실제로 사업을 영위하였고 변경등기를 통하여 목적사업을 승계하였으므로, 오로지 등록세의 중과세를 회피하기 위하여 변경등기의 형식을 취한 것은 아니라고 주장하는 경우, 이러한 등록세 중과를 회피하기 위하여 휴면법인을 인수한 후 이를 이용하는 행위는 조세정의에 반하는 행위로, 이러한 행위를 조세법적으로 규율할 필요성은 있다고 할 것이지만, 엄격해석의 원칙상 지방세법 제138조 제1항 제3호를 적용하여 등록세를 중과한 처분은 부당하다.

1. 부과처분의 경위

이 법원이 이 부분에서 설시할 이유는 제1심 판결 이유 해당란 기재와 같으므로,

행정소송법 제8조 제2항,

민사소송법 제420조에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 부과처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

세보소프트는 실제로 사업을 영위하였고, 원고는 이 사건 변경등기를 통하여

세보소프트의 목적사업을 승계하였으므로, 원고가 오로지 등록세의 중과세를 회피하기 위하여 변경등기의 형식을 취한 것은 아니다. 또한 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 엄격히 하여야 하는바,

지방세법 제138조 제1항 제3호에 규정된 ‘법인의 설립 이후의 부동산 등기’에서의 ‘설립 이후’란 ‘설립등기일 이후’를 의미하는 것이 명백하다. 그런데, 원고는 설립일인 1991. 7. 11.로부터 5년이 경과한 후 이 사건 부동산을 취득하였으므로

지방세법 제138조 제1항 제3호 등에 따른 등록세 중과요건에 해당되지 않음에도 불구하고 이와 달리 보고 한 피고의 이 사건 부과처분은 위법하다.

나. 관계법령

지방세법

제138조 (대도시 지역내 법인등기 등의 중과)

①다음 각호의 1에 해당하는 등기를 하는 때에는 그 세율을 제131조 및 제137조에 규정한 당해 세율의 100분의 300으로 한다. (단서 생략)

3. 대도시내에서의 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점주사무소 지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기와 그 설립설치전입 이후의 부동산등기

③제1항의 규정에 의한 등록세 중과세의 범위와 적용기준 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정하고, 제1항 제4호의 규정에 의한 공장의 범위와 적용기준은 행정자치부령으로 정한다.

지방세법 시행령

제102조 (대도시내 법인등 중과세의 범위와 적용기준)

②법 제138조 제1항 제3호에서 “법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점주사무소지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기”라 함은 당해 법인 또는 지점등이 그 설립설치전입(수도권의 경우 서울특별시외의 지역에서 서울특별시내로의 전입은 대도시내로의 전입으로 본다. 이하 이 조에서 같다)이전에 취득하는 일체의 부동산등기(채권을 보전하거나 행사할 목적으로 하는 부동산등기를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)를 말하며, “그 설립설치전입 이후의 부동산등기”라 함은 법인 또는 지점등이 설립설치전입 이후 5년 이내에 취득하는 업무용비업무용 또는 사업용비사업용을 불문한 일체의 부동산등기를 말한다. 이 경우 일체의 부동산등기에는 공장의 신설증설, 공장의 승계취득, 당해 대도시내에서의 공장의 이전 및 공장의 업종변경에 따르는 부동산취득등기를 포함하며, “지점 등”이라 함은 행정자치부령이 정하는 사무소 또는 사업장을 말한다.

다. 판단

(1) 새로운 법인의 설립 여부

(가)

지방세법 제138조 제1항 제3호의 ‘법인설립’의 의미

조세법은 침해규범으로서 납세의무의 요건과 그 한계를 설정하는 것이므로 법적 안정성이 강하게 요청되어 그 내용은 일의적으로 명확하게 규정되어야 하고(과세요건명확주의), 과세요건에 관한 해석이 문제되는 경우 문언에 따라 엄격하게 해석하여야 하며 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 아니한다(엄격해석의 원칙,

대법원 2000. 3. 16. 선고 98두11731 전원합의체 판결 등 참조).

한편 세법규정이 모호하여 해석상 의심이 있는 경우에는 납세자에게 유리하게 해석하여야 하고, 조세법이 사용하는 개념은 다른 법 분야에서 사용되어 이미 확실한 의미내용을 부여받은 차용개념과 조세법이 독자적으로 사용하는 고유개념이 있을 수 있는바, 조세법이 명문으로 다른 법에서 사용되는 개념을 수정하는 내용의 규정을 두고 있지 않은 이상, 법적 안정성의 견지에서 조세법에서 사용된 개념은 다른 법에서 사용되는 개념과 동일하게 해석하는 것이 원칙이다.

이 사건에 관하여 보건대, 이 사건 부과처분은 해산간주된 휴면법인인 주식회사의 임원·명칭·본점·목적사업 등이 전면적으로 변경된 경우도

지방세법 제138조 제1항 제3호의 ‘법인의 설립’에 해당되므로, 그 변경일을 법인의 설립일로 해석하는 전제에서 출발하고 있다.

그러나 상법에 의하면 주식회사인 법인은 그 설립등기를 마침으로써 성립하고(

제172조), 이로써 회사로서의 법인격을 취득하는 것이며(

제171조 제1항), 이와 같은 설립등기의 효력에 관한

상법 제172조는 지점 등의 경우에 적용되는 상업등기의 일반적 효력(

제37조)과 다른 강행규정이다.

따라서 해산간주된 법인이 다시 영업을 재개하여 활동하는 경우에도 법인격 자체가 완전히 소멸되지 않는 한 당해 법인의 설립일은 당초 설립등기일이고, 지방세법이 법인의 설립에 관한 별도의 규정을 두지 않고 있는 이상,

지방세법 제138조 제1항 제3호의 ‘법인의 설립’은 상법상의 법인의 설립과 동일하게 보아야 한다.

(나)

세보소프트와 원고의 동일성

피고는 원고의 주주· 임원· 명칭· 본점· 목적사업 등은

세보소프트의 그것이 전면적으로 변경된 것이므로 기존 법인인

세보소프트와의 동일성이 인정되지 않는다고 주장하나, 법인의 동일성 여부는 그 법인격이 상실되지 않고 유지되는 이상 이를 인정해야 하고, 법인의 필요에 따라 변경될 수 있는 주주· 임원· 명칭· 본점· 목적사업 등의 변경 여부에 따라 그 동일성이 좌우될 수 있는 것이 아니다.

만약

지방세법 제138조 제1항 제3호의 ‘법인의 설립’을 위와 같은 주주· 임원· 명칭· 본점· 목적사업의 변경에 따라 달리 판단할 수 있다고 한다면, 위 조항은 어느 정도의 주주· 임원· 명칭· 본점· 목적사업의 변경이 있어야 법인의 동일성이 상실되고 새로운 법인이 설립된 것으로 볼 수 있는지에 관하여 그 내용이 명확하지 않게 되어 조세법률주의 원칙의 내용인 과세요건법정주의와 과세요건명확주의에 위반되게 되는바, 합헌적 해석의 원칙에 의해서라도 위 조항의 ‘법인의 설립’을 주주· 임원· 명칭· 본점· 목적사업의 변경에 따라 달리 판단할 수는 없는 것이다.

(2) 실질과세의 원칙 적용 여부

(가)

국세기본법 제14조의 실질과세원칙은 거래형식이나 소득의 귀속을 단순한 명의나 형식이 아닌 법적 실질에 의하여 판단하겠다는 것으로서, 거래나 행위를 경제적으로 관찰하여 동일한 경제적 효과에 도달한 경우에 이를 조세법적으로 동일하게 평가하여 과세의 대상으로 삼겠다는 이른바 경제적 관찰방법을 규정한 것은 아니라고 할 것이므로, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해서 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 것이고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 할 것이다(

대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두963 판결 참조).

(나) 법인 또는 개인이 새로이 사업 활동을 개시하기 위하여 새로운 회사를 설립할 것인지, 아니면 기존에 설립되어 있던 회사 자체에 대한 지배권을 취득할 수 있는 주식을 양수하는 방식을 취할 것인지는, 그 목적 달성의 효율성, 조세 등 관련비용의 부담 정도 등을 고려하여 스스로 선택할 사항이라고 할 것이고, 그들이 어느 한 가지 방식을 선택하여 법률관계를 형성하였다면, 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정되어야 하고, 주식 양수의 방법을 선택한 경우 그 궁극적 목적이 기존 법인의 사업과는 다른 새로운 사업을 하기 위한 것이라고 하여 그 법적 형식의 차이를 무시하고 주식의 양수를 새로운 법인의 설립과 동일하다고 하거나 조세법상 동일한 취급을 할 수는 없다.

(다) 나아가 만약 실질과세의 원칙에 의하여 당사자의 거래행위를 그 법형식에도 불구하고 행위의 실질에 따라 조세회피행위라고 하여 그 행위의 효력을 부인하기 위해서는 조세법률주의의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바(

대법원 1999. 11. 9. 선고 98두14082 판결 등 참조), 그와 같은 규정이 존재하지 않는 이 사건에서 실질과세의 원칙을 이유로 이 사건 변경등기를 새로운 법인설립행위로 보아 이 사건 부동산 등기에 대하여 등록세를 중과할 수는 없다고 할 것이다.

(2) (3) 법인격부인론의 적용 여부

법인격부인의 법리는 회사가 외형상으로는 법인의 형식을 갖추고 있지만 이는 법인의 형태를 빌리고 있는 것에 지나지 아니하고 그 실질에 있어서는 완전히 그 법인격의 배후에 있는 타인의 개인기업에 불과하거나 그것이 배후자에 대한 법률적용을 회피하기 위한 수단으로 함부로 쓰이는 경우에는, 비록 외견상으로는 회사의 행위라 할지라도 회사와 그 배후자가 별개의 인격체임을 내세워 회사에게만 그로 인한 법적 효과가 귀속됨을 주장하면서 배후자의 책임을 부정하는 것은 신의성실의 원칙에 위반되는 법인격의 남용으로서 심히 정의와 형평에 반하여 허용될 수 없고, 따라서 회사는 물론 그 배후자인 타인에 대하여도 회사의 행위에 관한 책임을 물을 수 있다는 법리인바(

대법원 2001. 1. 19. 선고 97다21604 판결 참조), 이는 당해 법인과 그 배후에 있는 자(개인 또는 다른 법인)를 동일시하여, 사안의 형평성 있는 해결을 도모하기 위한 이론이다.

그러나 이 사건 부과처분은 법인의 배후에 있는 자에 대한 처분이 아니라 당해 법인에 대한 처분이므로, 법인격부인론은 이 사건 부과처분의 적법 여부와 직접적인 관련이 없다.

(3) 라. 소결론

지방세법 제138조 제1항은, 법인의 경우 조직과 규모에 있어 강한 확장성을 가지고 활동의 영역과 효과가 넓고 다양하여 인구와 경제력의 집중효과가 자연인의 경우에 비하여 훨씬 더 강하게 나타나고, 동시에 대도시가 가지는 고도의 집적의 이익을 향유함으로써 대도시 외의 법인에 비하여 훨씬 더 큰 활동상의 편의와 경제적 이득을 얻을 수 있으므로, 법인이 대도시 내에서 하는 등기에 대하여 자연인이나 대도시 외의 법인이 하는 등기에 비하여 상대적으로 높은 세율의 등록세를 부과함으로써 인구와 경제력의 대도시 집중을 억제하여 대도시 주민의 생활환경을 보존개선하고 지역 간의 균형발전 내지는 지역경제를 활성화하려는 복지국가적 정책목표에 이바지하기 위한 규정인바(

헌법재판소 1996. 3. 28. 선고 94헌바42 결정), 이러한 등록세 중과를 회피하기 위하여 대도시에서 법인을 새로이 설립하는 대신 휴면법인을 인수한 후 이를 이용하는 행위는 기업윤리에 어긋나고 조세정의에 반하는 행위로 비난받을 여지가 있고, 이러한 행위를 조세법적으로 규율할 필요성은 있다고 할 것이다.

그러나 위에서 살펴본 바와 같이 확장해석이나 유추해석, 실질과세의 원칙, 법인격부인의 법리를 들어 휴면법인을 통한 부동산 등기에 대하여

지방세법 제138조 제1항 제3호를 적용하여 등록세를 중과할 수는 없다(피고로서는 그러한 행위에 대한 규율이 법률에 명시된 후에야 등록세를 중과할 수 있을 것이다).

3. 결론

그렇다면, 제1심 판결은 정당하고, 피고의 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.