상고이유(상고이유서 제출기간이 경과한 후에 제출된 ‘준비서면’의 기재는 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.

1. 구 지방세법(2008. 12. 31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것. 이하 ‘구법’이라고 한다) 제105조 제1항, 제2항 및 제104조 제8호에 의하면, 취득세는 부동산 등의 취득자 또는 사실상의 취득자에게 부과하는데, 여기에서 취득이란 "매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상무상을 불문한 일체의 취득"을 말한다. 한편 구법 제105조 제10항은 주택법 제32조의 규정에 의한 주택조합과 ‘도시 및 주거환경 정비법’ 제16조 제2항의 규정에 의한 주택재건축조합(이하 위 주택조합과 주택재건축조합을 통틀어 ‘주택조합 등’이라 한다)이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말한다. 이하 ‘조합원용 부동산’이라고 하고, 이에 해당하지 아니하는 조합주택용 부동산을 ‘비조합원용 부동산’이라고 한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 보도록 정한다. 그리고 구법 제111조 제7항의 위임에 따라 취득세의 납세의무가 성립하는 ‘과세물건의 취득시기’를 정하는 구 지방세법 시행령(2008. 12. 31. 대통령령 제21217호로 개정되기 전의 것. 이하 ‘시행령’이라고 한다) 제73조는 유상승계취득의 경우 사실상의 잔금지급일 등을 원칙적인 취득시기로 하되(제1항), 사실상의 잔금지급일 등 전에 등기 또는 등록을 한 경우에는 그 등기일 또는 등록일을 취득시기로 본다고 정한다(제3항). 이들 규정의 문언 내용과 취지 및 신탁의 법리 등에 비추어 보면, 주택조합 등이 조합원으로부터 신탁받은 금전으로 매수하여 주택조합 등의 명의로 소유권이전등기를 마친 조합원용 부동산은 구법 제105조 제10항에 따라 그 조합원이 취득하는 것으로 간주되므로 그 조합원이 취득세의 납세의무자가 되지만, 비조합원용 부동산은 구법 제105조 제10항의 적용대상이 아니므로 구법 제105조 제1항, 제2항에 따라 주택조합 등이 납세의무자가 되고, 그 납세의무는 시행령 제73조 제1항 및 제3항에 따라 사실상의 잔금지급일 또는 등기일 등이 된다고 할 것이다.

한편 구법 제110조 제1호는 본문에서 수탁자가 위탁자로부터 신탁재산을 신탁에 의하여 이전받는 경우의 취득 등으로서 신탁등기를 병행하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다고 하면서, 그 단서에서 ‘주택조합 등과 조합원 간의 신탁재산 취득’에 대하여는 본문의 적용이 배제된다고 정하고 있다. 이 단서규정은 주택조합 등이 취득하는 조합원용 부동산은 비록 신탁의 방법에 의하여 이를 취득하더라도 구법 제105조 제10항에 따라 그 조합원이 취득한 것으로 간주되기 때문에 그에 대하여는 더 이상 구법 제110조 제1호 본문이 적용될 여지가 없다는 취지에 기한 것이므로, 위 단서에서 말하는 ‘주택조합 등과 조합원 간의 신탁재산 취득’이란 주택조합 등과 조합원 간의 모든 신탁재산의 이전을 의미하는 것이 아니라, 구법 제105조 제10항에 의하여 조합원이 취득하는 것으로 간주되는 신탁재산의 이전, 즉 조합원용 부동산의 이전만을 의미하는 것으로 해석되었다. 따라서 주택조합 등이 조합원으로부터 조합주택용으로 신탁에 의하여 취득하면서 신탁등기를 병행한 부동산 중 비조합원용 부동산의 취득은 구법 제110조 제1호 본문에 따라 취득세 부과대상이 되지 아니하였다(대법원 2008. 2. 14. 선고 2006두9320 판결 참조).

그런데 2008. 12. 31. 법률 제9302호로 개정된 지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 것. 이하 ‘개정 법’이라고 한다) 제110조 제1호 단서는 그 본문의 적용이 배제되는 대상으로 ‘주택조합 등의 비조합원용 부동산 취득’을 추가하였다. 그리고 2008. 12. 31. 대통령령 제21217호로 개정된 구 지방세법 시행령(2010. 7. 6. 대통령령 제22251호로 개정되기 전의 것. 이하 ‘개정 시행령’이라고 한다)은 제73조 제5항으로 "주택조합 등이 주택건설사업을 하면서 조합원에게 귀속되지 않은 토지를 취득하는 경우 주택법 제29조에 따른 사용검사를 받은 날 등에 그 토지를 취득한 것으로 본다"는 내용을 신설하였다.

위와 같은 개정 법과 개정 시행령 규정의 문언 내용과 개정 경위, 그리고 ‘주택조합 등이 조합원으로부터 신탁받은 금전으로 매수하여 그 명의로 소유권이전등기를 마친 조합주택용 부동산’은 조합원용인지 또는 비조합원용인지를 가리지 아니하고 구법 제110조 제1호 본문이 적용되는 ‘신탁등기가 병행되는 신탁재산’에 해당하지 아니하여 그 취득에 대하여는 구법 제110조 제1호 단서의 규정과 관계없이 취득세가 부과되었던 점(대법원 2000. 5. 30. 선고 98두10950 판결 등 참조) 등을 고려하면, 개정 법 제110조 제1호 단서가 그 본문 적용의 배제대상으로 ‘주택조합 등의 비조합원용 부동산 취득’을 추가한 것은 종전의 관련 법령상 취득세 부과대상이 아니었던 ‘주택조합 등이 조합원으로부터 조합주택용으로 신탁에 의하여 취득하면서 신탁등기를 병행한 부동산 중 비조합원용 부동산의 취득’에 대하여 그 본문의 적용을 배제함으로써 취득세 부과대상으로 삼기 위한 것이고, 개정 시행령 제73조 제5항은 이 경우의 납세의무의 성립시기를 정한 것으로 볼 것이다. 따라서 거기에 해당하지 아니하는 ‘주택조합 등이 조합원으로부터 신탁받은 금전으로 매수하여 그 명의로 소유권이전등기를 마친 조합주택용 부동산 중 비조합원용 부동산의 취득’의 경우에는 개정 법 제110조 제1호 단서의 개정과 개정 시행령 제73조 제5항의 신설에도 불구하고 여전히 주택조합 등이 사실상의 잔금지급일 또는 등기일 등에 이를 취득한 것으로 보아 취득세를 부과하여야 하고, 개정 시행령 제73조 제5항에서 규정한 ‘주택법 제29조에 따른 사용검사를 받은 날 등’에 주택조합 등이 이를 취득한 것으로 보아 취득세를 부과할 것은 아니다.

2. 원심판결 이유 및 원심이 적법하게 채택한 증거에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

① 원고는 공동주택건설사업을 목적으로 주택법 제32조에 따라 설립된 지역주택조합으로서, 원고의 조합원들로부터 신탁받은 금전으로 2004. 2. 24.경부터 2006. 3. 9.경까지 사이에 이 사건 비조합원용 토지를 포함한 이 사건 전체 사업부지를 매수하여 원고 명의로 소유권이전등기를 마치면서 이 사건 비조합원용 토지를 포함한 이 사건 전체 사업부지의 취득에 관하여 취득세와 농어촌특별세를 신고ㆍ납부하였다.

② 피고는, 위 신고ㆍ납부는 이 사건 비조합원용 토지를 포함한 이 사건 전체 사업부지를 취득한 원고의 조합원들이 그에 관한 취득세와 농어촌특별세의 납세의무자로서 한 것이고, 원고는 이 사건 전체 사업부지에 신축된 아파트에 대하여 주택법 제29조에 따른 사용검사를 받은 날인 2009. 3. 31. 비로소 이 사건 비조합원용 토지를 취득함으로써 취득세와 농어촌특별세의 납세의무를 부담하게 되었다고 보아, 2009. 4. 23. 원고에게 취득세 263,508,980원 및 농어촌특별세 26,350,780원의 부과처분을 하였다. 그리고 원고가 이를 납부하지 아니하자 2009. 5. 11. 취득세의 납부불성실가산세 869,570원과 농어촌특별세의 납부불성실가산세 86,950원의 부과처분을 하였다(이하 위 각 부과처분을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라고 한다).

3. 이러한 사실관계를 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고는 이 사건 비조합원용 토지에 대한 사실상의 잔금지급일 또는 등기일 등인 2004. 2. 24.경부터 2006. 3. 9.경까지 사이에 이를 취득하였다고 보아야 하므로, 이와 달리 당초에는 원고의 조합원들이 이 사건 비조합원용 토지를 취득하였고 원고는 신축아파트에 대하여 주택법 제29조에 따른 사용검사를 받은 날인 2009. 3. 31. 비로소 이 사건 비조합원용 토지를 취득하였다는 전제에서 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

4. 원심은 그 이유 설시에 다소 미흡한 점은 있으나 이 사건 처분이 위법하다고 본 결론은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같이 개정 법 제110조 제1호 단서나 개정 시행령 제73조 제5항에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 없다.

5. 그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 2010. 11. 26. 선고 2010누21053 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 피고가 부담한다.

【이유】

1. 제1심 판결의 인용

이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는 제1심 판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 결론

그렇다면, 제1심 판결은 정당하고, 피고의 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 2010. 6. 10. 선고 2009구합2966 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고가 2009. 5. 11. 원고에 대하여 한 취득세 263,508,980원 및 이에 대한 가산세 869,570원의 각 부과처분, 농어촌특별세 26,350,780원 및 이에 대한 가산세 86,950원의 각 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

【이유】

1. 처분의 경위

가. 원고는 공동주택건설사업을 목적으로 주택법 제32조에 따라 설립된 지역주택조합으로서, 원고의 조합원들(이하 ‘조합원’이라 한다)이 출연한 분담금으로 2004. 2. 24.경부터 2006. 3. 9.경까지 00 남구 00동 548-1 등 184필지 토지(이하 ‘이 사건 전체 사업부지’라 한다)를 매수하여 원고 명의로 신탁재산의 처분에 의한 신탁을 원인으로 각 소유권이전등기를 마치면서, 그때마다 위 토지들에 대한 취득세, 등록세를 모두 신고·납부하였고, 이 사건 전체 사업부지는 2009. 5. 19. 00 남구 00동 649, 650 및 651 등 3필지로 구획정리가 완료되었으며, 같은 날 신탁을 원인으로 원고 명의의 각 소유권보존등기가 마쳐졌다.

나. 원고는 조합원 분양과 일반 분양 등 분양절차를 거친 다음, 신축 아파트 공사를 완료하고 2009. 3. 31. 사용승인을 얻었으며, 2009. 5. 29. 구획정리된 위 3필지 토지 중 신축 아파트의 대지 부분인 00 남구 00동 649 토지 중 일부를 지분별로 신탁재산의 귀속을 원인으로 조합원에게 이전해주었다.

다. 피고는 원고에 대하여, 2009. 4. 23. 00 남구 00동 649 토지 중 위와 같이 조합원에게 이전하고 남은 일반 분양용 토지 14,494㎡(이하 위 00동 649 토지 중 조합원에게 이전된 부분을 ‘이 사건 조합원용 토지’, 일반 분양용 부분을 ‘이 사건 일반 분양용 토지’라 한다)에 관하여 취득세 263,508,980원 및 농어촌특별세 26,350,780원을 각 부과하였으나 원고가 이를 납부하지 않자, 2009. 5. 11. 취득세 263,508,980원 및 이에 대한 가산세 869,570원, 농어촌특별세 26,350,780원 및 이에 대한 가산세 86,950원을 각 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑제2 내지 7호증, 을제1, 8호증(각 가지번호 포함), 갑제1호증의 1의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분이 적법한지 여부

가. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다.

나. 판단

1) 원고는, 제3자로부터 이 사건 전체 사업부지를 취득할 때 이미 그 사업부지 중 이 사건 일반 분양용 토지를 조합원들이 아닌 원고가 취득한 것으로 보아야 하지, 이후 원고가 조합원에게 신탁재산 귀속을 원인으로 이 사건 조합원용 토지를 모두 이전하였을 때 이를 조합원으로부터 새로이 취득한 것으로 볼 수 없는바, 원고가 이 사건 일반 분양용 토지에 대한 취득세를 이미 납부하였음에도 이 사건 조합원용 토지의 이전이 완료된 후 이 사건 일반 분양용 토지를 새로이 취득하였음을 전제로 위 토지에 대해 다시 취득세 등을 부과한 이 사건 처분은 이중과세금지원칙에 반한다고 주장한다.

이에 대해 피고는, 원고가 최초 이 사건 전체 사업부지를 제3자들로부터 취득할 때 조합원들이 이 사건 조합원용 토지뿐만 아니라 이 사건 일반분양분 토지까지도 취득한 것으로 보아야 하므로, 이후 원고가 조합원에게 이 사건 조합원용 토지를 신탁재산 귀속을 원인으로 모두 이전했을 때 비로소 조합원으로부터 이 사건 일반 분양용 토지를 새로이 취득한 것인바, 원고가 기존에 이 사건 일반분양분 토지에 대해 납부한 취득세 등은 조합원이 지는 납세의무를 대신한 것이고 원고의 고유한 납세의무에 따른 것이 아니므로, 이 사건 조합원용 토지의 이전이 완료된 후 원고가 이 사건 일반 분양용 토지를 새로이 취득하였음을 전제로 한 이 사건 처분은 이 사건 일반 분양용 토지에 관하여 처음으로 원고에게 취득세 등의 납세의무를 지운 것이므로 이중과세금지원칙에 반하지 않는다고 주장한다.

2) 살피건대, 일반적으로 취득세의 부과대상이 되는 ‘취득’은 형식적 취득인지 또는 실질적 취득인지를 불문하나, 「지방세법」제110조 제1호에 의하면, 그에 대한 예외로서 수탁자가 신탁법에 의한 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 신탁으로 인해 신탁재산을 취득하는 경우 중 ① 위탁자가 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득, ② 신탁의 종료 또는 해지로 인하여 수탁자가 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득, ③ 수탁자의 경질로 인하여 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우 등 형식적인 소유권의 취득에 대하여는 취득세를 부과하지 않고, 다만, 주택조합과 조합원 간의 부동산 취득 및 비조합원용 부동산의 취득에 대해서는 취득세의 비과세대상에서 제외하고, 다만, 「지방세법」제105조 제10항에 의하면, 주택조합이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대·복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 보되, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산은 조합원이 취득한 것으로 보는 대상에서 제외함으로써 조합이 취득한 것으로 보도록 규정하고 있다.

위 지방세법 관련 규정을 종합하면(이하에서는 주택조합이 시행하는 주택건설사업으로 신축된 주택의 대지 중 최종적으로 조합원에게 귀속되는 토지를 ‘조합원용 토지’라 하고, 조합원 이외의 자에게 귀속되는 토지를 ‘일반 분양용 토지’라 한다), 주택조합이 조합원으로부터 출자 받은 금전으로 제3자로부터 사업부지를 취득하면서 신탁등기의 부기등기를 함으로써 그 사업부지를 신탁재산으로(애초 신탁재산이었던 금전이 물상대위성에 의해 사업부지로 전환됨으로써 조합원이 조합에 사업부지를 신탁한 것과 같음), 주택조합을 수탁자로, 조합원을 위탁자로 하는 조합의 신탁재산 취득이 있는 경우, ① ‘조합원용 토지’에 대해서는 최초 제3자로부터의 취득시 「지방세법」제105조 제10항에 따라 ‘조합원’이 이를 취득한 것으로 간주되므로 조합원이 취득세 등의 납세의무를 지고, 이후 주택조합이 위 토지를 신탁재산 귀속을 원인으로 조합원에게 이전하는 것은 애초 위 토지를 취득한 것으로 간주되었던 조합원에게 위 토지가 다시 환원되는 것일 뿐 조합원이 이를 새로 취득하는 것이 아니므로 취득세의 과세대상이 되지 않으며{이와 같은 경우 「지방세법」제110조 제1호 단서에서 규정하고 있는 주택조합과 조합원 간의 부동산 취득에 해당하여 수탁자인 조합이 일응 납세의무를 진다고 해석할 여지가 있지만, 주택조합이 조합원으로부터 금전을 신탁받아 토지를 매입한 후 조합 명의로 건축허가를 받아 건축공사를 시행하고 그 사용승인을 받은 다음 조합원 또는 일반 수분양자들에게 그 소유권을 이전하여 주는 경우, 주택조합이 토지 및 완공된 건물을 취득하는 행위와 조합원들이 토지 및 완공된 건물을 취득하는 행위가 모두 지방세법상 취득세의 과세요건을 충족하여 과세관청이 조합과 조합원에게 각각 취득세를 부과할 수 있는 이중과세의 문제를 해결하기 위해 1997. 8. 30. 법률 제5406호로 「지방세법」제105조 제10항(주택조합이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산은 그 조합원이 취득한 것으로 본다)을 신설하여 조합원용 토지의 취득에 대해서는 조합이 납세의무를 지지 않도록 함으로써 이중과세의 문제를 해결하였다}, ② ‘일반 분양용 토지’에 대해서는 최초 제3자로부터의 취득시 「지방세법」제105조 제10항 단서에 따라 ‘조합’이 취득한 것으로 간주되므로 조합이 취득세 등의 납세의무를 지고(이 단계에서는 일반 분양용 토지와 조합원용 토지가 나누어져 있지는 않지만, 「지방세법」제105조 제10항 단서에서 일반 분양용 토지는 조합원이 취득한 것으로 보지 않는다고 명문으로 규정하고 있으므로, 조합원이 조합원용 토지와 함께 일반 분양용 토지까지도 취득한 것으로는 볼 수 없다), 이후 조합이 조합원용 토지를 모두 조합원에게 이전하고 일반 분양용 토지에 관하여 조합 명의의 대지권 등기를 마치는 등의 방법을 통해 일반 분양용 토지가 조합 고유재산의 형태를 띠게 되더라도, 이는 조합이 처음부터 취득한 것으로 간주되었던 일반 분양용 토지가 조합원용 토지와 혼재되어 있다가 그 표시만이 달라진 것일 뿐, 그로 인해 조합이 일반 분양용 토지를 조합원으로부터 새로이 취득한 것으로 볼 수는 없다.

그러므로 이 사건에 관하여 보건대, 원고가 최초 제3자로부터 이 사건 전체 사업부지를 취득할 때 이 사건 일반 분양용 토지에 대해서는 원고가 취득한 것으로 간주되므로 이 사건 일반 분양용 토지의 최초 취득자가 조합원임을 전제로 한 피고의 위 주장은 이유 없다. 원고가 최초 제3자로부터 이 사건 전체 사업부지를 취득할 때 이 사건 일반 분양용 토지를 포함하여 전체 사업부지에 대한 취득세 등을 납부한 사실은 앞에서 본 바와 같으므로, 이 사건 일반 분양용 토지에 대해 다시 취득세 등을 부과한 이 사건 처분은 이중과세를 한 것으로서 위법하다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 있어 이를 받아들이기로 하여 주문과 같이 판결한다.

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【관계법령】

지방세법

제104조 (정의)

취득세에서 사용하는 용어의 의의는 다음 각호와 같다.

8. 취득 : 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상무상을 불문한 일체의 취득을 말한다.

제105조 (납세의무자 등)

⑩ 「주택법」제32조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」제16조 제2항에 따른 주택재건축조합(이하 이 절에서 "주택조합 등"이라 한다)이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대·복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다. 다만, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산(이하 이 절에서 "비조합원용 부동산"이라 한다)은 제외한다.

제110조 (형식적인 소유권의 취득 등에 대한 비과세)

다음 각호의 1에 해당하는 것에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다.

1. 신탁(「신탁법」에 의한 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것에 한한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각목의 1에 해당하는 취득. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합 등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합 등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.

가. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득

나. 신탁의 종료 또는 해지로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득

다. 수탁자의 경질로 인하여 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우의 취득

주택법

제2조 (정의)

11. "주택조합"이란 많은 수의 구성원이 주택을 마련하거나 리모델링하기 위하여 결성하는 다음 각 목의 조합을 말한다.

가. 지역주택조합 : 같은 특별시·광역시·특별자치도·시 또는 군(광역시의 관할 구역에 있는 군은 제외한다)에 거주하는 주민이 주택을 마련하기 위하여 설립한 조합

나. 직장주택조합 : 같은 직장의 근로자가 주택을 마련하기 위하여 설립한 조합

다. 리모델링주택조합 : 공동주택의 소유자가 그 주택을 리모델링하기 위하여 설립한 조합

제32조 (주택조합의 설립 등)

① 많은 수의 구성원이 주택을 마련하거나 리모델링하기 위하여 주택조합을 설립하려는 경우(제3항에 따른 직장주택조합의 경우는 제외한다)에는 관할 시장·군수·구청장의 인가를 받아야 한다. 인가받은 내용을 변경하거나 주택조합을 해산하려는 경우에도 또한 같다.