 것