지방세법 제72조 제1항의 규정에 의하여 처분으로 의제되는 신고납부는 그 입법 취지를 고려할 때 신고납세방식의 지방세에 있어서 납세의무를 확정하는 효력이 있는 법정신고기한 내의 신고만을 의미하고, 기한 후 신고를 포함하여 법정신고기한을 경과한 후에 한 신고는 제외되므로, 골프장에 대한 중과세의 신고 및 납부를 시범라운딩 시작일로부터 30일 이내에 하였어야 하는 것으로 전제하는 경우에는 취득세 신고는 법정신고기한을 경과한 후의 신고로 지방세법 제72조 제1항에 의하여 처분으로 의제되는 신고라고 볼 수 없어 그 취소의 대상이 되는 행정처분이 존재하지 않는다. 따라서 취득세 등을 부과한 처분은 적법하다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 스키장업, 관광숙박업 등을 목적으로 설립된 회사로서 전북 무주군 설천면

심곡리 산 43-22 일대 848,000㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에 18홀 규모의 회원제골프장(이하 ‘이 사건 골프장’이라 한다)을 조성하여, 1998. 7. 23. 전라북도로부터 골프장업 임시운영(이른바 시범라운딩, 이하 ‘시범라운딩’이라 한다)에 대한 승인을 받고, 같은 달 26.부터 시범라운딩을 시작하였으나 그 이후 이 사건 취득세 납부일인 2004. 7. 1.까지도 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의한 골프장 등록을 하지 않았다.

나. 피고는 2003. 12. 30. 지방세법 개정을 근거로 원고에게 2004. 7. 1.을 이 사건 골프장의 사실상 사용일로 보아 그로부터 30일 이내에 중과세취득세를 자진신고·납부하도록 지도하였다.

다. 원고는 일단 2004. 7. 31. 중과세취득세 6,864,602,130원을 자진신고·납부(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)한 후 2004. 10. 29. 전라북도지사에게 이 사건 처분에 대한 이의신청을 하여 2004. 11. 26. 기각결정을 받고, 다시 이에 대하여 2005. 2. 25. 행정자치부장관에 대한 심사청구를 하여 2005. 6. 27. 기각결정을 받은 다음 2005. 9. 29. 이 사건 소를 제기하였다.

［인정 근거］ 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제5호증, 을 제10, 14호증의 각 1, 2의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자들의 주장 요지

피고가 관계 법령을 들어 이 사건 처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 다음과 같은 사유를 들어 이 사건 처분이 위법하다고 주장하면서 그 취소를 주장한다.

첫째, 원고는 1998. 6. 30.경까지 이 사건 토지에 골프장조성 관련비용 824억 원(총공사비 832억 원의 99.03%)를 들여 이 사건 골프장을 완성하고, 1998. 7. 26.부터 시범라운딩을 실시함으로써 사실상 골프장으로 사용하였던바, 1998. 7. 26.경 이전에 지목변경에 의한 간주취득이 발생하였다 할 것이고, 그 때로부터 중과세취득세 부과기간인 5년이 지난 2004. 7. 31.에서야 비로소 행하여진 이 사건 처분은 위법하다.

둘째, 만일 1998. 7. 26. 시범라운딩을 시작할 당시 사실상 골프장으로 사용한 것이 아니라고 판단한다면 그 이후 별다른 골프장조성공사 등을 하지 않아 아무런 상황의 변동이 없는 2004. 7. 31.까지도 이 사건 골프장은 사실상 골프장으로 사용된 것이 아니라고 해야 하고, 지목변경으로 인한 간주취득 또한 발생하지 않는다 할 것이므로, 이 사건 처분은 그 과세대상 부동산의 취득 없이 이루어진 것으로 위법하다.

나. 관계 법령

(1) 취득세의 납세의무에 대한 기본적인 규정은 다음과 같다.

■ 지방세법

제29조 (납세의무의 성립시기)

① 지방세를 납부할 의무는 다음 각 호의 시기에 성립한다.

1. 취득세 : 취득세 과세물건을 취득하는 때

제105조 (납세의무자 등)

⑤ 선박·차량과 기계장비의 종류의 변경 또는 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가격이 증가한 경우에는 이를 취득으로 본다.

(2) 이 사건 골프장의 취득세와 관련한 지방세법 및 지방세법 시행령 등은 다음과 같이 개정되어 왔다.

(가) 1999. 1. 1. 이전의 경우

■ 구 지방세법(1998. 12. 31. 법률 제5615호로 개정되기 전의 것)

제112조 (세율)

① 취득세의 표준세율은 취득물건의 가액 또는 연부금액의 1,000분의 20으로 한다.

② 대통령령으로 정하는 별장·골프장·고급주택·고급오락장·법인의 비업무용토지·고급선박을 취득한 경우의 취득세율은

제1항의 세율의 100분의 750으로 한다. 별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우에도 또한 같다.

제112조의2 (세율적용)

① 토지나 건축물을 취득한 후 5년 이내에 당해 토지나 건축물이

제112조 제2항의 규정에 의한 별장·골프장·고급주택 또는 고급오락장이거나

제112조 제3항의 규정에 의한 대도시 내에서 공장의 신·증설, 본점 또는 주사무소의 사업용 부동산이 된 때에는 동조 동항의 규정에 의한 세율을 적용하여 취득세를 추징한다.

② 고급주택·별장·골프장 또는 고급오락장용 건축물을 증축 또는 개축한 경우와 일반건축물을 증축 또는 개축하여 고급주택 또는 고급오락장이 된 경우에 그 증가되는 건축물의 가액에 대하여 적용할 취득세의 세율은

제112조 제2항의 규정에 의한 세율로 한다.

제120조 (신고납부)

① 취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날부터 30일{상속으로 인한 경우는 상속개시일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일부터 각각 6월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9월)}이내에 이를 신고함과 동시에 당해 신고과세표준액에

제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액(이하 ‘신고세액’이라 한다)을 신고납부하여야 한다.

② 취득세 과세물건을 취득한 후에 당해 과세물건이

제112조 제2항·

제3항 또는

제5항의 규정에 의한 세율의 적용대상이 된 때에는 대통령령이 정하는 날부터 30일 이내에

제112조 제2항 또는

제3항의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액(가산세를 제외한다)을 공제한 금액을 세액으로 하여 신고납부하여야 한다.

■ 구 지방세법 시행령 (1998. 12. 31. 대통령령 15982호로 개정되기 전의 것)

제84조의3 (사치성 재산)

①

법 제112조 제2항의 규정에 의한 별장·골프장·고급오락장·고급주택·고급선박은 다음 각 호의 것을 말한다.

1의2. 골프장 : 회원제골프장용 부동산으로서

체육시설의 설치·이용에 관한 법률 시행령 제20조의 규정에 의한 구분등록대상이 되는 모든 토지와 건축물

제86조의3 (사치성 재산 등의 신고납부)

법 제120조 제2항에서 “대통령령이 정하는 날”이라 함은 다음 각 호에 규정된 날을 말한다.

1. 사치성 재산

나. 골프장은 개장일(개장일 전에 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의한 등록을 한 경우에는 그 등록일)

(나) 1999. 1. 1.부터 2004. 1. 1. 이전의 경우

■ 구 지방세법(2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것)

제112조 (세율)

① 취득세의 표준세율은 취득물건의 가액 또는 연부금액의 1,000분의 20으로 한다.

② 다음 각 호의 1에 해당하는 부동산 등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세율은

제1항의 세율의 100분의 500으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의 설치·이용에 관한 법률의 규정에 의하여 체육시설업의 등록을 하는 때(시설을 증설하여 변경등록하는 때를 포함한다)에 한하며, 별장·고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.

2. 골프장 : 체육시설의 설치·이용에 관한 법률의 규정에 의한 회원제골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물

제120조 (신고납부)

① 취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날부터 30일{상속으로 인한 경우는 상속개시일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일부터 각각 6월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9월)}이내에 이를 신고함과 동시에 당해 신고과세표준액에

제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액(이하 “신고세액”이라 한다)을 신고납부하여야 한다.

② 취득세 과세물건을 취득한 후에 당해 과세물건이

제112조 제2항 또는

제3항의 규정에 의한 세율의 적용대상이 된 때에는 대통령령이 정하는 날부터 30일 이내에

제112조 제2항 또는

제3항의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액(가산세를 제외한다)을 공제한 금액을 세액으로 하여 신고납부하여야 한다.

■ 구 지방세법 시행령(2003. 12. 30. 대통령령 제18194호로 개정되기 전의 것)

제86조의3 (중과세대상 재산의 신고납부)

법 제120조 제2항에서 “대통령령이 정하는 날”이라 함은 다음 각 호에 규정된 날을 말한다.

1. 별장·골프장·고급주택·고급오락장 및 고급선박

나. 골프장은 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의하여 체육시설업의 등록(변경등록을 포함한다)을 하는 때

(다) 2004. 1. 1. 이후의 경우

■ 지방세법

제112조 (세율)

① 취득세의 표준세율은 취득물건의 가액 또는 연부금액의 1,000분의 20으로 한다.

② 다음 각 호의 1에 해당하는 부동산 등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세율은

제1항의 세율의 100분의 500으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의 설치·이용에 관한 법률의 규정에 의하여 체육시설업의 등록(시설을 증설하여 변경등록하는 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 하는 경우뿐만 아니라 등록을 하지 아니하더라도 사실상 골프장으로 사용하는 경우에도 적용하며, 별장·고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.

2. 골프장 : 체육시설의 설치·이용에 관한 법률의 규정에 의한 회원제골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물

제120조 (신고 및 납부)

① 취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날부터 30일{상속으로 인한 경우는 상속개시일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일부터 각각 6월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9월)}이내에 그 과세표준액에

제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 신고하고 납부하여야 한다.

② 취득세 과세물건을 취득한 후에 당해 과세물건이

제112조 제2항 또는

제3항의 규정에 의한 세율의 적용대상이 된 때에는 대통령령이 정하는 날부터 30일 이내에

제112조 제2항 또는

제3항의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액(가산세를 제외한다)을 공제한 금액을 세액으로 하여 대통령령이 정하는 바에 의하여 신고하고 납부하여야 한다.

■ 구 지방세법 시행령 (2005. 1. 5. 대통령령 제18669호로 개정되기 전의 것)

제86조의3 (중과세대상 재산의 신고 및 납부)

법 제120조 제2항에서 “대통령령이 정하는 날”이라 함은 다음 각 호에 규정된 날을 말한다.

1. 별장·골프장·고급주택·고급오락장 및 고급선박

나. 골프장은 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의하여 체육시설업의 등록(변경등록을 포함한다)을 하는 때. 다만, 등록을 하기 전에 사실상 골프장으로 사용하는 경우에는 사실상 사용하는 때

부칙(제18194호, 2003. 12. 30.) 제3조 (사실상 사용하고 있는 골프장에 대한 적용례)

이 영 시행 당시 사실상 사용하고 있는 골프장은

제86조의3 제1호 (나)목의 개정규정에 불구하고 2004년 7월 1일 사실상 사용을 개시한 것으로 본다.

다. 인정 사실

당사자들 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1, 5호증, 을 제2, 4호증, 을 제15, 16호증의 각 1, 2의 각 기재에 변론 전체의 취지를 보태어 보면 다음의 각 사실을 인정할 수 있다.

가. 원고는 1989. 12. 22. 전라북도로부터 ‘체육25940-11587호’로 골프장 사업계획승인을 받아 1989. 12. 29. 이 사건 토지를 취득하였고, 1995. 11. 5.부터 1998. 6. 30.까지 이 사건 토지에 골프장조성과 관련하여 약 824억 원 상당(총공사비 832억 원의 99.03%)의 공사비를 들여 골프장 조성공사를 한 후 1998. 7. 23. 전라북도로부터 시범라운딩 승인을 받고, 1998. 7. 26.부터 시범라운딩을 시작하였다.

나. 이 사건 골프장에서 시범라운딩을 시작한 이후 특별소비세를 납부한 골프장 이용객은 1998년 4,016명, 1999년 30,367명, 2000년 40,026명, 2001년 49,241명, 2002년 38,411명, 2003년 39,935명, 2004년 53,517명에 이르고 있다.

다. 원고는 이 사건 골프장의 시범라운딩 시작 이후인 21기(1999. 7. 1.부터 2000. 6. 30.까지)에 골프장에 분수시설, 구내도로공사 등의 공사를 하였고, 2000. 7. 31.경부터 2000. 8. 30.까지 사이에 골프장조명등 설치공사를, 2000. 11. 29. 골프장 암거용 유공관 공사 등을 비롯하여 22기(2000. 7. 1.부터 2001. 6. 30.까지)에도 낙뢰방지시설, 옥외조명공사, 토공사, 조경공사 등의 공사를 하였다.

라. 판 단

(1) 먼저, 이 사건 골프장이 언제 사실상 골프장으로 사용된 것인지에 대하여 살펴보면,

지방세법 제112조 제2항에서 중과세하고 있는 “사실상 골프장으로 사용하는 경우”와 같은

법 제105조에서 그 가격이 증가한 경우 취득으로 보고 있는 “토지의 지목을 사실상 변경하는 경우”에 있어서, “사실상 골프장으로 사용”한다는 의미와 “토지의 지목을 사실상 변경(골프장의 경우에는 사실상 체육용지로 변경)”은 서로 불가분의 관계에 있는 개념이라 할 것이고, 골프장 조성에 따른 토지의 지목변경에 의한 간주취득의 시기는 전ㆍ답ㆍ임야에 대한 산림훼손(임목의 벌채 등), 형질변경(절토, 성토, 벽공사 등), 농지전용 등의 공사뿐만 아니라 잔디의 파종 및 식재, 수목의 이식, 조경작업 등과 같은 골프장으로서의 효용에 공하는 모든 공사를 완료하여 골프장 조성공사가 준공됨으로써 체육용지로 사실상 지목변경이 되는 때이므로, 토목공사는 물론 잔디 파종 및 식재비용, 임목의 이식비용 등 골프장 조성에 들인 비용은 모두 토지의 지목변경으로 인한 가액증가에 소요된 비용으로서 지목변경에 의한 간주취득의 과세표준에 포함되고, 또한 중과세율이 적용되어야 한다 할 것이다(

대법원 1990. 7. 13. 선고 89누5638 판결,

1998. 6. 26. 선고 96누12634 판결,

2001. 7. 27. 선고 99두9919 판결 등 참조).

(2) 위 인정 사실에서 본 바와 같이 원고는 이 사건 골프장에서 1998. 7. 26.부터 시범라운딩을 시작한 이후 현재까지 매년 수만 명의 이용객을 받아 실질적인 사업운영을 하고 있기는 하나, 이 사건 시범라운딩 이후인 2000. 7. 1.부터 2001. 6. 30.경까지도 단순히 골프장의 유지·보수에 드는 공사비 외에 골프장으로서의 효용에 공하는 공사인 분수시설, 구내도로공사, 골프장조명등 설치공사 등을 최종적으로 시행하였던바, 이 사건 골프장에 대한 조성공사가 준공됨으로써 체육용지로 사실상 지목변경이 되거나 사실상 골프장으로 사용하는 때는 2001. 6. 30.경이라고 봄이 상당하다 할 것이다. 따라서 이 사건 토지가 체육용지로 사실상 지목변경되거나 사실상 골프장으로 사용하는 때가 1998. 7. 26.경임을 전제로 하는 원고의 위 주장은 이유 없다.

(3) 다음으로 이 사건 골프장에 대하여

지방세법 제112조 제2항 소정의 중과세가 적용되는 것이 적법한 것인지에 대하여 살펴보면, 위 관계 법령에서 본 바와 같이 골프장에 대한 중과취득세 관련 규정은 원고가 1998. 7. 26. 이 사건 골프장에서 시범라운딩을 시작할 당시(1999. 1. 1. 이전)에는 골프장에 대한 중과세취득세 신고납세 부과의 시기를 “골프장의 개장일(개장일 전에 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의한 등록을 한 경우에는 그 등록일)”로 규정하고 있었고, 그 이후 1999. 1. 1.부터 2004. 1. 1. 이전까지는 “체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의하여 체육시설업의 등록(변경등록을 포함한다)을 하는 때”로 규정하고 있었으며, 이 사건 처분의 당시인 2004. 1. 1. 이후부터는 “체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의하여 체육시설업의 등록(변경등록을 포함한다)을 하는 때. 다만, 등록을 하기 전에 사실상 골프장으로 사용하는 경우에는 사실상 사용하는 때”로 규정되어 있는바, 원고가 이 사건 골프장에서 시범라운딩을 시작한 이후 2004. 1. 1. 이전까지는 “골프장의 개장일(1999. 1. 1. 이전까지) 또는 등록일”부터 중과세취득세에 대한 부과기간이 시작된다 할 것인데, 원고가 2004. 1. 1. 이전까지 체육시설의 설치·이용에 관한 법률에 의한 체육시설업의 등록을 하지 않은 사실은 앞서 본 바와 같고, 시범라운딩이라는 것을 그 말 자체로도 골프장을 개장하기에 앞서 코스 등의 점검, 미비점을 보완하기 위한 것이므로 시범라운딩을 하였다는 사실만으로는 그 시작일 또는 그 즈음을 골프장의 개장일이라고 인정하기 어려우며, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고가 이 사건 골프장에서 시범라운딩을 시작한 이후 2004. 1. 1. 이전까지는

구 지방세법(1998. 12. 31. 법률 제5615호 또는 2003. 12. 30. 법률 제7013호로 각 개정되기 전의 것) 제112조 제2항 소정의 골프장에 대한 중과세취득세를 부과할 수 없었다 할 것이다.

(4) 그 후 2003. 12. 30. 지방세법 및 같은 법 시행령이 개정되어 2004. 1. 1.부터는 “사실상 골프장으로 사용”하는 경우에도

지방세법 제112조 제2항 소정의 중과세취득세 규정을 적용할 수 있게 되었고, 그 신고 및 납부와 관련하여

지방세법 시행령 부칙(제18194호, 2003. 12. 30.) 제3조에서 이 영 시행 당시 사실상 사용하고 있는 골프장은 2004년 7월 1일 사실상 사용을 개시한 것으로 의제하여 규정하고 있고, 앞서 본 바와 같이 이 사건 골프장은 2004. 1. 1. 이전인 2001. 6. 30.경부터 사실상 골프장으로 사용되고 있었으므로 위 경과규정에 의하여 2004. 7. 1.부터 골프장으로 사실상 사용을 개시한 것으로 의제되는바, 그에 따른 신고·납부기간 내에 취득세를 자진납부한 이 사건 처분은 적법하다 할 것이다.

(5) 만일

지방세법 시행령 부칙 제3조가 골프장에 대한 중과세취득세 납부 및 신고시기의 시작일에 대한 규정에 불과하다 하여 이 사건 골프장의 사실상의 사용일을 2004. 7. 1.로 의제할 수 없다 하더라도, 앞서 본 바와 같이 이 사건 골프장의 사실상의 사용일은 2001. 6. 30.경이라 할 것이고, 그때로부터 과세부과기간인 5년 내에 이루어진 것임이 역수상 명백한 이 사건 처분은 적법하다 할 것이다.

(6) 나아가 방론으로 살펴보면, 신고납세방식의 지방세에 있어서 납세의무자의 신고행위는 납세의무자가 과세표준 및 세액을 자발적으로 신고함으로써 지방자치단체의 처분을 기다리지 아니하고 조세채무가 확정된다는 의미에서 이른바 사인의 공법행위라 할 수 있고, 납세의무자가 스스로 조세채무의 존재와 범위를 확인하고 이를 지방자치단체에 통지하는 것이므로 공법상의 준법률행위라 할 수 있다. 따라서 신고행위에는 민사법상의 의사표시하자 이론이 적용될 수 없고, 신고행위 자체에 중대하고 명백한 하자가 있는 경우에 한하여 신고행위에 의한 지방세의 확정을 배제할 수 있다(

대법원 1995. 2. 28. 선고 94다31419 판결 참조). 그 결과 신고납세방식의 지방세에 있어서 신고납부에 오류가 있는 경우 납세의무자의 적정한 권리구제에 어려움이 있어 이를 입법적으로 해결하기 위하여 1997. 8. 30. 법률 제5406호로 개정하여

지방세법 제71조에서 일정한 요건하에 수정신고를 할 수 있도록 규정하고,

지방세법 제72조 제1항에서 불복대상에 신고납부 또는 수정신고납부를 한 경우에는 그 신고납부를 한 때에 처분이 있는 것으로 의제하였다. 그런데

지방세법 제72조 제1항의 규정에 의하여 처분으로 의제되는 신고납부는 그 입법 취지를 고려할 때 신고납세방식의 지방세에 있어서 납세의무를 확정하는 효력이 있는 법정신고기한 내의 신고만을 의미하고, 기한 후 신고를 포함하여 법정신고기한을 경과한 후에 한 신고는 제외된다 할 것이므로, 이 사건의 경우, 원고의 주장과 같이 이 사건 골프장에 대한 중과세의 신고 및 납부를 시범라운딩 시작일인 1998. 7. 26.경부터 30일 이내에 하였어야 하는 것으로 전제하는 경우에는 이 사건 취득세 신고는 법정신고기한을 경과한 후의 신고로

지방세법 제72조 제1항에 의하여 처분으로 의제되는 신고라고 볼 수도 없어 원고의 이 사건 청구는 그 취소의 대상이 되는 행정처분이 존재하지 아니하므로 원고의 위 주장은 이 점에서도 부적법하다.

3. 결 론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.