골프장 조성에 따른 토지의 지목변경에 의한 간주취득의 시기는 골프장 조성공사가 준공됨으로써 체육용지로 지목변경이 되는 때이며, 골프장 조성을 위하여 취득한 토지의 취득가액과 토지 취득후 골프장 조성을 위하여 투입된 지목변경 비용이 과세표준이 된다고 할 것이다. 따라서 지목변경 비용에 대한 취득세는 지목변경일 이후 과세시효기간인 5년이 경과하지 않은 경우 지방세법 제112조의 2의 규정과는 무관하게 추징할 수 있다고 할 것이므로 누락한 골프장 조성 공사비에 대하여 지방세법 제112조 제1항 및 제2항의 세율을 적용하여 산출한 취득세 등을 부과한 처분은 정당하다.

1. 처분의 경위

아래의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1 내지 7호증의 기재에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.

가. 원고는 골프장업, 관광숙박업 등을 목적으로 설립된 회사로서, 안성시

고삼면 가유리 650 외 토지(이하 이 사건 토지라 한다)에 18홀 규모의 회원제 골프장(

신안컨트리 클럽, 이하 이 사건 골프장이라 한다)을 준공하여, 1999. 2. 12. 회원제골프장업 등록을 하고, 같은 해 3. 11. 피고에게 그에 관한 취득세 금 5,002,853,230원, 농어촌특별세 금 500,285,310원 합계 금 5,503,138,540원을 신고하면서 위 취득세의 납부기한을 연장신청하여 피고로부터 1999. 6. 14.까지 이를 납부하도록 하는 연장승인을 받았다.

나. 그런데, 피고가 1999. 5. 3.부터 1999. 5. 8.까지 원고에 대하여 세무조사를 실시하여 원고가 골프장 조성 공사비 등을 일부 누락 신고한 사실을 확인하자, 원고는 1999. 6. 14. 피고에게 위 누락신고한 가액인 금 4,336,030,905원에

지방세법 제112조 제1항 및

제2항의 세율을 각각 적용하여 산출한 취득세 금 454,952,310원, 농어촌특별세 금 45,495,270원, 합계 금 500,447,580원을 추가로 신고하면서, 이미 납기연장된 세액을 합한 취득세 5,457,805,540원, 농어촌특별세 545,780,580원, 합계 6,003,586,120원을 신고ㆍ납부하였다.

다. 원고가 그 후 1999. 9. 27. 이의 신청기관인 경기도 지사에 위 신고ㆍ납부에 대하여 이의신청을 제기하자, 경기도지사는 1999. 11. 1. 원고에 대하여 이 사건 골프장의 취득 비용 중 조명타워, 옥외피뢰침, CCTV설치비용 합계 금 2,006,086,695원은 과세대상에서 제외하는 것이 합당하다고 보아 취득세를 금 5,257,196,910원, 농어촌특별세를 금 525,719,730원, 합계 5,782,916,640원으로 감액 경정하였다(위 1999. 6. 14.자 부과처분 중 감액경정되고 남은 취득세 금 5,257,196,910원, 농어촌특별세 금 525,719,730원의 부과처분을 이하 이 사건 처분이라 한다).

2. 본안전항변에 대한 판단

가. 피고는 이 사건 소에 대하여, 원고는 취득세 등을 자진신고, 납부하였을 뿐이고, 피고가 취득세 등을 부과처분한 사실이 없으므로 부과처분이 있음을 전제로 부과처분의 취소를 구하는 이 사건 소는 부적법하다는 취지로 본안전 항변을 한다.

나. 그러므로 살피건대,

지방세법 제72조 제1항 및

제78조 제2항은 “이 법에 의한 처분(신고납부 또는 수정신고납부를 한 경우에는 그 신고납부를 한 때에 처분이 있었던 것으로 본다. 이하 이 절에서 같다.)”에 대하여는 이의신청 및 심사청구를 거쳐 행정소송을 제기할 수 있다고 규정하고 있으므로, 원고의 위와 같은 취득세 등의 자진신고납부행위도 행정소송의 대상이 될 수 있다고 할 것이므로 피고의 본안전 항변은 받아들일 수 없다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 관계법령

○ 지방세법(1999. 12. 28. 법률 제6060호로 개정되기 전의 것, 이하 법이라 한다)

제111조 (과세표준)

① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다.

③ 건축물을 증축한 경우 또는 건축물의 개축과 대통령령이 정하는 선박교량 및 기계장비의 종류변경 또는 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그 증축에 소요되는 금액 또는 개축과 종류변경이나 지목변경으로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우에 있어서 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 부당하다고 인정되는 때에는 대통령령으로 정하는 바에 의한다.

제112조 (세율)

① 취득세의 표준세율은 취득물건의 가액 또는 년부금액의 1,000분의 20으로 한다.

② 다음 각호의 1에 해당하는 부동산 등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 500으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의설치이용에관한법률의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하는 때(시설을 증설하여 변경등록하는 때를 포함한다)에 한하며, 별장고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.

2. 골프장 : 체육시설의설치이용에관한법률의 규정에 의한 회원제골프장용 부동산중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물

제112조의2 (세율적용)

① 토지나 건축물을 취득한 후 5년이내에 당해 토지나 건축물이 제112조제2항의 규정에 의한 별장골프장고급주택 또는 고급오락장이거나 제112조제3항의 규정에 의한 본점 또는 주사무소의 사업용부동산(본점 또는 주사무소용 건축물을 신축또는 증축하는 경우와 그 부속토지에 한한다)이 되거나 동조동항의 규정에 의한 공장의 신설 또는 증설용 부동산이 된 때에는 동조동항의 규정에 의한 세률을 적용하여 취득세를 추징한다. 다만, 2001년 12월 31일까지 외국인투자촉진법에 의한 외국인투자기업의 공장 신설 또는 증설용 부동산(동법에 의한 외국인투자비률에 해당하는 부동산에 한한다)이 된 때에는 그러하지 아니하다.

○ 법 시행령

제82조 (토지의 지목변경에 대한 과세표준액)

법 제111조제3항의 규정에 의한 토지의 지목 변경으로 인하여 증가한 가액은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 하여 지목변경전의 시가표준액과 지목변경후의 시가표준의 차액으로 한다. 다만, 제82조의2의 규정에 의한 판결문법인장부에 의하여 지목변경에 소요된 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.

제82조의2 (취득가격의 입증등)

① 법 제111조제5항제3호에서 "판결문법인장부중 대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각호에 정하는 것을 말한다.

1. 판결문 : 민사소송 및 행정소송에 의하여 확정된 판결문(화해포기인낙 또는 의제자백에 의한 것은 제외한다)

2. 법인장부 : 법인이 작성한 원장보조장출납전표결산서

제82조의3 (취득가격의 범위)

① 취득세의 과세표준이 되는 취득가격은 과세대상 물건의 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용[소개수수료, 설계비, 연체료, 할부이자 및

법인세법 제16조제11호의 규정에 의한 건설자금에 충당한 금액의 이자등 취득에 소요된 직접간접비용(부가가치세를 제외한다)을 포함하되, 법인이 아닌 자가 취득하는 경우에는 연체료 및 할부이자를 제외한다]을 말한다. 다만, 매매계약서상의 약정금액을 일시급등의 조건으로 할인한 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.

나. 당사자의 주장

피고가 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 처분이 적법하다고 주장함에 대하여 원고는 다음과 같은 사유를 들어 이 사건 처분이 위법하다고 주장하면서 이 사건 처분 중 취득세 금 3,137,932,650원을 초과하는 부분 및 농어촌특별세 금 255,796,475원을 초과하는 부분의 취소를 구한다.

첫째, 원고는 이 사건 골프장 준공 5년 전에 이미 이 사건 토지에 농지전용금, 대체조림비, 분묘이전비 등 합계 금 1,104,249,075원을 지출하였는바, 위 금원은 지방세법 제112조의 2 규정에 의하여 골프장 취득비용에 해당하지 아니하여 일반 세율에 따라 과세되어야 하므로, 이에 대한 취득세 차액 금 88,339,920원 부과처분 부분은 취소되어야 한다.

둘째, 골프장용 토지의 경우

지방세법 제112조의2 규정에 의하여 취득후로부터 5년이 경과한 후에 골프장이 완성되는 경우 토지 그 자체의 취득의 경우에는 일반 세율이 적용되고, 취득세 중과세 대상이 되지 아니함에도, 골프장을 신축하기 위하여 지출된 비용의 경우에는 5년전에 지출된 경우에도 모두 골프장 취득비용으로서 중과세 대상이 되는 것은 부당하므로, 취득일 이후 5년이 경과한 토지에 대한 골프장 조성 비용인 금 26,313,276,077원은 취득세 중과세 대상에서 제외되어야 하고, 그와 관련된 차액인 취득세 금 2,105,062,080원과 농어촌특별세 금 231,987,280원의 부과 처분 부분은 취소되어야 한다.

셋째, 피고가 클럽하우스 주위의 조경을 위하여 식재한 고가 입목 식재비용 금 1,580,886,190원에 대하여도 중과세율을 적용하여 이 사건 처분을 하였으나, 민법 등 현행법 체계상 입목 자체는 엄연히 토지나 건물과 구분되는 별개의 물건으로서 토지나 건물의 소유권에 흡수되는 것이 아니고, 또 현행 지방세법도 입목을 토지 건물과 구분되는 별개의 과세객체로 명정하고 있으며, 나아가 그에 대하여는 중과세율을 적용하지 아니하도록 명백히 규정하고 있으므로, 피고의 이 사건 처분 중 위 입목구입 및 식재비에 대하여 일반세율을 적용하여야 할 것임에도 중과세율을 적용한 부분은 위법하다는 취지로 주장한다.

다. 판단

(1) 첫째, 둘째 주장에 관한 판단

법 제111조 제3항,

제112조 제2항,

제112조의2 제1항,

법 시행령 제82조,

제84조의3 제1항 제1호의2 각 규정에 의하면, 골프장 조성에 따른 토지의 지목변경에 의한 간주취득의 시기는 전답임야에 대한 산림훼손(임목의 벌채 등), 형질변경(절토, 성토, 벽공사 등), 농지전용 등의 공사뿐만 아니라 잔디의 파종 및 식재, 수목의 이식, 조경작업 등과 같은 골프장으로서의 효용에 공하는 모든 공사를 완료하여 골프장 조성공사가 준공됨으로써 체육용지로 지목변경이 되는 때이므로, 토목공사는 물론 잔디 파종 및 식재비용, 임목의 이식비용 등 골프장 조성에 들인 비용은 모두 토지의 지목변경으로 인한 가액증가에 소요된 비용으로서 지목변경에 의한 간주취득의 과세표준에 포함되고, 또한 중과세율이 적용되어야 한다고 할 것이다(

대법원 2001. 7. 27. 선고 99두9919 판결 등 참조).

이 사건에 관하여 보건대, 갑 제15호증의 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고의 주장과 같이 원고가 이 사건 골프장의 등록일로부터 5년 전에 이미 이 사건 토지에 농지전용금, 대체조림비, 분묘이전비 등 합계 금 1,104,249,075원을 지출한 사실, 또한 이 사건 토지 중 원고가취득일 이후 5년이 경과한 토지분에 대하여 투입한 골프장 조성 비용이 금 26,313,276,077원에 달하는 사실, 원고는 이 사건 토지 중 취득일 이후 5년이 경과한 토지의 취득비용에 대하여는 피고에게 일반 세율에 따른 취득세를 납부한 사실을 각 인정할 수 있다.

그러나, 골프장 취득세 중과세의 경우 임야를 취득하여 골프장 조성을 위한 공사를 한 후 체육시설의설치이용에관한법률의 규정에 의하여 체육시설업 등록을 하는 때에 비로서 취득세 중과세 의무가 발생하고, 이 경우 과세표준은 골프장 조성을 위하여 취득한 토지의 취득가액과 토지 취득후 골프장 조성을 위하여 투입된 지목변경 비용이 과세표준이 된다고 할 것이며, 그 중 지목변경에 소요된 비용의 경우 사실상 지목변경일이 취득일(간주취득일)이 된다고 할 것인바, 따라서 지목변경 비용에 대한 취득세는 지목변경일 이후 과세시효기간인 5년이 경과하지 아니한 경우

법 제112조의 2 규정과는 무관하게 추징할 수 있는 것으로, 원고의 주장과 같이

법 제112조의 2 규정에 의한 5년 경과 여부에 따라 중과세 여부가 결정된다고 볼 수는 없으므로, 피고의 이 사건 처분은 적법하다고 할 것이다(이와 같이 해석하는 경우 5년이 경과한 골프장용 토지에 일반 세율에 따른 취득세율이 적용되는 것과 차이가 있으나, 이는 법 및 법 시행령의 규정에 따른 것으로 부당하다고 보이지 아니한다).

따라서, 이와 다른 견해의 원고의 첫째, 둘째 주장은 이유 없다고 하겠다.

(2) 세 번째 주장에 관한 판단

법 제112조 제2항은 대통령령이 정하는 골프장의 취득을 취득세 중과의 대상으로 정하고 있고, 그 위임을 받은

법 시행령 제84조의3 제1항 제1호의2는 골프장은 “회원제골프장용 부동산으로서

체육시설의설치ㆍ이용에관한법률시행령 제4조 제2항의 규정에 의한 등록대상이 되는 모든 토지와 건축물”을 말한다고 규정하고 있으므로, 골프장 조성에 따른 토지의 지목변경에 의한 간주취득의 경우에 있어서 골프장 조성에 들인 비용은 당연히 취득세의 과세표준이 되고 골프장용 토지의 취득을 위한 것으로서 중과세율이 적용되어야 하고(

대법원 1990. 7. 13. 선고 89누5638 판결,

1998. 6. 26. 선고 96누12634 판결 등 참조), 골프장조성을 위하여 임목을 식재하였다고 하더라도 원래 미등기의 수목 또는 임목은 토지의 구성부분이 되어 토지의 일부분이 됨에 그치는 것이므로(

대법원 1976. 11. 24.자 76마275 결정 참조), 비록 그 수목 또는 임목이 지방세법상 별도의 취득세 과세대상물건에 해당한다 하더라도, 그 구입 및 식재비용은 원칙적으로 토지의 지목변경으로 인한 가액증가에 소요된 비용으로서 지목변경에 의한 간주취득의 과세표준에 포함되고, 이 또한 골프장용 토지의 취득을 위한 것이므로 중과세율이 적용되어야 할 것이다(

대법원 1998. 6. 26. 선고 96누12634 판결 참조).

다만 골프장의 조성을 위하여 골프장용 토지에 식재된 임목이

입목에관한법률 제2조에 의하여 등기된 수목의 집단으로서 “입목”에 해당하는 경우에는 지방세법상 별개의 취득세 과세대상물건에 해당할 뿐만 아니라 토지의 구성부분을 이루지 아니하여 사법상 별개의 물건으로 취급되고, 그 가액 또한 토지에 대한 유익비가 될 수 없으므로 그 입목의 가액을 토지의 지목변경으로 인한 가액증가에 소요된 비용으로 볼 수 없어, 이를

구 지방세법시행령 제84조의3 제1항 제1호의2 소정의 취득세 중과 대상인 골프장용 “토지”의 취득을 위한 것이라고 하여 중과세율을 적용함은 조세법의 해석, 적용에 요구되는 엄격해석의 원칙에 합치하지 아니한 확대해석으로 허용될 수 없다 할 것이므로, 원고가 주장하는 입목의 식재 비용 금 1,580,886,190원이

입목에관한법률제2조에 의하여 등기된 수목의 집단으로서 “입목”에 관하여 투입된 것인가에 관하여 살피건대, 원고 스스로 골프장에 식재된 수목에 관하여는 위 법률 소정의 입목 등기를 한 바는 없음을 자인하고 있는 이 사건에 있어서, 결국 위 비용은 위 법률에서 말하는 입목에 투입된 것은 아니라 할 것이고, 따라서 위 구입 및 식재비용 등은 토지의 지목변경으로 인한 가액증가에 소요된 비용에 해당된다고 할 것이므로 이는 지목변경에 의한 간주취득의 과세표준에 포함되어 그에 관하여 중과세율을 적용한 피고의 이 사건 처분은 적법하다 할 것이다. 따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.

4. 결론

그렇다면, 이 사건 처분이 위법한 것임을 전제로 하여 그 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.