분양처분에 의한 대지 또는 건축시설의 취득은 지방세법 시행령 제73조 제1항에서 정한 유상승계취득이나 제4항에서 정한 건축주에 의한 건축물의 신축과는 전혀 그 성질을 달리하므로, 현재의 지방세법이나 도시재개발법 아래에서는 조합원이 분양처분 고시 전에 새로운 대지 또는 건축시설을 취득하였다고 인정하여 취득세를 부과하는 것은 불가능하다고 할 것이다. 따라서 종전의 토지를 양수하여 조합원의 지위를 승계한 승계조합원도 종전의 토지와 조합원의 지위를 각 승계취득하였다고 인정할 수 있을 뿐, 분양처분이 되지 않은 대지 및 건축시설을 취득한 것으로 인정할 수는 없다 할 것이므로 취득세의 부과처분은 부당하다.

1. 처분의 경위

가. 무악제1지구주택개량재개발조합은 도시재개발법에 의하여 설립된 재개발조합으로서 무악현대아파트를 건축하여 조합원에게 분양하는 재개발사업을 시행하게 되었는데, 서울 종로구 무악동 46-754 대 9.9㎡와 46-949 대 2645.7㎡중 2645.7분의 15.4 지분의 소유자의 지위에서 조합원이 된 유목민에게 관리처분계획에 의하여 무악현대아파트 112동 1004호(이하 '이 사건 아파트'라 한다)를 분양하기로 하고, 분양가액 111,684,000원에서 분양기준가액 27,904,083원을 뺀 83,779,916원을 가청산금으로 하고, 여기에 비점유 불하대금 5,407,408원을 합한 금 89,187,324원을 납부할 금액으로 하는 아파트공급계약을 체결하였다.

나. 위 아파트는 1997. 11. 27. 임시사용승인이 있었고, 2000. 10. 21. 준공검사가 있었으며 아직 분양처분고시는 행하여지지 않은 상태인데, 원고는 준공검사가 있기 전인 2000. 1. 16. 위 유목민으로부터 위 토지들을 매수하고 같은 해 2. 18. 토지대금을 모두 지급한 후 같은 달 21. 위 토지들에 관하여 원고 앞으로 소유권이전등기를 마침으로써 조합원으로서의 지위를 승계취득하고, 같은 달 22. 유목민이 납부하지 않은 분양대금의 잔금을 재개발조합에 납부하고 재개발조합으로부터 조합원지위승계를 인정받아 재개발조합과 유목민 사이에 작성된 이 사건 아파트 공급계약서의 매수인난을 유목민에서 원고로 정정받았다.

다. 원고는 2000. 2. 21. 유목민으로부터 매수한 위 토지들의 취득세로 607,200원, 농어촌특별세로 60,720원을 피고에게 신고납부하였으나, 피고는 원고가 위 나.항과 같이 분양 잔금을 지급하고 승계조합원이 되어 이 사건 아파트를 취득하였다고 인정하여, 위 분양가액 111,684,000원에 추가부담금 9,880,310원을 합한 121,564,310원을 과세표준으로 하여 같은 해 4. 11. 취득세 2,917,530원(가산세 486,250원 포함)을 부과하는 이 사건 처분을 하였다.

[증거 : 다툼 없음]

2. 원고의 주장

가. 아직

도시재개발법 제38조 제3항에서 정한 분양처분의 고시가 없어서 원고는 이 사건 아파트를 취득하였다고 볼 수 없으므로, 원고가 청산금 잔금을 납부한 것만으로 이 사건 아파트를 취득하였다고 인정하여 한 이 사건 취득세부과처분은 위법하다.

나. 설령 분양잔대금 납부시기를 취득시기로 볼 수 있다 하더라도

지방세법 제109조 제3항에 의하여 토지취득가액 30,360,000원은 취득세과세표준에서 공제되어야 한다.

3. 관련 법령

별지 관련 법령 기재와 같다.

4. 처분의 적법 여부에 대한 판단

가. 취득시기에 관한 문제의 소재

(1) 도시재개발사업에 의하여 대지 또는 건축시설을 분양받은 자는 분양처분의 고시가 있은 날의 다음날에 대지 또는 건축시설에 대한 소유권을 취득하게 되고, 이러한 대지 또는 건축시설은 토지구획정리사업법에 의한 환지와 같은 성질을 갖게 되므로(

도시재개발법 제39조 제1,

2항), 종전의 토지 등에 대한 재개발조합원의 권리는 분양처분에 의하여 비로소 새로운 대지 또는 건축시설에 대한 권리로 변환되고, 특히 건축시설의 경우에는 분양처분에 의하여 권리가 창설적으로 설정된다고 볼 수 있다. 따라서 분양처분 전에는 종전의 토지 등만이 취득의 대상이 될 수 있을 뿐이고, 분양처분에 의하여 비로소 법적으로 존재를 인정받게 되는 대지 또는 건축시설은 취득의 대상이 될 수 없으므로, 분양처분 전에 대지 또는 건축시설에 대하여 취득세를 부과하는 것은 위법하다고 볼 수 있다.

(2) 그런데,

지방세법 제105조 제2항은 ‘부동산의 취득에 있어서는 등기를 이행하지 아니한 경우라도 사실상 취득한 때 취득한 것으로 본다’고 규정하고 있고,

시행령 제73조 제1항은 ‘유상승계취득의 경우에는 잔금지급일에 취득한 것으로 본다’고 규정하고 있으며,

같은 조 제4항은 ‘건축허가를 받은 건축물에 있어서는 사용승인서 교부일(임시사용승인을 받은 경우에는 임시사용승인일)을 취득일로, 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다’고 규정하고 있는바, 이 사건과 같은 재개발사업시행에 의한 아파트의 취득도 실질에 있어서는 재개발조합원이 조합에 대하여 분양신청을 하여 분양계약이 체결되고 그 분양계약에 따라 분양대금을 납부하는 방식으로 이루어지며, 분양처분 전에 임시사용승인을 받아 입주가 이루어지므로, 위 지방세법과 그 시행령의 취지에 비추어 볼 때 분양계약상의 잔금청산이 이루어지고 임시사용승인에 따라 입주까지 이루어졌다면,

지방세법 제104조 제8호에서 정한 ‘취득’이 있다고 볼 여지도 있다.

(3) 그러므로 재개발조합원이 언제 새로운 대지 또는 건축시설을 취득한 것으로 인정할 수 있는지에 관하여 먼저 살펴본다.

나. 판단

(1) 분양처분의 고시가 있어야 비로소 종전의 토지 등에 대한 권리가 새로운 대지 또는 건축시설에 대한 권리로 변환되므로, 분양처분 전에는 종전의 토지 등만이 거래의 객체가 되고 따라서 취득세의 부과대상이 될 수 있다고 보아야 할 것이다. 만약 종전의 토지와 함께 새로운 대지 및 건축시설도 동시에 취득세의 부과대상이 될 수 있다고 한다면, 마치 변태 전의 누애고치와 변태 후의 나방이 동시에 존재한다고 인정하여 변태 전의 누애고치와 변태 후의 나방에 대하여 동시에 취득세를 부과하는 것으로 되어 모순된다.

(2) 그런데 실제에 있어서는 새로운 대지 및 건축시설은 종전의 토지 등에 비하여 그 평가액이 증가하게 되고, 조합은 그 차액 상당의 징수를 위하여 조합원과 분양계약을 체결하고 분양처분 전에 가청산의 형식으로 분양대금을 납부받는 관행이 있으므로, 조합원의 지위를 양도하고 분양대금을 납부한 자가 있을 경우, 그 조합원의 지위를 승계한 자에 대하여는 종전의 토지 등을 취득하였다는 이유로 취득세를 부과함과 동시에 장차 취득하게 될 새로운 대지 또는 건축시설 중 부동산가액 증가분 상당에 대하여도 분양대금 납부시에 이를 사실상 취득한 것으로 인정하여 취득세를 부과할 수 있지 않을까 하는 의문이 든다.

(3) 그러나,

지방세법(2000. 12. 29. 법률 제6312호로 개정되기 전의 것) 제109조 제3항은 ‘도시재개발법에 의한 재개발사업의 시행으로 인하여 사업시행인가 당시 소유자가 관리처분계획에 의하여 취득하는 토지 및 건축물에는 취득세를 부과하지 아니한다, 다만 새로 취득하는 부동산가액의 합계액이 종전의 부동산가액의 합계액을 초과하여 도시재개발법에 의하여 청산금을 부담하는 경우 그 청산금에 상당하는 부동산에 대하여는 취득세를 부과한다’고 규정하고 있는데,

도시재개발법 제42조 제1항은 ‘대지 또는 건축시설을 분양받은 자가 종전에 소유하던 토지 또는 건축물의 가격과 분양받은 대지 또는 건축시설의 가격에 차이가 있을 때에는 시행자는 분양처분의 고시가 있은 후에 그 차액에 상당하는 금액을 청산금으로 징수하거나 지급하여야 한다’고 규정하고 있으므로, 취득세 부과의 대상이 되는 청산금에 상당하는 부동산은 분양처분의 고시가 있은 후에야 비로소 확정가능하고, 따라서 취득세도 그 때 가서야 비로소 부과할 수 있다고 보아야 할 것이다.

(4) 위와 같이 법이 예정한 원칙적인 청산절차를 밟지 아니하고 조합이 조합원과 사이에 가청산을 하여 분양계약을 체결하고 분양대금을 납부받는 형식으로 가청산금을 징수하는 경우라 하더라도, 그러한 가청산금은 잠정적인 것일 뿐 확정된 것이라고 볼 수 없고, 관리처분계획 역시 분양처분 전에는 얼마든지 변경이 가능하므로, 분양처분이 있기 전에는 조합원이 취득할 권리의 범위조차 확정되었다고 볼 수 없다. 그러므로 가청산 상태에서 취득세를 부과하게 되면, 그 후 관리처분계획의 변경이나 분양처분 후의 청산에 따라 다시 취득세가 조정되어야만 하는바, 이러한 조정은 과세처분의 형식적인 오류를 시정하는 것이 아니라 과세처분의 대상이 된 권리가 법적으로 아직 발생하지도 않았고 그 권리의 범위가 확정되지도 않은 상태에서 취득세를 부과함으로 말미암아 필연적으로 예상된 결과였다 할 것이고, 이러한 사실은 결국 취득세를 부과할 수 없는 시기에 취득세를 잘못 부과하였다는 것을 증명하여 주는 것으로 된다.

(5) 결국 분양처분에 의한 대지 또는 건축시설의 취득은

지방세법 시행령 제73조 제1항에서 정한 유상승계취득이나

제4항에서 정한 건축주에 의한 건축물의 신축과는 전혀 그 성질을 달리하므로, 현재의 지방세법이나 도시재개발법 아래에서는 조합원이 분양처분 고시 전에 새로운 대지 또는 건축시설을 취득하였다고 인정하여 취득세를 부과하는 것은 불가능하다고 보아야 할 것이고, 종전의 토지를 양수하여 조합원의 지위를 승계한 승계조합원도 종전의 토지와 조합원의 지위를 각 승계취득하였다고 인정할 수 있을 뿐, 아직 분양처분이 되지 아니한 대지 및 건축시설을 취득한 것으로 인정할 수는 없다 할 것이다.

5. 결론

그렇다면 원고의 나머지 주장에 대하여 판단할 필요 없이 피고의 이 사건 취득세부과처분은 그 전부가 위법하다고 할 것이므로, 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 주문과 같이 판결한다.