상고이유를 판단한다.

1. 이 사건 부과처분의 성질에 관하여

가. 구 ‘00시세 감면조례’(2000. 12. 30. 조례 제3454호로 전부개정된 것으로서 2005. 9. 30. 조례 제3728호로 개정되기 전의 것. 이하 ‘이 사건 감면조례’라고 한다) 제13조(임대주택에 대한 감면) 제1항은 "임대주택법 제2조 제4호에 의한 임대사업자가 임대할 목적으로 공동주택을 건축하거나 건축주로부터 최초로 분양받는 경우 당해 공동주택(그 부속토지를 포함하되 토지를 취득한 날부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 제외한다)에 대하여는" 그 각 호에서 정하는 바에 의하여 취득세와 등록세 등 지방세를 감면한다고 정하고 있다(이하 ‘이 사건 감면규정’이라고 한다).

한편 이 사건 감면조례 전에 시행되던 구 ‘00시세 감면조례’(2000. 12. 30. 조례 제3454호로 전부개정되기 전의 것. 이하 ‘개정 전 조례’라고 한다) 제15조(임대주택에 대한 감면) 제1항은 임대주택법에 의한 임대사업자가 임대주택을 건축할 목적으로 취득한 토지에 대하여 취득세와 등록세를 면제 또는 경감하되, 토지를 취득한 후 2년 이내에 건축물을 착공하지 아니하거나 매각한 경우에는 면제 또는 경감된 취득세와 등록세를 추징하도록 정하고 있었다.

이와 같이 개정 전 조례가 임대주택 건설용 토지를 취득한 날부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 추징대상으로 규정하였다가 이 사건 감면조례에서 위와 같은 경우를 감면대상 자체로부터 제외하는 내용으로 개정된 점 등에 비추어 보면, 이 사건 감면규정 중 임대주택 건설용 토지에 관한 괄호 안의 부분은 당해 토지에 대하여 먼저 취득세와 등록세를 감면하였다가 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우 이를 추징하던 종전의 방식에서 당해 토지를 취득한 날부터 2년 이내에 공동주택을 착공할 경우에 비로소 지방세를 감면하고 그 기간 동안 착공하지 아니할 경우에는 처음부터 감면대상에서 제외하여 원칙대로 과세하는 방식으로 변경하는 취지에서 마련되었다고 할 것이다.

따라서 임대사업자가 임대주택을 건설할 목적으로 취득한 토지에 대하여 그 취득일부터 2년 이내에 착공을 하지 아니하면 당해 토지는 이 사건 감면규정에 의하여 처음부터 지방세감면대상에서 배제되는 것으로서, 이 경우에 과세관청이 하는 지방세부과처분은 추징처분이 아닌 본래의 부과처분이라고 할 것이다.

나. 원심은 그 판시 증거를 종합하여, 원고가 2001. 9. 28. 김00로부터 이 사건 토지를 18억 원에 매수한 후 잔금지급일인 2002. 12. 9. 이 사건 토지가 임대주택 건설용 토지라는 이유로 취득세 및 등록세 전액에 관하여 지방세감면신청을 하였으나, 위 취득일(2002. 12. 9.)로부터 2년 이내에 이 사건 토지에 공동주택을 착공하지 아니한 사실, 이에 피고가 이 사건 감면규정을 근거로 이 사건 토지에 대하여 취득세 등의 지방세를 부과한 사실(이하 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다)을 인정한 다음, 이 사건 부과처분은 추징처분이 아닌 본래의 부과처분이라고 판단하였다.

앞서 본 법리에 비추어 보면, 원심의 위와 같은 판단은 정당한 것으로 수긍이 간다. 거기에 상고이유 주장과 같은 이 사건 부과처분의 성질에 관한 법리 오해의 위법이 없다.

2. 부과제척기간에 관하여

이 사건 감면조례 제34조는 "이 조례에 의하여 취득세 또는 등록세를 감면받은 후에 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에는 「지방세법」제120조 제3항 및 제150조의2 제3항의 규정을 적용한다"고 정하고, 구 지방세법(2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제120조 제3항, 제150조의2 제3항은 "취득세·등록세를 비과세·과세면제 또는 경감받은 후에 당해 과세물건이 취득세·등록세 부과대상 또는 추징대상이 된 때에는 그 사유발생일부터 30일 이내에 정당한 세액을 신고납부하여야 한다"고 정하고 있다.

한편 임대사업자가 임대주택 건설용으로 취득한 토지가 이 사건 감면규정이 정한 사후감면요건을 충족하지 못하여 지방세 부과대상이 되는 경우에는 이 사건 감면조례 제34조의 "당해 과세물건이 과세대상이 된 때"에 해당하여 구 「지방세법」제120조 제3항, 제150조의2 제3항이 적용되므로 임대사업자는 그 사유발생일부터 30일 이내에 세액을 신고납부하여야 한다.

나아가 이 사건과 같이 임대주택용 토지에 대한 사후감면요건을 충족하지 못하여 과세대상이 된 경우 부과제척기간의 기산점은, "비과세 또는 감면받은 세액 등에 대한 추징사유가 발생하여 추징하는 경우에는 그 신고납부기한의 다음날"을 지방세를 부과할 수 있는 날로 정하는 구 지방세법 시행령(2005. 1. 5. 대통령령 제18669호로 개정되기 전의 것) 제14조의2 제2항에 따라, 당해 토지의 취득일로부터 2년이 경과한 날에서 앞서 본 신고납부기한인 30일이 경과한 다음날이라고 할 것이다.

원심판결 이유에 의하면, 원심은 이 사건 토지의 취득일로부터 2년이 경과한 2004. 12. 9.에서 신고납부기한 30일이 경과한 다음날인 2005. 1. 11.(신고납부기한의 종기인 같은 해 1. 9.이 일요일이므로 신고납부기한은 같은 해 1. 10.까지이다)부터 이 사건 토지에 대한 지방세 부과제척기간이 진행한다고 판단하였다.

위 법리에 비추어 보면, 원심의 위와 같은 판단은 정당한 것으로 수긍할 수 있다. 거기에 상고이유 주장과 같은 부과제척기간에 관한 법리 오해의 위법이 없다.

3. 결론

그러므로 상고를 기각하고 상고비용은 패소자가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-대구고등법원 2010. 1. 22. 선고 2009누1533 판결】

【주문】 처분청승소

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 원고의 청구를 모두 기각한다.

3. 소송총비용은 원고가 부담한다.

【이유】

1. 처분의 경위

가. 원고는 2001. 9. 28. 김종하와 사이에, 대구 북구 복현동 산14임야 5,818㎡, 같은 동 산16 임야 4,891㎡, 같은 동 산16-1 임야 6,035㎡(그 후 위 산16 임야 및 산 16-1 임야는 2007. 11. 26. 산14 임야에 합병되었고, 이하 위 임야들 모두를 합하여 ‘이 사건 토지’라고 한다)를 총 대금 18억 원에 매수하되, 계약 당일 계약금 1억 원을, 2001. 12. 8. 중도금 8억 원을, 2002. 12. 9. 잔금 9억 원을 김종하에게 각 지급하기로 하는 내용의 매매계약을 체결하였다.

나. 원고는 임대주택법 규정에 의하여 임대사업자로 등록된 사업자로서 건설업을 하는 법인인바, 이 사건 토지 지상에 임대주택을 건설한다는 이유로 2002. 12. 9. 피고에게 당시 시행 중이던 구 대구광역시세 감면조례(2000. 12. 30. 조례 제3454호로 전부개정되고, 2005. 9. 30. 조례 제3728호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘이 사건 감면조례’라고만 한다) 제13조 제1항(이하 ‘이 사건 감면규정’이라고 한다)의 규정에 따라 이 사건 토지에 대한 취득세 및 등록세 전액에 관하여 지방세 감면신청을 하였다.

다. 이에 피고는 원고의 이 사건 토지 취득이 이 사건 감면규정에 규정된 ‘임대사업자가 임대할 목적으로 공동주택의 건축을 위한 부속토지를 취득한 것’에 해당한다고 보아, 이 사건 토지에 대한 취득세, 농어촌특별세, 등록세, 지방교육세 등을 부과하지 아니하였다.

라. 그런데 그 후 원고가 이 사건 토지 취득일(2002. 12. 9.)로부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니하자, 피고는 이를 이유로 2008. 1. 11. 원고에게 이 사건 토지의 취득가액 18억 원을 과세표준으로 하여 지방세 관련 법령(2004. 2. 9. 당시 유효한 법령)에 따라 아래의 부과내역과 같이 취득세 55,036,800원, 농어촌특별세 3,960,000원, 등록세 82,555,200원, 지방교육세 15,431,040원(이하 ‘이 사건 취득세 등’이라고 한다)을 각 부과ㆍ고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다).

[취득세 등 부과내역]

① 취득세

ㆍ본세 : 36,000,000원(18억 원 × 20/1,000)

ㆍ신고불성실가산세 : 7,200,000원(36,000,000원 × 20/100)

ㆍ납부불성실가산세 : 11,836,800원{36,000,000원 × 3/10,000 × 1,096일(신고납부기한 다음날인 2005. 1. 11.부터 2008. 1. 11.까지)

ㆍ합계 : 55,036,800원

② 농어촌특별세

ㆍ본세 : 3,600,000원(취득세액 위 36,000,000원 × 10/100)

ㆍ가산세 : 360,000원(3,600,000원 × 10/100)

ㆍ합계 : 3,960,000원

③ 등록세

ㆍ본세 : 54,000,000원(18억 원 × 30/1,000)

ㆍ신고불성실가산세 : 10,800,000원(54,000,000원 × 20/100)

ㆍ납부불성실가산세 : 17,755,200원(54,000,000원 × 3/10,000 × 1,096일)

ㆍ합계 : 82,555,200원

④ 지방교육세

ㆍ본세 : 10,800,000원(등록세액 위 54,000,000원 × 20/100)

ㆍ신고불성실가산세 : 1,080,000원(10,800,000원 × 10/100)

ㆍ납부불성실가산세 : 3,551,040원(10,800,000원 × 3/10,000 × 1,096일)

ㆍ합계 : 15,431,040원

마. 그 후 원고가 2008. 4. 11. 대구광역시장에게 이 사건 처분에 대한 이의신청을 하였으나, 대구광역시장은 2008. 7. 4. 이의신청을 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증의 각 1, 2, 갑 제3호증, 을 제1호증의 1, 2, 을 제2호증의 1 내지 5, 을 제3호증의 3, 을 제4호증의 1, 2, 을 제6호증의 1의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

① 추징처분의 요건 부존재

이 사건 처분은 이 사건 감면규정에 의하여 이 사건 토지의 취득 당시 이미 감면된 지방세에 대하여 사후에 추징하는 추징처분이므로, 해당 법령에 별도의 추징요건을 갖추어야 한다.

그런데 이 사건 감면조례는, 제13조에서 임대사업자가 토지를 취득한 날부터 2년 이내에 그 토지 지상에 공동주택을 착공하지 아니한 경우에 취득세와 등록세의 감면대상에서 제외된다고 규정하고 있을 뿐, 위와 같은 경우에 이미 감면받은 취득세와 등록세에 대하여 이를 추징하는 별도의 규정을 전혀 두고 있지 않다{이 사건 감면조례 제13조 제2항은, 감면된 취득세와 등록세의 추징사유로, 공동주택의 취득일로부터 2월 이내에 보존등기 또는 이전등기를 하지 아니한 경우(제1호), 임대의무 기간 내에 임대 이외의 용도로 사용하거나 매각하는 경우(제2호)만을 규정하고 있다}.

그럼에도 불구하고 피고는 이미 감면받은 취득세와 등록세를 추징하는 이 사건 처분을 하였으므로, 결국 이 사건 처분은 그 근거규정 없이 이루어진 것으로서 위법하다.

② 공사 미착공에 대한 정당한 사유의 존재

원고가 이 사건 토지 취득일로부터 2년 이내에 공사를 착공하지 못한 것은 사실이나, 이는 이 사건 토지의 취득 직후인 2003. 1. 1. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률이 시행되면서 자연녹지지역에서의 개발행위를 연접개발을 포함한 10,000㎡ 이하로 제한함에 따라 이 사건 토지에 임대주택을 건설할 수 없게 된 것이므로, 공사를 착공하지 못한 데에 정당한 사유가 있다고 할 것이다.

그럼에도 불구하고 토지 취득일로부터 2년 이내에 공사를 착공하지 못하였다고 하여 취득세 등을 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

③ 부과제척기간 도과

가사 이 사건 처분이 추징처분이 아니라 본래의 부과처분이라고 보더라도, 이 사건 토지 취득일로부터 신고납부기한 30일이 지난 2002. 1. 10.부터 이 사건 취득세 등의 부과제척기간 5년이 진행되므로, 이미 5년이 경과하여 부과된 이 사건 처분은 위법하다.

④ 납세고지서의 하자

지방세법의 관련 규정에 따르면, 지방세의 납세고지는 납부할 지방세의 연도와 세목, 그 부과의 근거가 되는 법률 및 당해 지방자치단체의 조례의 규정, 납세의무자의 주소ㆍ성명, 과세표준액, 세율, 세액, 납기, 납부장소, 납부기한 등을 기재한 납세고지서에 의하도록 되어 있다.

그런데 피고가 원고에게 이 사건 처분을 하면서 발송한 납세고지서에는 취득세와 농어촌특별세법의 근거조항만 기재되어 있을 뿐 등록세 및 지방교육세에 적용된 지방세법 근거조항이 기재되어 있지 아니하고, 위 각 세액도 본래의 세액과 가산세액을 구분하지 아니한 채 그 합계액만이 기재되어 있다.

따라서 이 사건 납세고지서는 법령에서 요구하는 기재사항을 누락한 하자가 있으므로, 이 사건 처분은 위법하다.

⑤ 세액 산출의 하자

이 사건 처분은 정당한 세액보다 과다하게 부과되었으므로, 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

⑴ 이 사건 처분이 추징처분인지 여부

㈎ 추징처분은 일단 감면요건에 해당하면 그 세액을 감면한 후에 당초의 감면취지에 합당한 사용을 하느냐에 대한 사후관리의 측면에서 규정한 것으로서 본래의 부과처분과는 그 요건을 달리하는 별개의 처분이라 할 것이므로, 추징처분이 해당 법에서 규정한 추징요건을 갖추지 못하였다면 그 추징처분은 위법한 처분이 되는 것이고, 감면요건을 갖추지 못하여 본래의 부과처분을 할 사유가 있다고 하더라도 그와 같은 사정이 위법한 추징처분을 적법한 것으로 보아야 할 사유가 될 수는 없다( 대법원 1998. 8. 21. 선고 97누1846 판결 등 참조).

따라서 위와 같은 법리에 비추어 이 사건의 우선되는 쟁점은, 이 사건 처분이 이미 감면된 세액을 사후에 추징하는 추징처분인지 아니면 본래의 부과처분인지 여부에 있다고 할 것이고, 이는 결국 이 사건 감면규정상의 위 ‘토지를 취득한 날부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 제외한다’의 해석문제인바, 그 판단을 위해서는 임대주택의 감면 및 추징, 세액의 신고납부에 관한 법령상의 여러 규정의 전체 내용과 그 규정형식, 입법목적 및 취지 등을 종합적으로 고려하여야 할 것이다.

㈏ 우선 이 사건 감면조례 제13조 제1항은 ‘임대사업자가 임대할 목적으로 공동주택을 건축하거나 건축주로부터 최초로 분양받는 경우 당해 공동주택(그 부속토지를 포함하되 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 대하여는 지방세를 감면한다’라는 요지로 규정하고 있고, 제2항은 ‘감면된 취득세와 등록세를 추징할 수 있는 사유로, ① 공동주택을 취득한 날부터 2월 이내에 보존등기 또는 이전등기를 하지 아니한 경우와 ② 임대주택법 시행령의 규정에 의한 임대의무 기간 내에 같은 법에서 정한 경우가 아닌 사유로 임대 이외의 용도로 사용하거나 매각하는 경우’를 규정하고 있다. 또한, 제34조는 ‘이 조례에 의하여 취득세 또는 등록세를 감면받은 후에 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에는 「지방세법」제120조 제3항 및 제150조의2 제3항의 규정을 적용하며, 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 산출세액에 미달하는 때에는 「지방세법」제121조 제1항 및 제151조의 규정을 적용한다’라고 규정하고 있고, 한편 구 지방세법(2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제120조 제3항(취득세) 및 제150조의2 제3항(등록세)은 각 ‘이 법 또는 다른 법령에 의하여 취득세를 비과세ㆍ과세면제 또는 경감받은 후에 당해 과세물건이 취득세 부과대상 또는 추징대상이 된 때에는 그 사유발생일로부터 30일 이내에 세액을 신고납부하여야 한다’고 규정하고 있다.

위와 같은 법령 규정의 내용과 그 형식을 종합하면, 그 문리해석상 이 사건 감면조례 제13조 제1항에 의하여 지방세가 감면되는 것은 어디까지나 임대할 목적으로 건축 또는 최초로 분양받는 공동주택으로서, 임대주택을 건설할 목적으로 그 부속토지를 우선적으로 취득하는 경우에는 토지에 대하여 2년 이내에 공동주택의 착공을 하여야만 비로소 해당 토지가 감면대상에 해당하게 되고, 그 2년이 경과할 때까지는 과세가 유예되며, 반면 2년이 경과하도록 공동주택의 착공을 하지 아니하는 경우에는 감면대상에서 제외되어 그 시점부터 취득세 등의 부과대상이 된다고 해석하는 것이 조세법률 엄격해석의 원칙에 부합한다(다만, 이 사건 감면조례 제34조에서는 ‘… 감면받은 후에 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에는...’이라고 규정하고 있으나, 앞서 본 이 사건 감면조례 제13조 제1, 2항의 내용 및 위 제34조가 ‘추징대상’ 외에 ‘과세대상’이 된 경우에도 구 지방세법의 규정을 적용하도록 규정하고 있고 또한 구 「지방세법」제120조 제3항, 제150조의2 제3항도 ‘과세면제 또는 경감’ 외에 ‘비과세 후에 취득세와 등록세 부과대상이 된 경우’도 아울러 규정하고 있다는 점에 비추어 보면, 위 제34조의 ‘감면받은 후에’라는 표현은 ‘비과세나 과세의 유예’의 의미도 당연히 포함한다고 해석하는 것이 타당하다).

그렇다면 ‘토지 취득일로부터 2년 이내에 임대주택을 착공하였는지 여부’는 해당 토지의 지방세 감면 여부를 판단하기 위한 감면요건에 해당하는 것으로서, 이 사건 감면규정은 토지 취득일로부터 2년간 지방세 부과 또는 면제 결정을 일시 유예하는 것으로 보아야 하고, 이와 달리 토지의 취득과 동시에 지방세가 감면되었다가 2년이 지나도록 착공하지 아니한 경우 이미 감면된 세액을 사후에 추징하는 추징요건으로는 볼 수 없다{한편, 특정의 지방세에 관하여 「지방세법」제7조 및 제8조에 의한 불균일과세 또는 과세면제를 할 것인가의 여부는 각 지방자치단체가 각각의 필요에 따라 결정할 문제이고, 따라서 불균일과세 또는 과세면제에 관한 조례를 제정할 것인지의 여부 및 그러한 조례를 어떠한 내용으로 제정할 것인지의 여부는 각 지방자치단체의 자치권에 속하므로( 대법원 1996. 1. 26. 선고 95누13050 판결 참조), 이러한 내용의 입법이 조세법률주의에 위배된다고도 보기 어렵다}.

㈐ 이 사건 감면조례 이전에 시행되던 구 대구광역시세 감면조례(2000. 12. 30. 조례 제3454호로 전부 개정되기 전의 것)는 제15조 제1항(이하 ‘종전의 감면규정’이라고 한다) 본문에서 ‘임대할 목적으로 건축용 토지를 취득하는 경우에도 취득세와 등록세를 면제한다’라는 요지로 규정하고, 그 단서에서 취득한 후 2년 이내에 건축물을 착공하지 아니하거나 매각한 경우를 면제된 취득세와 등록세의 추징사유 중 하나로 규정하고 있었는데, 그 후 개정된 이 사건 감면조례는 제13조 제1항에서 ‘토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우’는 지방세 감면대상에서 제외한다고 규정하면서, 아울러 제2항에 규정된 추징사유에서도 위 사유를 제외하였다.

위와 같은 종전의 감면규정과 이 사건 감면규정의 변천과정 및 그 내용을 보더라도, 입법자는 종전에는 ‘토지 취득일로부터 2년 이내에 착공하지 아니한 경우’를 사후적 추징요건으로 삼았으나, 위 개정 후에는 위 요건을 추징요건이 아닌 감면요건으로 삼을 의도임이 명백히 확인되고, 또한 위와 같은 감면규정은 임대주택 건설을 목적으로 토지를 취득하였음에도 공동주택을 착공하지 아니하여 임대주택 건설의 촉진을 통해 얻을 수 있는 공익의 실현이 늦어지는 것을 방지하기 위한 입법목적에서 제정되었다는 점에 비추어, 이 사건 감면조례에서 위 요건을 추징사유에서 제외한 것이 그에 대한 과세를 포기한 것으로 해석할 수도 없다.

㈑ 위와 같은 사정을 모두 종합하면, 이 사건 처분은, 토지 취득일로부터 2년의 유예기간 동안 공동주택을 착공하지 아니하여 이 사건 감면규정상의 감면요건을 구비하지 못함에 따라 이 사건 감면조례 제34조 및 구 「지방세법」제120조 제3항 및 제150조의2 제3항 등의 규정에 따라 취득세 등의 부과대상이 된 이 사건 토지에 대하여, 취득세 등을 부과ㆍ고지한 본래의 부과처분에 해당한다고 보아야 한다.

따라서 이 사건 처분이 이미 감면된 조세에 대한 별도의 추징처분임을 전제로 한 원고의 이 부분 주장은 나머지 점에 관하여 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

⑵ 정당한 사유의 존재 여부에 관하여

조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것인바( 대법원 2003. 1. 24. 선고 2002두9537 판결 등 참조), 이 사건 감면규정은 임대주택용 토지를 취득한 후 2년 이내에 임대주택을 착공하지 아니한 경우에 감면대상에서 제외하도록 규정하고 있을 뿐 착공하지 아니한 데에 정당한 사유의 존부를 그 요건으로 규정하고 있지는 아니하므로(그 후 2006. 5. 17. 조례 제03775호로 개정되면서 비로소 정당한 사유 없이 착공하지 아니한 경우로 개정되었다), 이 사건 감면규정을 2년 이내에 착공하지 못한 데에 정당한 사유가 있는 경우에는 감면대상에서 제외한다고 해석하는 것은 조세법률주의에 위배되어 허용되지 않는다고 할 것이다.

가사 이 사건 감면규정을 2년 이내에 착공하지 못한 데에 정당한 사유가 있을 경우에는 지방세를 감면할 수 있는 것으로 해석하더라도, 토지의 취득 당시 사업 내지 고유업무에 직접 사용할 수 없는 법령상의 장애사유가 있음을 알았거나 조금만 주의를 기울였더라면 그러한 장애사유의 존재를 쉽게 알 수 있었던 상황 하에서 토지를 취득하였고, 취득 후 당해 토지를 그 사업 내지 고유업무에 직접 사용하지 못한 것이 동일한 사유 때문이라면, 취득 전에 존재한 법령상의 장애사유가 충분히 해소될 가능성이 있었고 실제 그 해소를 위하여 노력하여 이를 해소하였는데도 예측하지 못한 전혀 다른 사유로 그 사업에 사용하지 못하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 그 법령상의 장애사유는 당해 토지를 그 업무에 직접 사용하지 못한 데에 대한 정당한 사유가 될 수 없다고 할 것인바( 대법원 2005. 1. 27. 선고 2003두10213 판결 등 참조), 이 사건에서 원고의 주장과 같은 개발행위의 규모 제한을 규정한 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령(2002. 12. 26. 대통령령 제17816호)은 원고가 이 사건 토지를 취득하기 이전인 2002. 5. 17.에 이미 건설교통부공고 제2002-128호로 입법예고되었고, 임대주택건설을 목적으로 하는 원고로서는 그 사업과 직결되는 위와 같은 법령의 제정 및 그 내용을 알았거나 조금만 주의를 기울였더라면 쉽게 알 수 있었다고 할 것이므로(더욱이 원고가 2008. 3. 31. 처분청에 접수한 사업계획승인신청서에 따르면, 총 88세대 중 80세대가 전용면적 82.95㎡, 나머지 8세대가 전용면적 69.35㎡로서 모두 이 사건 감면규정에 규정된 전용면적 60㎡를 초과하여 감면대상에 해당하지도 않는다), 원고가 내세우는 위와 같은 사유만으로는 토지 취득일로부터 2년 이내에 착공하지 아니한 데에 정당한 사유가 존재한다고 보기 어렵다.

따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

⑶ 부과제척기간이 도과하였는지 여부

구 「지방세법」제30조의 4 제1항에 의하면, 이 사건 취득세 등의 부과제척기간은 부과할 수 있는 날부터 5년간이고, 같은 법 시행령 제14조 제2항 제3호에서 ‘비과세 또는 감면받은 세액 등에 대한 추징사유가 발생하여 추징하는 경우에는 그 신고·납부기한의 다음날이 지방세를 부과할 수 있는 날’이라고 규정하고 있다. 그리고 구 「지방세법」제120조 제3항 및 제150조의2 제3항은 ‘이 법 또는 다른 법령에 의하여 취득세·등록세를 비과세·과세면제 또는 경감받은 후에 당해 과세물건이 취득세·등록세 부과대상 또는 추징대상이 된 때에는 그 사유발생일로부터 30일 이내에 세액을 신고·납부하여야 한다’고 규정하고 있고, 같은 법 제260조의 4 제1항은 ‘등록세를 신고·납부하는 때에 지방교육세를 함께 신고·납부하여야 한다’라고 규정하고 있으며, 구 농어촌특별세법(2004. 12. 31. 법률 제7316호로 개정되기 전의 것) 제7조는 ‘당해 본세를 신고·납부하는 경우에는 그에 대한 농어촌특별세를 신고·납부하여야 한다’고 규정하고 있다.

한편, 신고납세 방식의 조세에 있어서는 납세의무자가 과세표준과 세액을 과세관청에 제출하는 납세신고에 의하여 조세채무가 확정되고, 이때 조세채무를 확정시키기 위해서는 기한 내에 신고가 있어야 할 것이나, 신고납세방식의 조세라 하더라도 납세의무자가 법정신고 기한 내에 신고하지 아니하여 그 기한이 경과된 경우에는 부과납세방식의 조세로 변경된다고 보아야 할 것이다( 대법원 2005. 5. 27. 선고 2003다66271 판결 등 참조).

이 사건의 경우, 이 사건 토지의 취득일인 2002. 12. 9.부터 2년 이내에 임대주택건설에 착공하지 아니하여 취득세 등의 부과대상이 된 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 그 사유 발생일은 2004. 12. 9.이라고 할 것이고, 따라서 위 신고·납부기한(30일) 다음날인 2005. 1. 11.(1. 9.이 일요일이어서 신고납부기한은 1. 10.이다)부터 이 사건 취득세 등의 부과제척기간 5년이 진행한다고 할 것이다.

따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

⑷ 납세고지서의 하자 주장에 관하여

갑 제1호증의 1, 2의 각 기재에 의하면, 이 사건 납세고지서에 원고의 주장과 같이 등록세 및 지방교육세에 적용된 지방세법의 근거조항이 기재되어 있지 않고, 또한 본세와 가산세액이 별도로 구분되지 않은 채 그 합계액이 세액으로 기재되어 있는 사실은 이를 인정할 수 있다.

그러나 ① 구 「지방세법 시행령」제8조 제2호 단서에서는, "1매의 고지서에 3이상의 과세대상을 동시에 고지하는 경우에는 세액의 산출근거를 생략할 수 있으며, 이 경우 납세의무자가 세액산출 근거의 열람 신청을 하는 때에는 과세기관은 지체 없이 이에 응하여야 한다."라고 규정하고 있고, 피고는 이에 근거하여 세액의 산출근거가 생략된 이 사건 납세고지서를 발부하였다는 점{한편, 위 규정은 조세행정의 공정과 편의 및 납세의무자의 불복 여부의 결정 및 그 불복신청에 대한 편의를 함께 고려하고 있어, 관련 지방세법 조항의 입법 취지 등에 비추어 볼 때 그에 위반하여 무효라고 보기 어렵다( 대법원 2006. 6. 2. 선고 2006두644 판결 참조)}, ② 피고의 담당공무원은 이 사건 납세고지서를 발부하기 전인 2007. 12. 10.에 원고를 방문하여 이 사건 취득세 등의 부과사유 및 본세와 가산세의 각 세액산출근거와 그 방법을 자세히 설명하고 그에 따라 산출된 본세와 가산세액이 별도로 구분되어 기재되어 있는 추징사유서를 직접 교부하였고, 따라서 원고는 이 사건 처분 전에 이미 세액산출근거와 내역을 잘 알고 있었을 것으로 보이는 점 등의 사정에 비추어 보면, 납세의무자인 원고로서는 이 사건 처분에 대한 불복 여부의 결정 및 불복신청에 지장을 받지 않을 것임이 명백하므로, 이 사건 처분에 관한 납세고지서가 근거법령이 요구하는 법정기재사항을 누락한 채 발부되어 위법하다고는 할 수 없다.

따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

⑸ 정당한 세액인지 여부

조세법률주의의 원칙상 조세의무는 각 세법이 정한 과세요건이 완성된 때에 성립하고( 대법원 1993. 5. 11. 선고 92누18399 판결 등 참조), 세금의 부과는 납세의무 성립시, 즉 과세요건 완성 당시에 유효한 법령의 규정에 의하여야 하며, 세법의 개정이 있을 경우에도 특별한 사정이 없는 한 개정 전후의 법령 중에서 납세의무가 성립될 당시의 법령을 적용하여야 한다( 대법원 1997. 10. 14. 선고 97누9253 판결 등 참조).

이 사건에 관하여 보건대, 앞서 본 바와 같은 이 사건 처분의 성격(본래의 부과처분)에 비추어 이 사건 취득세 등의 과세요건에는 이 사건 토지의 취득 외에 유예기간 2년의 경과도 포함된다고 할 것이므로, 이 사건 취득세 등의 과세기준일은 이 사건 토지의 취득일로부터 2년이 경과한 2004. 12. 9.경이라고 할 것이다(취득세 등을 추징하기 위한 과세기준일에 관한 대법원 2009. 3. 12. 선고 2006두11781 판결, 등록세 중과세 납세의무의 성립시기에 관한 대법원 1997. 10. 14. 선고 97누9253 판결 등 참조).

따라서 이 사건 취득세 등의 세액은 2004. 12. 9.경 당시에 유효한 관련 지방세 법령의 규정에 따라 적법하게 산출된 것으로서 정당하므로, 이를 다투는 원고의 주장 역시 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 처분이 위법함을 전제로 그 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각할 것인바, 이와 결론을 달리한 제1심 판결은 부당하므로, 피고의 항소를 받아들여 이를 취소하고, 원고의 청구를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-대구지방법원 2009. 6. 24. 선고 2008구합2530 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고가 2008. 1. 11. 원고에 대하여 한 취득세 55,036,800원, 농어촌특별세 3,960,000원, 등록세 82,555,200원, 지방교육세 15,431,040원의 각 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

【이유】

1. 처분의 경위

가. 원고는 2001. 9. 28. 김종하와 사이에, 대구 북구 복현동 산14임야 5,818㎡, 같은 동 산16 임야 4,891㎡, 같은 동 산16-1 임야 6,035㎡(그 후 위 산16 임야 및 위 산 16-1 임야는 2007. 11. 26. 위 산14 임야에 합병되었고, 이하 위 임야들 모두를 합하여 이 사건 토지라고 한다)를 총 대금 18억원에 매수하되, 계약 당일 계약금 1억원을, 2001. 12. 8. 중도금 8억원을, 2002. 12. 9. 잔금 9억원을 김종하에게 각 지급하기로 하는 내용의 매매계약을 체결하였다.

나. 원고는 임대주택법 규정에 의하여 임대사업자로 등록된 사업자로서 건설업을 하는 법인인바, 이 사건 토지 지상에 임대주택을 신축하기로 하고 2002. 12. 9. 피고에게 구 대구광역시세 감면조례(2003. 3. 31. 조례 제3577호로 개정되기 전의 것, 이하 이 사건 감면조례라고만 한다) 제13조 규정에 따라 이 사건 토지에 대한 취득세 및 등록세 전액에 관하여 감면신청을 하였다.

다. 이에 피고는 2002. 12. 9. 이 사건 감면조례에 의하여 원고의 이 사건 토지(과세표준 18억원)에 대한 취득세 3,600만원 및 등록세 5,400만원 전액을 감면하였다.

라. 그 후 피고는 원고가 이 사건 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 않았다는 이유로 2008. 1. 11. 원고에 대하여 이 사건 토지에 대한 취득세 55,036,800원, 농어촌특별세 3,960,000원, 등록세 82,555,200원, 지방교육세 15,431,040원을 각 부과하였다(위 각 부과액에는 각 가산세가 포함되어 있고, 이하 위 각 부과처분을 모두 합하여 이 사건 처분이라고만 한다).

마. 그 후 원고가 2008. 4. 11. 대구광역시에 이 사건 처분에 대한 이의신청을 하였으나, 대구광역시는 2008. 7. 4. 이의신청을 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증의 각 1, 2, 갑 제3호증, 을 제1호증의 1, 2, 을 제2호증의 1 내지 5, 을 제3호증의 3, 을 제4호증의 1, 2, 을 제6호증의 1의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

⑴ 원고는 다음과 같은 취지로 주장한다.

이 사건 감면조례는, 제13조에서 임대사업자가 토지를 취득한 날부터 2년 이내에 그 토지 지상에 공동주택을 착공하지 아니한 경우에 취득세와 등록세의 감면대상에서 제외된다고 규정하고 있으나, 감면받은 취득세와 등록세에 대해서는 이를 추징하는 규정을 두고 있지 않다. 그럼에도 피고는 원고에 대하여 이미 감면받은 취득세와 등록세를 추징하는 이 사건 처분을 하였으므로 이 사건 처분은 근거규정 없이 이루어진 것으로서 위법하다.

⑵ 이에 대하여 피고는 다음과 같은 취지로 주장한다.

조세감면제도는 납세의무가 이미 성립되어 확정되었으나 국가정책적인 목적 및 사회적 또는 문화적인 목적 등에 의하여 납세의무의 일부 또는 전부를 해제하는 것으로서 공평과세의 원칙을 벗어난 합목적에 근거한 예외적인 경우이고, 감면조치 후 감면취지를 벗어나 국가정책적인 목적 및 사회적 또는 문화적인 목적 등의 달성이 불가능한 경우에는 즉시 해제되었던 납세의무를 부활하여 과세권을 회복하는 것은 조세정의의 원칙상 당연한 것이다. 그런데 원고가 이 사건 토지 지상에 임대주택을 신축하기로 하고 이 사건 감면조례 제13조 제1항에 따라 이 사건 토지에 대한 취득세 및 등록세 전액을 감면받아 이 사건 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 공동주택을 착공하여야 함에도 이를 하지 않았는바, 이에 따라 감면된 원고의 납세의무는 다시 본래의 과세대상으로 전환되었다. 또한 이 사건 감면조례는 제34조에서 취득세 또는 등록세를 감면받은 후 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에 지방세법의 규정을 적용한다고 규정하고 있다. 따라서 이 사건 처분은 본래의 부과처분으로서 조세정의의 원칙상 당연한 것이거나 또는 이 사건 감면조례 제34조에 근거하여 적법한 것이다.

나. 관계 법령

⑴ 별지 기재와 같다.

⑵ 다만, 아래에서 이 사건 감면조례와 그 이전의 대구광역시세 감면조례를 살펴본다.

㈎ 2000. 12. 30. 조례 제3454호로 전부 개정되기 이전의 대구광역시세 감면조례(이하 이 사건 이전의 감면조례라고만 한다)

제15조(임대주택에 대한 감면)

① 임대주택법에 의한 임대사업자(괄호 생략)가 2세대 이상의 공동주택(괄호 생략)을 임대할 목적으로 건축(건축용 토지를 취득하는 경우를 포함한다)하는 임대주택용 부동산(괄호 생략)과 건축주로부터 최초로 분양받는 공동주택으로서 전용면적 60제곱미터 이하인 임대주택용 부동산에 대하여는 취득세와 등록세를 면제하며, 전용면적 60제곱미터 초과 85제곱미터 이하인 임대주택용 부동산에 대하여는 취득세와 등록세의 100분의 25를 경감한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 면제 또는 경감된 취득세와 등록세를 추징한다.

1. 임대주택용 토지를 취득한 후 2년 이내에 건축물을 착공하지 아니하거나 매각한 경우

2. 임대주택을 건축한 후 사용승인서 교부일로부터 2월 이내에 보존등기를 하지 아니한 경우

3. 임대주택을 건축주로부터 취득한 후 취득일부터 2월(괄호 생략)내에 이전등기를 하지 아니한 경우

4. 임대주택법 제12조 규정에 의한 임대의무기간 내에 정당한 사유 없이 임대 이외의 용도로 사용하거나 매각한 경우

제31조(과세면제 또는 경감된 세액의 신고납부)

이 조례에 의하여 취득세 또는 등록세를 감면받은 후에 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에는 「지방세법」제120조 제3항및 제150조의2 제3항의 규정을 적용하며, 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 산출세액에 미달하는 때에는 「지방세법」제121조 제1항 및 제151조의 규정을 적용한다.

㈏ 이 사건 감면조례 (2003. 3. 31. 조례 제03577호로 개정되기 전의 것)

제13조(임대주택에 대한 감면)

① 임대주택법 제2조 제4호에 의한 임대사업자(괄호 생략)가 임대할 목적으로 공동주택(괄호 생략)을 건축하거나 건축주로부터 최초로 분양받는 경우 당해 공동주택(그 부속토지를 포함하되 토지를 취득한 날부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 대하여는 다음 각 호에서 정하는 바에 의하여 지방세를 감면한다.

1. 전용면적 60제곱미터이하의 공동주택을 취득하는 경우에는 취득세와 등록세를 면제하고, 당해 공동주택을 과세기준일 현재 영구임대주택용으로 사용하는 경우에는 도시계획세와 공동시설세를 면제한다.

② 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 감면된 취득세와 등록세를 추징한다.

1. 제1항에서 규정한 공동주택을 취득한 날(괄호 생략)부터 2월(괄호 생략) 이내에 보존등기 또는 이전등기를 하지 아니한 경우

2. 「임대주택법 시행령」제9조 제1항의 규정에 의한 임대의무 기간 내에 동조 제2항의 규정에서 정한 경우가 아닌 사유로 임대 이외의 용도로 사용하거나 매각하는 경우

제34조(과세면제 또는 경감된 세액의 신고납부)

이 조례에 의하여 취득세 또는 등록세를 감면받은 후에 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에는 「지방세법」제120조 제3항및 제150조의2 제3항의 규정을 적용하며, 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 산출세액에 미달하는 때에는 「지방세법」제121조 제1항 및 제151조의 규정을 적용한다.

다. 판단

⑴ 감면된 세액에 대한 사후의 부과처분이 추징처분인지 아니면 본래의 부과처분인지 여부

추징처분은 일단 감면요건에 해당하면 그 세액을 감면한 후에 당초의 감면취지에 합당한 사용을 하느냐에 대한 사후관리의 측면에서 규정한 것으로서 본래의 부과처분과는 그 요건을 달리하는 별개의 처분이라 할 것이므로, 추징처분이 해당 법에서 규정한 추징요건을 갖추지 못하였다면 그 추징처분은 위법한 처분이 되는 것이고, 감면요건을 갖추지 못하여 본래의 부과처분을 할 사유가 있다고 하더라도 그와 같은 사정이 위법한 추징처분을 적법한 것으로 보아야 할 사유가 될 수는 없다( 대법원 1998. 8. 21. 선고 97누1846 판결, 대법원 2003. 9. 26. 선고 2002두516 판결 등 참조).

앞서 본 것처럼, 이 사건 감면조례가 제13조 제1항에서 임대사업자가 임대할 목적으로 공동주택을 건축할 경우 당해 공동주택의 부속토지에 대한 취득세와 등록세를 ‘감면’한다고 규정하고 있는 점, 원고가 이 사건 토지 지상에 임대주택을 신축하기로 하고 이 사건 감면조례 제13조 제1항에 따라 이 사건 토지에 대한 취득세 및 등록세 전액을 감면받았으나, 이 사건 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 공동주택을 착공하지 않았고, 이에 피고가 원고에 대하여 감면된 취득세 및 등록세 등을 부과하는 이 사건 처분을 한 점 등에 비추어 보면, 이 사건 처분은 이미 감면된 지방세에 대한 사후의 부과처분으로서 본래의 부과처분과는 그 요건을 달리하는 별개의 부과처분인 추징처분이라고 할 것이다.

⑵ 이 사건 처분의 근거규정이 있는지 여부

과연 추징처분인 이 사건 처분의 근거규정이 있는지에 대하여 살펴본다.

납세의무자가 관계 법령 등에 따른 목적에 사용하기 위하여 부동산을 취득하고 그 규정에 따라 취득세와 등록세를 감면받은 후, 과세관청이 그 부동산이 해당 규정에 따라 사용되지 않는다는 이유로 납세의무자로부터 감면된 세액을 추징하기 위해서는 같은 법령 등에 추징할 수 있다는 근거규정이 있어야 할 것인바, 관계 법령 등에 감면규정만이 있고 추징규정이 없는 경우에는 관계 법령이 아닌 지방세법상의 규정만을 들어 그 감면된 세액을 추징할 수는 없다( 대법원 2005. 9. 29. 선고 2003두9374 판결 참조).

그런데, ① 이 사건 이전의 감면조례는, 제15조 제1항 본문에서 취득세와 등록세를 감면하는 규정을 두고, 같은 항 단서에서 감면된 취득세와 등록세를 추징하는 규정을 두었는데, 단서 제1호에서 임대사업자가 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 그 토지 지상에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 위 추징규정의 사유에 포함하고 있는 점, ② 이와 달리 이 사건 감면조례는, 제13조 제1항에서 "지방세(취득세와 등록세)를 감면한다"라고 규정하고, 같은 조 제2항에서 "감면된 취득세와 등록세를 추징한다"라고 규정하면서 각 호 사유를 들고 있는데, 임대사업자가 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 그 토지 지상에 공동주택을 착공하지 아니한 경우를 위 추징규정의 사유에 포함하지 않은 점, ③ 이 사건 감면조례 제34조(이 사건 이전의 감면조례 제31조와 그 내용이 같다)는 "이 사건 감면조례에 의하여 취득세 또는 등록세를 감면받은 후에 당해 과세물건이 과세대상 또는 추징대상이 된 때에 지방세법의 규정을 적용한다"라고만 하고 있어, 감면된 취득세 또는 등록세에 대한 부과처분 절차에 관한 규정으로만 보이는 점, ④ 구 지방세법(2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것) 제120조 제3항 및 제150조 제3항 또한 "이 법 또는 다른 법령에 의하여 취득세 또는 등록세를 비과세·과세면제 또는 경감받은 후에 당해 과세물건이 취득세 또는 등록세의 부과대상 또는 추징대상이 된 때에는 신고납부하여야 한다"라고만 되어 있어, 이 사건 감면조례에 의하여 감면된 취득세와 등록세에 대한 과세 또는 추징의 근거규정으로 볼 수 없는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 감면조례 제13조나 제34조를 이 사건 처분의 근거규정이라고 할 수는 없다.

따라서, 이 사건 감면조례는 임대사업자가 토지를 취득한 날로부터 2년 이내에 그 토지 지상에 공동주택을 착공하지 아니한 경우에 이미 감면된 취득세와 등록세의 추징에 대한 근거규정을 두고 있지 않다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 처분은 이미 감면된 취득세와 등록세의 추징에 대한 근거규정 없이 이루어진 위법한 처분이므로 이를 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.